非上市公司執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則調(diào)查分析

張慶考

【摘要】 就新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在對(duì)非上市公司尤其是中小型企業(yè)執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則情況進(jìn)行調(diào)查分析的基礎(chǔ)上,提出了推行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的意見(jiàn)和建議。

【關(guān)鍵詞】 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;調(diào)查;會(huì)計(jì)制度

2007年新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則率先在上市公司實(shí)施,中央直屬企業(yè)截止2008年底已全部執(zhí)行新準(zhǔn)則。自2007年起全國(guó)各省市已逐步開(kāi)展省屬、市屬企業(yè)國(guó)有企業(yè)執(zhí)行新準(zhǔn)則試點(diǎn)工作,部分地區(qū)要求在2009年年底前國(guó)有企業(yè)執(zhí)行

新準(zhǔn)則。新準(zhǔn)則在全國(guó)全面推行已經(jīng)為期不遠(yuǎn)。

一、新準(zhǔn)則執(zhí)行情況的現(xiàn)狀調(diào)查

通過(guò)對(duì)近百家非上市公司的調(diào)查,發(fā)現(xiàn)在沒(méi)有國(guó)家強(qiáng)制要求的情況下,主動(dòng)執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)微乎其微,甚至有些企業(yè)還在執(zhí)行1993年的行業(yè)會(huì)計(jì)制度。執(zhí)行新準(zhǔn)則的企業(yè)主要集中在準(zhǔn)備進(jìn)行社會(huì)融資(準(zhǔn)備在國(guó)內(nèi)或國(guó)外上市)的企業(yè)、母公司執(zhí)行新準(zhǔn)則的企業(yè)、主管部門要求執(zhí)行新準(zhǔn)則的企業(yè)(如商業(yè)銀行、電力企業(yè))和一些按照財(cái)政部門要求進(jìn)行執(zhí)行新準(zhǔn)則試點(diǎn)的企業(yè)等。

一些中小企業(yè)的財(cái)會(huì)人員甚至不清楚新準(zhǔn)則與舊制度的區(qū)別,盡管也參加了會(huì)計(jì)人員的后續(xù)教育和就準(zhǔn)則的學(xué)習(xí),但并未系統(tǒng)全面掌握新準(zhǔn)則,不知道怎樣做才算執(zhí)行了新準(zhǔn)則。一些企業(yè)僅僅把應(yīng)付工資科目改為應(yīng)付職工薪酬、把應(yīng)交稅金和其他應(yīng)交款科目合并為應(yīng)交稅費(fèi)就認(rèn)為是已經(jīng)執(zhí)行了新準(zhǔn)則;還有一些企業(yè)在日常會(huì)計(jì)處理中執(zhí)行的是企業(yè)會(huì)計(jì)制度,對(duì)外提供的會(huì)計(jì)報(bào)表按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了調(diào)整,即形式上執(zhí)行新準(zhǔn)則,實(shí)質(zhì)上執(zhí)行原會(huì)計(jì)制度。

從以上可以看出,會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的要求對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行具有決定性作用。會(huì)計(jì)的目標(biāo)是滿足會(huì)計(jì)信息使用者的要求(決策有用),采用什么樣的會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn),會(huì)計(jì)信息使用者的要求至關(guān)重要,僅靠財(cái)政部門的行政命令很難解決問(wèn)題。通過(guò)對(duì)企業(yè)執(zhí)行新準(zhǔn)則情況調(diào)查,得出的結(jié)論是:一般中小企業(yè)不存在社會(huì)融資問(wèn)題,會(huì)計(jì)報(bào)表無(wú)需對(duì)外公布,會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者僅限于銀行、稅務(wù)部門、國(guó)資委。這些相關(guān)信息使用者對(duì)執(zhí)行新準(zhǔn)則無(wú)明確要求的情況下,一般中小企業(yè)對(duì)執(zhí)行新準(zhǔn)則動(dòng)力不足。

二、企業(yè)執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中存在的問(wèn)題及原因分析

1.對(duì)需要計(jì)提的資產(chǎn)減值計(jì)提不足。在會(huì)計(jì)檢查中,只有1家按照準(zhǔn)則要求計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備,其他企業(yè)未提取任何資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。原因是企業(yè)計(jì)提的資產(chǎn)減值不允許稅前扣除(07年以前壞賬準(zhǔn)備允許扣0.5%),計(jì)提資產(chǎn)減值增加了納稅調(diào)整的工作量。

2.固定資產(chǎn)折舊年限、預(yù)計(jì)凈殘值未按新準(zhǔn)則規(guī)定確定,按照稅法規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)確定,也是為了減少納稅調(diào)整。另外部分企業(yè)對(duì)于建筑物與所占用土地未按固定資產(chǎn)與無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行區(qū)分,全部做固定資產(chǎn)核算。

3.政府補(bǔ)助與專項(xiàng)應(yīng)付款區(qū)分不清。政府補(bǔ)助,是指企業(yè)從政府無(wú)償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn),不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本,主要包括國(guó)家給予特殊行業(yè)或企業(yè)的政策性補(bǔ)助、科技專項(xiàng)撥款、稅收返還、政府撥付搬遷補(bǔ)償款,專項(xiàng)應(yīng)付款是指企業(yè)取得政府作為企業(yè)所有者投入的具有專項(xiàng)或特定用途的款項(xiàng)。與原會(huì)計(jì)制度(核算企業(yè)接受國(guó)家撥入的具有專門用途的撥款,如專項(xiàng)用于技術(shù)改造、技術(shù)研究等,以及從其他來(lái)源取得的款項(xiàng))相比,核算范圍縮小。部分企業(yè)將應(yīng)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或遞延收益的政府補(bǔ)助計(jì)入專項(xiàng)應(yīng)付款。

4.在所得稅核算方面,由于大部分企業(yè)無(wú)交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn),在會(huì)計(jì)核算上未采用公允價(jià)值計(jì)量;未提取各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備;固定資產(chǎn)折舊與無(wú)形資產(chǎn)攤銷等方面與稅法要求一致。故不存在暫時(shí)性差異,采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與應(yīng)付稅款法結(jié)果一致。

5.在執(zhí)行收入準(zhǔn)則方面,部分企業(yè)未按《準(zhǔn)則講解2008》規(guī)定“企業(yè)在銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)的同時(shí)授予客戶獎(jiǎng)勵(lì)積分的,應(yīng)當(dāng)將銷售取得的貨款或應(yīng)收貨款在商品銷售或勞務(wù)提供產(chǎn)生的收入與獎(jiǎng)勵(lì)積分之間進(jìn)行分配,與獎(jiǎng)勵(lì)積分相關(guān)的部分應(yīng)首先作為遞延收益,待客戶兌換積分或失效時(shí),結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入當(dāng)期損益”執(zhí)行。

6.部分企業(yè)按照規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費(fèi)用、維簡(jiǎn)費(fèi),未按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2008)》中的具體要求處理,在所有者權(quán)益“盈余公積”項(xiàng)下以“專項(xiàng)儲(chǔ)備”項(xiàng)目單獨(dú)列報(bào),而是列作長(zhǎng)期應(yīng)付款。

7.在合并報(bào)表編制方面,部分企業(yè)的做法“四不像”。新準(zhǔn)則對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算,編制合并報(bào)表時(shí)按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。但部分企業(yè)將這一過(guò)程簡(jiǎn)化,即平時(shí)采用成本法核算,編制合并報(bào)表時(shí)直接用長(zhǎng)期股權(quán)投資抵實(shí)收資本。

8.在執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則方面,少數(shù)公司財(cái)務(wù)報(bào)表格式隨意性較大,部分公司報(bào)表附注披露的信息不夠充分。

企業(yè)普遍認(rèn)為,新準(zhǔn)則中的公允價(jià)值計(jì)量、實(shí)際利率法確認(rèn)利息收入和利息費(fèi)用、采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅費(fèi)用等加大了會(huì)計(jì)核算的難度。另一方面取消了待攤費(fèi)用科目,企業(yè)支付的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)等又不允許一次稅前扣除,新準(zhǔn)則中的一些變化增加了企業(yè)納稅調(diào)整的工作量,會(huì)計(jì)核算成本提高。新準(zhǔn)則在非上市公司執(zhí)行中存在的問(wèn)題原因是多方面的。

首先,一些企業(yè)的負(fù)責(zé)人、財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人對(duì)實(shí)施新準(zhǔn)則的重大意義認(rèn)識(shí)不到位。制定和頒布新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,不僅包括會(huì)計(jì)處理方法變化,還包括會(huì)計(jì)理念的轉(zhuǎn)變。由于囿于傳統(tǒng)的觀念,部分企業(yè)負(fù)責(zé)人和財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人沒(méi)有充分認(rèn)識(shí)到這些變化的重要性,過(guò)分關(guān)心的是收入、成本費(fèi)用、納稅額,認(rèn)為只要稅務(wù)部門認(rèn)可,至于企業(yè)執(zhí)行什么制度、采用什么處理方法,是無(wú)關(guān)緊要的事。這些認(rèn)識(shí)上的偏差,造成在學(xué)習(xí)、執(zhí)行新準(zhǔn)則中缺乏自覺(jué)性、主動(dòng)性。

其次,有些會(huì)計(jì)人員受自身素質(zhì)所限,對(duì)準(zhǔn)則理解把握不夠準(zhǔn)確全面,會(huì)計(jì)處理存在偏差。執(zhí)行新準(zhǔn)則過(guò)程中的一些新費(fèi)用、新收益的出現(xiàn),會(huì)計(jì)處理方法也要相應(yīng)改變,如公允價(jià)值的使用、長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算、資產(chǎn)減值損失確認(rèn)、合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍的確定等等。有些會(huì)計(jì)人員對(duì)一些基本科目概念的理解較膚淺,使用時(shí)照本宣科,甚至使用新科目核算舊內(nèi)容,造成會(huì)計(jì)信息出現(xiàn)偏差、失真。

再次,執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的環(huán)境不夠優(yōu)化,尚未形成政府監(jiān)管部門聯(lián)合推動(dòng)的合力。各級(jí)財(cái)政部門貫徹執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,既需要作為市場(chǎng)主體的企業(yè)積極響應(yīng),也需要負(fù)有監(jiān)管職責(zé)的政府其他部門的配合,特別是像稅務(wù)、國(guó)資委、工商、金融等部門,形成執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的強(qiáng)大合力。目前的情況是,執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則財(cái)政部門一家“單打獨(dú)斗”,聯(lián)合其他部門不夠,未形成執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的合力,執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的環(huán)境不優(yōu)。

三、全面推行新準(zhǔn)則的意見(jiàn)和建議

1.進(jìn)一步加大宣傳培訓(xùn)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的力度,組織進(jìn)行學(xué)習(xí)培訓(xùn)。財(cái)政部門應(yīng)當(dāng)結(jié)合《會(huì)計(jì)法》等法制宣傳活動(dòng)和《會(huì)計(jì)法》執(zhí)法情況檢查,深入企業(yè)進(jìn)廠入戶,加大新準(zhǔn)則的宣傳力度,提高經(jīng)營(yíng)者對(duì)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的認(rèn)知度。在新準(zhǔn)則培訓(xùn)和會(huì)計(jì)人員的后續(xù)教育過(guò)程中要針對(duì)中小企業(yè)的特點(diǎn)進(jìn)行有針對(duì)性的培訓(xùn)。財(cái)政部門、會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)等組織應(yīng)當(dāng)利用新聞媒介特別是報(bào)紙,通過(guò)開(kāi)辟新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》專欄的形式,不斷介紹新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》內(nèi)容,組織已實(shí)施新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的單位介紹實(shí)施體會(huì)、經(jīng)驗(yàn),營(yíng)造良好的新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)施環(huán)境。

2.加強(qiáng)對(duì)貫徹執(zhí)行新準(zhǔn)則的組織領(lǐng)導(dǎo),改變財(cái)政部門“單打獨(dú)斗”的局面。新準(zhǔn)則的貫徹執(zhí)行必須有強(qiáng)有力的組織領(lǐng)導(dǎo)。應(yīng)當(dāng)由財(cái)政部門牽頭,國(guó)資委、經(jīng)貿(mào)委、工商、稅務(wù)、審計(jì)、中小企業(yè)辦等相關(guān)部門組建實(shí)施工作領(lǐng)導(dǎo)小組,加強(qiáng)對(duì)貫徹執(zhí)行新準(zhǔn)則的組織領(lǐng)導(dǎo)。從大型企業(yè)、財(cái)經(jīng)院校、中介機(jī)構(gòu)聘請(qǐng)專家、教師、注冊(cè)會(huì)計(jì)師成立專家工作組,向企業(yè)提供技術(shù)支持,與相關(guān)部門進(jìn)行溝通、反饋,解決執(zhí)行過(guò)程中存在的技術(shù)問(wèn)題。

3.以點(diǎn)帶面,拓展新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》執(zhí)行面。以規(guī)模以上企業(yè)為突破點(diǎn)。采取以點(diǎn)帶面的形式,按照先上市后一般、先國(guó)有后民營(yíng)、先大中型后中小型的推行思路,穩(wěn)步推進(jìn)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的實(shí)施。

貫徹實(shí)施新準(zhǔn)則,對(duì)于政府科學(xué)決策、保護(hù)投資者和社會(huì)公眾利益、有利于降低交易成本、規(guī)范市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序、促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展具有積極意義,是一個(gè)利國(guó)、利民、利企的“多贏”政策制度框架。