新準(zhǔn)則對會計(jì)職業(yè)道德教育的影響

雷蔚青

摘要：2006年2月15日財(cái)政部頒發(fā)的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，是我國會計(jì)準(zhǔn)則體系向國際慣例趨同的需要，也是我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的必然要求。新準(zhǔn)則的變化，必然會對會計(jì)人員的職業(yè)能力提出更高的要求，其中也包括會計(jì)人員的職業(yè)道德和職業(yè)道德的教育。本文在對新準(zhǔn)則的變化進(jìn)行分析的基礎(chǔ)上，對新準(zhǔn)則下會計(jì)人員的職業(yè)道德教育進(jìn)行了粗淺的探討。

關(guān)鍵詞：企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則職業(yè)道德教育

0引言

中國會計(jì)準(zhǔn)則委員會與國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會(IASB)于2005年11月在北京簽署的聯(lián)合聲明，標(biāo)志著中國會計(jì)準(zhǔn)則體系向國際會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)趨同。2006年2月15日，財(cái)政部正式發(fā)布了39項(xiàng)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和48項(xiàng)中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則，這標(biāo)志著適應(yīng)我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求，與國際慣例趨同的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系和注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則體系正式建立。新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則已于2007年1月1日率先在上市公司中推行。

1新準(zhǔn)則的重大變化

新準(zhǔn)則相較于1993年準(zhǔn)則存在很多的不同之處，主要表現(xiàn)如下；

1.1金融工具確認(rèn)、計(jì)量、列報(bào)、披露的創(chuàng)新新公布的金融工具會計(jì)準(zhǔn)則體系，既涉及金融工具確認(rèn)和計(jì)量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，又涉及金融資產(chǎn)套期保值、金融工具列報(bào)共四項(xiàng)會計(jì)準(zhǔn)則。其中，金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則規(guī)定衍生金融工具一律以公允價(jià)值計(jì)量，并從表外移到表內(nèi)披露信息，這就加大了金融企業(yè)會計(jì)的改革力度。既要運(yùn)用新的確認(rèn)和計(jì)量的方法使商業(yè)銀行進(jìn)行追溯調(diào)整，影響到銀行資產(chǎn)負(fù)債規(guī)模、凈利潤、凈資產(chǎn)、資本充足率等關(guān)鍵財(cái)務(wù)指標(biāo)的變化，又要求上市銀行和證券公司學(xué)會善用衍生工具這把“雙刃劍”；同時(shí)由于衍生金融工具從表外移到表內(nèi)反映，更需要對企業(yè)利用衍生金融工具進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理的行為產(chǎn)生重大影響以及對報(bào)表產(chǎn)生的影響加以披露。

1.2公允價(jià)值計(jì)量的新規(guī)定財(cái)政部在充分考慮我國市場發(fā)展的現(xiàn)狀后，決定采用公允價(jià)值計(jì)量。其中，公允價(jià)值計(jì)量影響最大的是金融企業(yè)。因?yàn)樾聹?zhǔn)則規(guī)定：衍生金融工具一律以公允價(jià)值計(jì)量，并將相關(guān)公允價(jià)值的變動計(jì)入當(dāng)期損益或所有者權(quán)益。除此之外，投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換等也必須按公允價(jià)值計(jì)量。

1.3變革與完善資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提新的《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則針對我國一些上市公司利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和沖回(即借記減值準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回)操縱利潤的問題明確規(guī)定：“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”、“在建工程減值準(zhǔn)備”、“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”等減值準(zhǔn)備計(jì)提后不能轉(zhuǎn)回，只有在處置上述資產(chǎn)時(shí)才可進(jìn)行會計(jì)處理。同時(shí)，還明確規(guī)定：企業(yè)在報(bào)送半年報(bào)和季報(bào)時(shí)均應(yīng)披露是否存在資產(chǎn)減值的情況，以便使投資者及時(shí)把握和了解上市公司的資產(chǎn)狀況，消除會計(jì)信息的不對稱。

1.4存貨發(fā)出成本計(jì)價(jià)的新規(guī)定新修訂的《存貨》準(zhǔn)則中，取消了以“后進(jìn)先出法”計(jì)算發(fā)出存貨的成本，而一律采用“先進(jìn)先出法”，以此限制企業(yè)對利潤的調(diào)節(jié)。

1.5債務(wù)重組收益會計(jì)處理的創(chuàng)新新的《債務(wù)重組》準(zhǔn)則一改債務(wù)人因債權(quán)人讓步而使債務(wù)人豁免或者少償還負(fù)債而產(chǎn)生的債務(wù)重組收益計(jì)入“營業(yè)外收入”的做法，而將其確認(rèn)為“資本公積”，以避免加大債務(wù)人的當(dāng)期利潤及每股收益水平。

1.6投資性房地產(chǎn)信息的確認(rèn)與計(jì)量在新增的《投資性房地產(chǎn)》準(zhǔn)則中，對于投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)強(qiáng)調(diào)必須單獨(dú)列為一項(xiàng)資產(chǎn)，而不能再列入固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，以便正確反映企業(yè)房地產(chǎn)的構(gòu)成情況及各類房地產(chǎn)對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的貢獻(xiàn)。而對于投資性房地產(chǎn)的計(jì)量，以成本模式作為其后續(xù)計(jì)量的基準(zhǔn)模式，并適當(dāng)引用了公允價(jià)值模式。因?yàn)楣蕛r(jià)值模式符合投資性房地產(chǎn)的特性，能夠較好地反映投資性房地產(chǎn)的市場價(jià)值和盈利能力，且擁有一定的活躍市價(jià)。

2新準(zhǔn)則對會計(jì)職業(yè)道德教育的影響

2.1新準(zhǔn)則頒布，職業(yè)法紀(jì)教育首當(dāng)其沖2006年新準(zhǔn)則頒布的意義，不僅僅在于它標(biāo)志我國會計(jì)準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則的趨同，而且也標(biāo)志著我國的會計(jì)行業(yè)法紀(jì)建設(shè)取得了突破性進(jìn)展。會計(jì)人員的職業(yè)法紀(jì)教育包括會計(jì)相關(guān)法律法規(guī)的同時(shí)，也包括了我國會計(jì)人員必須遵守的會計(jì)制度、會計(jì)準(zhǔn)則。此次準(zhǔn)則改革對整個(gè)會計(jì)處理體系有著極大的變動和深遠(yuǎn)的影響。為了更好的處理會計(jì)業(yè)務(wù)，會計(jì)人員的法紀(jì)教育必須首當(dāng)其沖。

2.2會計(jì)信息可靠性得以加強(qiáng)，誠信教育得到保障

2.2.1會計(jì)處理注重商業(yè)實(shí)質(zhì)，進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了會計(jì)信息的可靠性為避免企業(yè)濫用公允價(jià)值來操縱利潤，新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，公允價(jià)值的應(yīng)用必須同時(shí)滿足兩個(gè)條件，即該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。資產(chǎn)和交易得到更為公允地反映，一些上市公司通過以低價(jià)資產(chǎn)換入高價(jià)資產(chǎn)，從而降低成本的做法將不再可行。這就是新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)會計(jì)信息可靠性的具體體現(xiàn)之一。

2.2.2減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回，為會計(jì)誠信保駕護(hù)航按照舊準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)以前年度確認(rèn)的資產(chǎn)減值，在以后會計(jì)期間如果資產(chǎn)價(jià)值得以恢復(fù)，可以沖回以前年度確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失。這一規(guī)定給企業(yè)利用計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來操縱會計(jì)利潤提供了可能。新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中的資產(chǎn)減值規(guī)定，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。這樣，就從根本上遏制了企業(yè)利用計(jì)提資產(chǎn)減值操縱會計(jì)利潤的現(xiàn)象。

2.2.3存貨計(jì)價(jià)方法的變化，讓利潤遠(yuǎn)離“水分”存貨發(fā)出計(jì)價(jià)，取消“后進(jìn)先出法”，一律采用“先進(jìn)先出法”。這一核算辦法的變動，將使企業(yè)利用變更存貨計(jì)價(jià)方法來調(diào)節(jié)當(dāng)期利潤水平的慣用手段不能再被使用，使所有企業(yè)的當(dāng)期存貨消耗費(fèi)用，反映的都是實(shí)際的歷史成本，而沒有人為調(diào)節(jié)因素，便于對企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績進(jìn)行分析和比較，提高了會計(jì)信息的使用價(jià)值。會計(jì)職業(yè)道德教育的誠信教育再次獲得有力支持。

2.3會計(jì)信息相關(guān)性受到重視，會計(jì)人員執(zhí)業(yè)水平亟待提高新會計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于金融資產(chǎn)會計(jì)核算的規(guī)定是一大亮點(diǎn)，共涉及“金融工具確認(rèn)和計(jì)量”、“金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移”、“套期保值”和“金融工具列報(bào)”四項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則。隨著我國金融市場的快速發(fā)展，金融工具和衍生金融工具大量出現(xiàn)。尤其是金融方面的創(chuàng)新交易日益增長，例如股票權(quán)證、買斷式債券回購以及各種結(jié)構(gòu)性存款產(chǎn)品等。如果對這些創(chuàng)新交易沒有相應(yīng)的會計(jì)準(zhǔn)則予以規(guī)范，則會使上市公司對這些交易的處理具有較大的隨意性，從而降低了上市公司之間的信息可比性。資金的時(shí)間價(jià)值在新準(zhǔn)則中得到體現(xiàn)。金融工具確認(rèn)和計(jì)量的準(zhǔn)則要求，公司對應(yīng)收和應(yīng)付款項(xiàng)采用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量。這使得擁有長期應(yīng)收、應(yīng)付款項(xiàng)的上市公司不得不將這些長期資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值減計(jì)至未來現(xiàn)金流量的折現(xiàn)金額。

2.4公允價(jià)值難以取得，職業(yè)素質(zhì)教育受到考驗(yàn)我國資本市場是在向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌過程中由試點(diǎn)開始而逐步發(fā)展起來的新興市場，由于早期制度設(shè)計(jì)的局限以及改革措施的不配套，一些在市場發(fā)展初期并不突出的問題，隨著市場的發(fā)展壯大，正逐步演變成阻礙市場進(jìn)一步發(fā)展的突出問題，這些問題在資本市場結(jié)構(gòu)、市場參與主體、法制建設(shè)與執(zhí)法環(huán)境等幾個(gè)方面都有不同程度的反映。目前，存在的主要問題有：投資人、發(fā)行人、服務(wù)機(jī)構(gòu)、自律機(jī)構(gòu)、監(jiān)管機(jī)構(gòu)等多元主體尚不健全，各主體之間的關(guān)系設(shè)計(jì)和角色定位還不明確：上市公司中大部分企業(yè)改制不徹底，“一股獨(dú)大”和“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象比較嚴(yán)重，公司控股股東、實(shí)際控制人以及高管人員侵占上市公司資產(chǎn)和損害社會公眾股股東權(quán)益的情況普遍存在；一些上市公司蓄意隱瞞公司重大經(jīng)營信息，惡意逃避信息披露監(jiān)管，加上部分中介機(jī)構(gòu)勤勉盡責(zé)意識不強(qiáng)，誤導(dǎo)投資者的情況時(shí)有發(fā)生；上市公司規(guī)模結(jié)構(gòu)不合理，公司法人治理結(jié)構(gòu)不健全、籌集資金效益低、缺乏核心競爭力等問題也比較突出等。因此，相關(guān)的公允價(jià)值在我國不僅難以取得，而且還易給企業(yè)調(diào)節(jié)損益留下較大空間。這對會計(jì)行業(yè)的誠信建設(shè)將帶來巨大沖擊。因此，誠信教育必須在未來的會計(jì)職業(yè)道德教育中占據(jù)首要位置。

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