構(gòu)建企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的新思考

余昌江

一、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架概述

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的定義最早出現(xiàn)在美國(guó)FASB的文獻(xiàn)中,FASB曾先后二次對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架進(jìn)行了定義。1976年,美國(guó)FASB在題為《概念框架項(xiàng)目的范圍和含義》的征求意見稿中,首次對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架作了如下定義:概念框架是一部章程,是由目標(biāo)和與之相互聯(lián)系的基本概念組成的一個(gè)連貫的理論體系。它能導(dǎo)致相互一致的準(zhǔn)則,并對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的性質(zhì)、作用和局限性做出規(guī)定。

1980年,FASB在其發(fā)布的第2號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告中,對(duì)概念框架的定義作了以下修改:概念框架是由目標(biāo)和相互聯(lián)系的基本概念組成的連貫的理論體系。它能導(dǎo)致前后一貫的準(zhǔn)則。通過制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告的結(jié)構(gòu)與方向,促進(jìn)公正的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息和有關(guān)信息的提供,以便有助于協(xié)助資本市場(chǎng)和其他市場(chǎng)的有效運(yùn)行,這一概念框架將能為公眾利益服務(wù)。確定目標(biāo)和識(shí)別基本概念并不是為了直接解決財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告中的各項(xiàng)問題,而不過是要求指出方向,用概念作為解決問題的工具。

這二次定義的不同之處在于:前一定義將概念框架定位為章程;后一定義將概念框架定位為理論體系。同時(shí),指出它不僅是屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的,也屬于財(cái)務(wù)報(bào)告。

英國(guó)ASB在其《財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告》中,也對(duì)概念框架定義進(jìn)行了如下界定:財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告確立了指導(dǎo)對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)表編報(bào)的概念,其主要目的是:為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定與評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,以及為關(guān)心準(zhǔn)則制定程序的其他人士提供一個(gè)內(nèi)在一致的參考框架。

此外,會(huì)計(jì)學(xué)界許多學(xué)者也對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架進(jìn)行過解釋。如高德弗雷等人認(rèn)為:概念框架可以看成是一種會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu),在其最高的理論層次,它描述了財(cái)務(wù)報(bào)告的范圍和目的;在其最基本的概念層次,它確定了財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量特征(如相關(guān)性、可靠性、可比性、及時(shí)性和可理解性等)以及會(huì)計(jì)報(bào)告的基本要素(如資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤(rùn)等);在其較低的操作層次,它涉及對(duì)基本要素進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量的原則和規(guī)則,以及在財(cái)務(wù)報(bào)表中需要顯示的信息和種類等。

二、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的總體結(jié)構(gòu)

眾所周知,會(huì)計(jì)信息是以會(huì)計(jì)報(bào)表的形式向內(nèi)外利害關(guān)系者提供有價(jià)值的決策信息,這一信息的價(jià)值體現(xiàn)在三個(gè)方面:一是企業(yè)外部的投資人、債權(quán)人需要以此作為投資決策與信貸決策的依據(jù);二是企業(yè)內(nèi)部管理層要以會(huì)計(jì)信息來證實(shí)自己履行資產(chǎn)受托經(jīng)管的責(zé)任;三是國(guó)家財(cái)政、稅收等機(jī)構(gòu)作為執(zhí)行宏觀調(diào)控與利益分享的依據(jù)。這就是會(huì)計(jì)信息的價(jià)值所在,它是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的核心。它存在的基礎(chǔ)正是這三方利益的協(xié)調(diào)所需。那么,網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)時(shí)代是否仍然存在這三者的利益,將成為討論這一問題的起點(diǎn)。

1.互聯(lián)網(wǎng)對(duì)經(jīng)濟(jì)的沖擊

有經(jīng)濟(jì)學(xué)家建議現(xiàn)在的經(jīng)濟(jì)應(yīng)稱為裸露的經(jīng)濟(jì),因?yàn)榛ヂ?lián)網(wǎng)的出現(xiàn)使它變得更加透明與暴露,它排除了廠商和顧客之間的中間商,減少了交易成本。更為重要的是,互聯(lián)網(wǎng)減少了進(jìn)入障礙(主要針對(duì)互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)商而言),小公司能從外界更便宜地購(gòu)入服務(wù)。

互聯(lián)網(wǎng)減少了成本,增加了競(jìng)爭(zhēng),強(qiáng)化了價(jià)格機(jī)制的作用。它促使現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)更像是教科書中所說的那種完全信息、零交易成本、無(wú)進(jìn)入障礙的完全競(jìng)爭(zhēng)形式。通過增強(qiáng)信息在買賣雙方之間的流動(dòng),互聯(lián)網(wǎng)使得市場(chǎng)更有效率,并且使得資源被配置到最需要它的地方?！靶隆苯?jīng)濟(jì)最顯著的效果就是使得“舊”經(jīng)濟(jì)更有效率。

2.在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)對(duì)稅收體系的挑戰(zhàn)

互聯(lián)網(wǎng)的出現(xiàn)加速了全球化的進(jìn)程,使全球稅收體系面臨前所未有的挑戰(zhàn),其存在的缺陷也暴露無(wú)疑。有人驚呼政府在提供公共服務(wù)的同時(shí),征稅工作將比以前更難?；ヂ?lián)網(wǎng)代表了無(wú)國(guó)界,有一種“無(wú)處不在又無(wú)法觸摸”的感覺。正是互聯(lián)網(wǎng)加速了全球化的進(jìn)程,也是互聯(lián)網(wǎng)將可能嚴(yán)重影響目前的稅收體制,使政府難以獲得足夠的稅收以提供滿足居民所需的公共服務(wù)。同時(shí),在互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代降臨之際,稅收部門也面臨全球化帶來的另一煩惱即“稅收競(jìng)爭(zhēng)”。針對(duì)一些國(guó)家采取低稅率政策吸引國(guó)際資本和業(yè)務(wù)的做法,歐盟最近表示稅收競(jìng)爭(zhēng)已經(jīng)影響到政府的收入并將在今后幾年內(nèi)反映出來,對(duì)此應(yīng)予“宣戰(zhàn)”。而互聯(lián)網(wǎng)具有增加稅收競(jìng)爭(zhēng)的潛力,輕擊鼠標(biāo)就可以使跨國(guó)公司輕而易舉地將其業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)向低稅收地區(qū)。今后許多公司都會(huì)像默克的新聞媒體公司那樣,自1987年以來在英國(guó)獲利14億英鎊卻不交一便士的公司稅。

從上面的分析中,我們得出結(jié)論;在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)時(shí)代,國(guó)家作為宏觀經(jīng)濟(jì)監(jiān)督管理者,企業(yè)仍然要依法納稅。而互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)不僅未能給政府在稅收上帶來直接的利益,相反卻帶來了巨大的麻煩,國(guó)家利益與企業(yè)利益之間的矛盾更加突出。企業(yè)外部利益集團(tuán)更加便利地從網(wǎng)上取得會(huì)計(jì)信息,會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的強(qiáng)制性約束將會(huì)逐步下降,而自我約束機(jī)制將會(huì)進(jìn)一步增強(qiáng)。會(huì)計(jì)信息一旦成為公共商品,其質(zhì)量高低將會(huì)直接關(guān)系到企業(yè)自身的利益。

三、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)框架制訂的建議

在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)時(shí)代,會(huì)計(jì)信息使用人呈現(xiàn)多元化、不確定的發(fā)展趨勢(shì),外部利益集團(tuán)的瞬息萬(wàn)變給未來投資者帶來了更為廣闊的施展空間。而唯一不變的正是最終的利益獲得者,企業(yè)本身。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是制定高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的前提,目前,它已經(jīng)成為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論的核心內(nèi)容。許多西方發(fā)達(dá)國(guó)家(如美國(guó)、英國(guó)、加拿大、澳大利亞等)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)都非常重視對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研究,并已紛紛建立起各自的概念框架體系。而我國(guó)修訂后的基本準(zhǔn)則只具備了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的部分功能,無(wú)法指導(dǎo)具體準(zhǔn)則的制定,與西方財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架仍然相距甚遠(yuǎn),真正意義上的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架尚未建立。因此,面臨世界經(jīng)濟(jì)全球化和我國(guó)加入WTO后會(huì)計(jì)國(guó)際環(huán)境的要求,構(gòu)建我國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架將是十分必要的。隨著我國(guó)會(huì)計(jì)理論界對(duì)概念框架理論研究的不斷深入,隨著人們對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的不斷了解,在我國(guó)政府有關(guān)部門的日益重視下,我國(guó)真正意義上的概念框架在不久的將來定會(huì)構(gòu)建出來。

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