試論增值稅新條例實(shí)施帶給企業(yè)的影響

畢曉娟

摘要:由美國次貸危機(jī)引發(fā)的金融危機(jī)已波及全球,金融危機(jī)正在對實(shí)體經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生重大不利影響。在這種形勢下,適時推出增值稅轉(zhuǎn)型改革,對于增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展后勁,克服國際金融危機(jī)對我國經(jīng)濟(jì)帶來的負(fù)面影響具有積極的意義。轉(zhuǎn)型改革實(shí)施以后發(fā)生了哪些重大變化,會對企業(yè)產(chǎn)生什么影響?筆者結(jié)合自己的工作,對此進(jìn)行了詳細(xì)的闡述,以幫助相關(guān)的納稅人防范新條例實(shí)施而帶來的涉稅風(fēng)險。

關(guān)鍵詞:增值稅;新條例;影響

一、準(zhǔn)確劃分允許抵扣進(jìn)項稅額的固定資產(chǎn)的范圍

我國原來實(shí)行的生產(chǎn)型增值稅,固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額不能抵扣,現(xiàn)在要實(shí)行消費(fèi)型增值稅,固定資產(chǎn)的進(jìn)項稅額可以抵扣了,這是一般納稅人企業(yè)的重大利好消息。需要特別注意的是《會計準(zhǔn)則》中的固定資產(chǎn)與《增值稅暫行條例》中固定資產(chǎn)范圍有所不同,實(shí)行消費(fèi)型增值稅并不是說企業(yè)的所有固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額都能抵扣。

會計準(zhǔn)則的固定資產(chǎn),是指“同時具有下列特征的有形資產(chǎn):(1)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的;(2)使用壽命超過一個會計年度。”因此,它的范圍包括機(jī)器設(shè)備和房屋、建筑物等不動產(chǎn)。

而在增值稅暫行條例中,固定資產(chǎn)和不動產(chǎn)是兩個不同的概念,新《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十一條規(guī)定:“所稱固定資產(chǎn),是指使用期限超過12個月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等?！钡诙龡l規(guī)定:“所稱不動產(chǎn)是指不能移動或者移動后會引起性質(zhì)、形狀改變的財產(chǎn),包括建筑物、構(gòu)筑物和其他土地附著物。納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動產(chǎn),均屬于不動產(chǎn)在建工程。”因此,增值稅條例中的固定資產(chǎn)不包括不動產(chǎn),只包括機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等。

也就是說,增值稅暫行條例中固定資產(chǎn)范圍要小于會計準(zhǔn)則的固定資產(chǎn)范圍,新增值稅暫行條例規(guī)定購進(jìn)固定資產(chǎn)可抵扣進(jìn)項稅額,不等于用于建造不動產(chǎn)的貨物可抵扣進(jìn)項稅額。

另外,雖然實(shí)行了消費(fèi)型增值稅的轉(zhuǎn)型,但并不意味著所有上述固定資產(chǎn)的進(jìn)項稅額都能抵扣。如作為“運(yùn)輸工具”的汽車的進(jìn)項稅額,就要具體情況具體分析了,新《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十五條規(guī)定:“納稅人自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車、汽車、游艇,其進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣”, 即:征消費(fèi)稅的汽車不能抵扣進(jìn)項稅額,其他汽車能扣抵扣進(jìn)項稅額,而征收消費(fèi)稅的汽車是指小汽車,所以,企業(yè)購買的汽車一定要分清汽車的類型,轎車和中輕型商務(wù)客車不能抵扣進(jìn)項稅額,而貨車和大型客車可抵扣進(jìn)項稅額。這也是從預(yù)防出現(xiàn)稅收漏洞角度考慮的,將與企業(yè)技術(shù)更新無關(guān)且容易混為個人消費(fèi)的應(yīng)征消費(fèi)稅的小汽車、摩托車和游艇排除在外了。

允許企業(yè)扣除購入機(jī)器設(shè)備所含的增值稅,是這次增值稅由生產(chǎn)型向消費(fèi)性轉(zhuǎn)型改革的核心。進(jìn)一步消除重復(fù)征稅、降低企業(yè)設(shè)備投資稅收負(fù)擔(dān)、鼓勵企業(yè)技術(shù)進(jìn)步和促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整,進(jìn)一步降低對目前國際金融危機(jī)對企業(yè)帶來的不利影響等等,對企業(yè)來講,都是重大的利好。

二、稅率方面的變化

1.礦產(chǎn)品稅率的變化

1994年稅制改革時,部分礦產(chǎn)品仍實(shí)行計劃價格和計劃調(diào)撥,歷史遺留問題較多,舊的條例頒布不久,經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn),出臺了財稅字[1994]第22號文件,明確將金屬礦、非金屬礦采選產(chǎn)品的稅率由17%調(diào)整為13%。這一政策對采掘業(yè)的穩(wěn)定和發(fā)展起到了一定的作用,但也出現(xiàn)了一些問題,主要是:對不可再生的礦產(chǎn)資源使用低稅率,不符合資源節(jié)約、環(huán)境保護(hù)的要求;礦產(chǎn)資源基本都作為原料使用,礦山企業(yè)少繳的增值稅在下個環(huán)節(jié)進(jìn)項稅額而補(bǔ)征回來,政策效果不明顯;導(dǎo)致征納雙方要對這類使用低稅率的貨物與其他貨物劃分,增加了征收和納稅成本。

現(xiàn)在,新條例頒布后,出臺了財稅[2008]171號文件,明確礦產(chǎn)品稅率為17%,即:新條例實(shí)施后,金屬礦采選產(chǎn)品、非金屬礦采選產(chǎn)品增值稅由13%恢復(fù)到17%。此次轉(zhuǎn)型改革后,礦山企業(yè)外購設(shè)備將納入進(jìn)項稅額的抵扣范圍,整體稅負(fù)有所下降,因此即使將增值稅稅率恢復(fù)到17%,對礦山企業(yè)的影響也不會太大。

2.小規(guī)模納稅人征收率有所降低

小規(guī)模納稅人購進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)即使取得符合規(guī)定的增值稅專用發(fā)票,其支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅額進(jìn)項稅額不能抵扣銷項稅額,為了平衡小規(guī)模納稅人與一般納稅人之間的稅負(fù)水平,促進(jìn)中小企業(yè)的發(fā)展和擴(kuò)大就業(yè),相應(yīng)降低小規(guī)模納稅人的征收率。同時對小規(guī)模納稅人不再區(qū)分工業(yè)和商業(yè)設(shè)置兩檔征收率,將小規(guī)模納稅人的征收率統(tǒng)一由原來的6%(商業(yè)小規(guī)模納稅人4%)降低至3%。

三、混合銷售按照主業(yè)征稅的例外范圍有所擴(kuò)大

混合銷售是指一項銷售行為既涉及增值稅貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)。混合銷售征稅的一般原則是按照主業(yè)征稅,即:從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個人工商戶的混合銷售行為,視為銷售貨物,應(yīng)當(dāng)繳納增值稅;其他單位和個人的混合銷售行為,視為銷售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù),不繳納增值稅。

一般原則中有例外,新條例和原條例都例外的規(guī)定,即:生產(chǎn)企業(yè)銷售自產(chǎn)貨物并提供建筑業(yè)勞務(wù),可分別交增值稅和營業(yè)稅,由于營業(yè)稅的稅率較低,所以,這種例外對企業(yè)是有利的。

原政策:《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物提供增值稅勞務(wù)并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》(國稅發(fā)[2002]第117號)文件規(guī)定:“混合行為符合下列條件的可以分別繳納增值稅和營業(yè)稅:第一具備建設(shè)行政部門批準(zhǔn)的建筑業(yè)施工(安裝)資質(zhì);第二簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同中單獨(dú)注明建筑業(yè)勞務(wù)價款。第三安裝使用的產(chǎn)品必須是自己生產(chǎn)的,并且產(chǎn)品必須符合政策列舉的自產(chǎn)貨物目錄。要求的自產(chǎn)貨物范圍僅限于(1)金屬結(jié)構(gòu)件:包括活動板房、鋼結(jié)構(gòu)房、鋼結(jié)構(gòu)產(chǎn)品、金屬網(wǎng)架等產(chǎn)品;(2)鋁合金門窗;(3)玻璃幕墻;(4)機(jī)器設(shè)備、電子通訊設(shè)備”,而新《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第六條規(guī)定:“納稅人的下列混合銷售行為,應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額,并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅,非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額不繳納增值稅;未分別核算的,由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨物的銷售額:①銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為;②財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。”

可以看出,與原政策相比,新條例取消了自產(chǎn)貨物范圍的限制,避免了例如銷售鋁合金門窗并提供安裝可分別計稅,而銷售塑鋼門窗并提供安裝要全額征增值稅的不合理現(xiàn)象。因此,企業(yè)要分別核算,充分享受該政策變化帶來的好處。

綜上所述,實(shí)行消費(fèi)型增值稅,短期內(nèi)可為企業(yè)減負(fù),同時增加企業(yè)投資的積極性;長期則可以刺激投資,擴(kuò)大內(nèi)需,促進(jìn)企業(yè)設(shè)備更新和技術(shù)改造,鼓勵資本向資本密集型和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)流動。當(dāng)前,金融危機(jī)正向縱深發(fā)展,實(shí)體經(jīng)濟(jì)面臨挑戰(zhàn)。此種形勢下,適時推出增值稅轉(zhuǎn)型改革,對于增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展后勁,提高我國企業(yè)競爭力和抗風(fēng)險能力,克服金融危機(jī)帶來的不利影響具有十分重要的作用。

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