我國事業(yè)單位會(huì)計(jì)之我見

李偶群

摘要：為適應(yīng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的需要，我國事業(yè)單位會(huì)計(jì)須解決實(shí)際操作中存在的諸多問題，并在會(huì)計(jì)制度進(jìn)行改革的進(jìn)程中，尋求滿足自身發(fā)展的特色之路。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位；會(huì)計(jì)；問題

事業(yè)單位會(huì)計(jì)是以事業(yè)單位實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為對(duì)象，記錄、反映和監(jiān)督事業(yè)單位預(yù)算執(zhí)行過程及其結(jié)果的專業(yè)會(huì)計(jì)，其以社會(huì)效益與經(jīng)濟(jì)效益為目的，而不以營利為目的，不計(jì)量和分配利潤，不進(jìn)行完全成本核算，也沒有明確的所有者權(quán)益。按照行業(yè)分類，事業(yè)單位會(huì)計(jì)可劃分為科學(xué)、教育、文化、衛(wèi)生、體育事業(yè)單位會(huì)計(jì)，以及農(nóng)、林、水利、勘探事業(yè)單位會(huì)計(jì)等，且包含資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、支出五個(gè)會(huì)計(jì)要素。

一、事業(yè)單位會(huì)計(jì)的現(xiàn)存問題

當(dāng)前，我國事業(yè)單位會(huì)計(jì)在實(shí)際操作中存在一些無法回避的問題，同時(shí)也是事業(yè)單位改革進(jìn)程中必須要面臨的內(nèi)容。

1會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)混亂

據(jù)我國《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第十六條規(guī)定，“會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。”其意在強(qiáng)調(diào)事業(yè)單位在核算時(shí)對(duì)專業(yè)業(yè)務(wù)收支采取收付實(shí)現(xiàn)制為結(jié)賬基礎(chǔ)，不計(jì)算費(fèi)用成本及盈虧，只對(duì)經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)采取權(quán)責(zé)發(fā)生制為結(jié)賬基礎(chǔ)，來計(jì)算成本和盈虧。這便造成在專業(yè)業(yè)務(wù)收支和經(jīng)營業(yè)務(wù)收支難以劃分的狀況下，事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算出現(xiàn)混亂，進(jìn)而影響會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，并且會(huì)使某些會(huì)計(jì)人員為自己混用這兩種會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，調(diào)節(jié)賬表尋找借口。同時(shí)，在專業(yè)業(yè)務(wù)上的收付實(shí)現(xiàn)制實(shí)際操作中存在“二重性”缺陷，而且隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入，一個(gè)單位預(yù)算外資金所占比例逐漸加大，對(duì)于事業(yè)單位而言，單靠國家撥款并不能滿足其全部需要，則還須追求一定的經(jīng)濟(jì)效益，但收付實(shí)現(xiàn)制反映出的現(xiàn)金收付和收入、費(fèi)用不存在配比關(guān)系，很難對(duì)事業(yè)單位的產(chǎn)出進(jìn)行費(fèi)用核算，進(jìn)而無法適應(yīng)以績效為導(dǎo)向的事業(yè)單位管理改革的需要。

2財(cái)務(wù)賬表有缺陷

目前，事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)表主要有兩大缺陷，其一資產(chǎn)負(fù)債表設(shè)計(jì)不合理，其二缺乏現(xiàn)金流量表。尤其是后者，對(duì)事業(yè)單位來講，收入支出表建立在收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上，使得財(cái)務(wù)報(bào)表反映出的結(jié)余和現(xiàn)金的結(jié)余基本相同，且在一定程度上滿足人們對(duì)單位現(xiàn)金變動(dòng)和支付能力了解的需要，因而現(xiàn)金流量表一般不被采用，但實(shí)際的現(xiàn)金收支對(duì)一個(gè)單位的預(yù)算管理更為重要，現(xiàn)金流量表也恰恰能能夠更好地滿足財(cái)政對(duì)事業(yè)單位的預(yù)算管理需要，由于實(shí)際的現(xiàn)金收支對(duì)預(yù)算管理更為重要，而現(xiàn)金流量表又恰好能滿足財(cái)政對(duì)事業(yè)單位的預(yù)算管理需要。所以，在預(yù)算制度下，事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)表所反映的信息便顯得不是很準(zhǔn)確。

3固定資產(chǎn)核算和管理存在問題

在固定資產(chǎn)核算和管理方面，事業(yè)單位與一般的企業(yè)單位存在較大差別，但這些區(qū)別之處往往成為事業(yè)單位會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的管理瓶頸。比如固定資產(chǎn)增加的會(huì)計(jì)核算有問題，當(dāng)增加固定資產(chǎn)時(shí)，事業(yè)單位會(huì)計(jì)常用做法是，第一筆：借——事業(yè)支出(或經(jīng)營支出／?？钪С?、貸——銀行存款，第二筆：借——固定資產(chǎn)、貸——同定基金，由于兩筆會(huì)計(jì)分錄間缺乏內(nèi)在聯(lián)系，使得第二筆分錄極易出現(xiàn)漏記，進(jìn)而導(dǎo)致固定資產(chǎn)流失。再如事業(yè)單位按收入的一定比例提取修夠基金，而非按照固定資產(chǎn)原值和使用年限計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，這使固定資產(chǎn)的折舊數(shù)得不到反映，而無法根據(jù)經(jīng)營的需要科學(xué)地得出應(yīng)補(bǔ)充的固定資產(chǎn)數(shù)，并且折舊數(shù)無法體現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債表中，致使固定資產(chǎn)賬面價(jià)值不能正確反映其凈值，最終出現(xiàn)資產(chǎn)和凈資產(chǎn)虛增的局面。

二、事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的變革

自1998年1月1日起，財(cái)政部發(fā)布的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》開始在全國范圍內(nèi)實(shí)行，這標(biāo)志著我國社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下的事業(yè)單位會(huì)計(jì)法規(guī)體系初步創(chuàng)建并啟動(dòng)。對(duì)比原有的《事業(yè)行政單位預(yù)算會(huì)計(jì)制度》，新實(shí)行的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度改變主要表現(xiàn)為：

1會(huì)計(jì)主體發(fā)生變化

在原有會(huì)計(jì)制度中，預(yù)算資金活動(dòng)是事業(yè)單位的會(huì)計(jì)主體，即“以預(yù)算資金活動(dòng)作為記賬主體”，這意味著事業(yè)單位是國家財(cái)政的一個(gè)報(bào)銷單位，使得事業(yè)單位加強(qiáng)自身經(jīng)濟(jì)管理的觀念十分淡薄。據(jù)《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第四條，“會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以事業(yè)單位自身發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為對(duì)象，記錄和反映事業(yè)單位自身的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)?！贝艘?guī)定將事業(yè)單位明確為一個(gè)會(huì)計(jì)主體，這不僅利于事業(yè)單位加強(qiáng)自身經(jīng)濟(jì)管理、自覺提高資金使用效益，也利于事業(yè)單位以主體的身份參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)、主動(dòng)謀求自身發(fā)展。

2會(huì)計(jì)要素有所改變

在原有會(huì)計(jì)制度中，資金來源、資金運(yùn)用和資金結(jié)存是三個(gè)會(huì)計(jì)要素，即事業(yè)單位圍繞資金運(yùn)動(dòng)組織會(huì)計(jì)核算，顯然這是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的產(chǎn)物，而并未確立事業(yè)單位會(huì)計(jì)地位。新的會(huì)計(jì)制度已發(fā)生根本性改變，將資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入以及支出確定為五個(gè)會(huì)計(jì)要素，體現(xiàn)出事業(yè)單位的會(huì)計(jì)主體地位，并使事業(yè)單位的會(huì)計(jì)信息能夠更好地滿足各個(gè)相關(guān)方面的需要。

3會(huì)計(jì)報(bào)表體系的改革

在原有的會(huì)計(jì)制度中，會(huì)計(jì)報(bào)表多為財(cái)政服務(wù)，主要包括資金活動(dòng)情況表、經(jīng)費(fèi)支出明細(xì)表、撥入經(jīng)費(fèi)增減情況表、差額單位收支情況表、預(yù)算外收支明細(xì)表、專用基金收支明細(xì)表和產(chǎn)品收益表等內(nèi)容。按照新會(huì)計(jì)制度的相關(guān)規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、附表及會(huì)計(jì)報(bào)表附注、收支情況說明書等成為事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的主要內(nèi)容。這一實(shí)質(zhì)性改變突出了基本會(huì)計(jì)報(bào)表的地位、簡化了事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)表的流程、體現(xiàn)了事業(yè)單位的會(huì)計(jì)主體地位、促進(jìn)了政府加強(qiáng)宏觀管理工作的開展。

4確立會(huì)計(jì)核算一般原則

原有會(huì)計(jì)制度只針對(duì)會(huì)計(jì)核算方法作出規(guī)定，對(duì)指導(dǎo)會(huì)計(jì)核算工作的一般原則卻沒有全面、系統(tǒng)的規(guī)定。為了統(tǒng)一協(xié)調(diào)各部門、各事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算工作，《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》首次集中、全面、系統(tǒng)地提出了11條會(huì)計(jì)核算的一般原則，即客觀性原則、適應(yīng)性原則、可比性原則、一致性原則、及時(shí)性原則、清晰性原則、收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、配比原則、?？顚Ｓ迷瓌t、實(shí)際成本原則和重要性原則。

5形成獨(dú)立的會(huì)計(jì)法規(guī)體系

在會(huì)計(jì)制度這一層次上，事業(yè)單位會(huì)計(jì)法規(guī)體系已與原有的行政單位會(huì)計(jì)法規(guī)相分離，并采取“準(zhǔn)則”+“制度”的規(guī)范模式，其主要原因在于事業(yè)單位與行政單位在性質(zhì)、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)、財(cái)務(wù)管理要求、對(duì)市場(chǎng)的依賴程度以及收支情況復(fù)雜程度等方面存在區(qū)別。而事業(yè)單位之所以采用“準(zhǔn)則”+“制度”的規(guī)范模式，一則由于事業(yè)單位涉及科研、教育、文化、衛(wèi)生、體育等較多行業(yè)，且各行業(yè)在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、活動(dòng)方式、會(huì)計(jì)核算要求、會(huì)計(jì)管理水平、對(duì)財(cái)政撥款的依賴程度等問題上差別較大，須有高層次的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來確保各行業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性與可比性，二則由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則層次較高、內(nèi)容更具指導(dǎo)性，則更利于基層單位按照相關(guān)規(guī)定具體操作。

三、我國事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革的幾點(diǎn)建議

1實(shí)行統(tǒng)一的權(quán)責(zé)發(fā)生制

據(jù)《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，“會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。”在這一規(guī)定下，事業(yè)單位對(duì)非經(jīng)營性業(yè)務(wù)采取收付實(shí)現(xiàn)制，而不進(jìn)行成本核算，則很難對(duì)非經(jīng)營性業(yè)務(wù)實(shí)施正確的資金使用績效評(píng)價(jià)和考慮，則容易造成費(fèi)用難以合理分?jǐn)?、成本無法準(zhǔn)確核算，最終不利于事業(yè)單位的內(nèi)部管理和國家預(yù)算資金的有效使用，則事業(yè)單位會(huì)計(jì)應(yīng)采用統(tǒng)一的權(quán)責(zé)發(fā)生制，全面核算成本，以利于節(jié)約資金和提高運(yùn)行效率。

2會(huì)計(jì)報(bào)表中增加現(xiàn)金流量表

在企業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算實(shí)務(wù)中，現(xiàn)金流量表是企業(yè)三大會(huì)計(jì)報(bào)表之一，也是管理部門編制現(xiàn)金預(yù)算的依據(jù)，這主要由企業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制決定的。隨著事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)從收付實(shí)現(xiàn)制變?yōu)闄?quán)責(zé)發(fā)生制，事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)表也須編制現(xiàn)金流量表，用以動(dòng)態(tài)反映單位未來的現(xiàn)金流量。并與企業(yè)會(huì)計(jì)制度、民間非盈利組織會(huì)計(jì)制度相統(tǒng)一。

3增加累計(jì)折舊科目

《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)的固定資產(chǎn)是否要計(jì)提折舊的規(guī)定較為模糊，而只是對(duì)固定資產(chǎn)的增加、減少、報(bào)廢、毀損等做了一般性闡述。在實(shí)際操作中，事業(yè)單位往往據(jù)收入的一定比例提取修購基金當(dāng)作凈資產(chǎn)的一部分，而非按照固定資產(chǎn)原值和使用年限計(jì)提折舊。但這并不符合事業(yè)單位會(huì)計(jì)的配比原則，應(yīng)參照企業(yè)會(huì)計(jì)制度的相關(guān)內(nèi)容，加以改進(jìn)，取消“固定基金”和“專用基金——折舊基金”，設(shè)置“累計(jì)折舊”科目。

四、結(jié)語

隨著我國事業(yè)單位改革的逐步展開，作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體之一，事業(yè)單位也和企業(yè)一樣，相對(duì)獨(dú)立地?fù)碛匈Y產(chǎn)，承擔(dān)其負(fù)債，運(yùn)行其業(yè)務(wù)。盡管事業(yè)單位更注重社會(huì)效益，且不以盈利為目的，但仍然需要具備一定的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)和經(jīng)濟(jì)效益觀念，以做到市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)條件下的社會(huì)效益與經(jīng)濟(jì)效益的協(xié)調(diào)統(tǒng)一。而在這一過程中，發(fā)展和完善事業(yè)單位會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，這對(duì)事業(yè)單位的正常運(yùn)轉(zhuǎn)顯得尤為重要。