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    企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)兩種差異方法比較研究

    2009-07-31 01:54:30
    經(jīng)濟(jì)研究導(dǎo)刊 2009年5期
    關(guān)鍵詞:稅法所得稅會(huì)計(jì)制度

    林 武

    摘要:由于企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅收法規(guī)在確認(rèn)和計(jì)量收入、費(fèi)用、損失時(shí)遵守不同的原則,從而導(dǎo)致企業(yè)按企業(yè)會(huì)計(jì)制度計(jì)算出的應(yīng)納稅所得額與按稅收法規(guī)計(jì)算出的應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生了差異,即時(shí)間性差異與永久性差異,國(guó)家稅收機(jī)關(guān)必將運(yùn)用政權(quán)的力量,要求企業(yè)會(huì)計(jì)核算的過程和結(jié)果,按照稅法及稅收會(huì)計(jì)的要求,進(jìn)行必要的調(diào)整。因此,就差異產(chǎn)生的原因及具體的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行了闡述。

    關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì)制度;稅法;所得稅

    中圖分類號(hào):F233文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A文章編號(hào):1673-291X(2009)05-0155-02

    一、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅收會(huì)計(jì)產(chǎn)生差異的原因

    (一)會(huì)計(jì)主體不同

    財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的主體是企業(yè),而稅收會(huì)計(jì)核算的主體是征收機(jī)關(guān)。企業(yè)作為納稅人,既要履行合理的納稅義務(wù),又要維護(hù)自身的權(quán)益;征稅機(jī)關(guān)作為國(guó)家的權(quán)利機(jī)關(guān),則要依法征稅,保證國(guó)家的稅收收入。

    (二)主體核算的原則不同

    第一,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算主要是遵循國(guó)家的企業(yè)會(huì)計(jì)制度,正確的計(jì)量和確認(rèn)企業(yè)的收入、費(fèi)用及損失,為企業(yè)的股東、企業(yè)外的潛在投資者、債權(quán)人和管理當(dāng)局提供真實(shí)有用的,能反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的會(huì)計(jì)信息。不同的會(huì)計(jì)信息使用者從不同的角度來使用會(huì)計(jì)信息以達(dá)到各自的目的。對(duì)于企業(yè)的股東、潛在投資者、管理當(dāng)局來說,他們所需要的則是在將來的企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中進(jìn)行決策必要的信息,做到收入與費(fèi)用的合理配比,最終實(shí)現(xiàn)股東權(quán)益最大化;而對(duì)于企業(yè)的債權(quán)人而言,則是為了更好地了解企業(yè)的償債能力,分析其應(yīng)收賬款的可收回性或通過對(duì)該企業(yè)進(jìn)行投資來抵免企業(yè)債務(wù)等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的可行性。

    第二,稅收會(huì)計(jì)核算則是按現(xiàn)行稅法和繳納辦法計(jì)算企業(yè)的應(yīng)納稅額,以征稅為目的,準(zhǔn)確核定稅源、稅基,挖掘企業(yè)所有的收入,在稅收法規(guī)內(nèi)嚴(yán)格限制可扣除的成本、費(fèi)用,從而實(shí)現(xiàn)應(yīng)稅稅源和稅基的最大化,依據(jù)經(jīng)濟(jì)合理、公平稅負(fù)的原則,保證稅款的及時(shí)、足額上交,達(dá)到調(diào)節(jié)國(guó)家經(jīng)濟(jì)、公平社會(huì)分配的目的。

    (三)核算依據(jù)不同

    在收入和費(fèi)用的確認(rèn)原則上,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則,達(dá)到收入與費(fèi)用的合理配比;稅收會(huì)計(jì)既遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制,又遵循收付實(shí)現(xiàn)制,或采用權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制相結(jié)合的混合制。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要是遵循企業(yè)會(huì)計(jì)制度,對(duì)于相同的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容在會(huì)計(jì)制度允許的范圍內(nèi)可選擇不同的方法;而稅收會(huì)計(jì)主要是依據(jù)稅法對(duì)企業(yè)的收入、費(fèi)用及利潤(rùn)進(jìn)行計(jì)量和確認(rèn),在核算方法的選擇上帶有較濃的強(qiáng)制性和統(tǒng)一性。

    (四)對(duì)象不同

    財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督的對(duì)象是反映企業(yè)整個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程及結(jié)果的資金運(yùn)動(dòng)過程;稅收會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督的對(duì)象只是與企業(yè)納稅活動(dòng)相關(guān)的資金運(yùn)動(dòng)。

    二、形成永久性差異與時(shí)間性差異的原因

    由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅收會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)主體、核算原則、依據(jù)及核算對(duì)象上的差異,使得企業(yè)按企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定計(jì)算的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與按稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅所得額之間產(chǎn)生差異。按其產(chǎn)生的原因和性質(zhì)劃分,這些差異可分為永久性差異和時(shí)間性差異兩類。

    (一)永久性差異,

    永久性差異就是指“某一會(huì)計(jì)期間內(nèi),由于會(huì)計(jì)制度和稅收在計(jì)算收益、費(fèi)用或損失時(shí)的口徑不同,所產(chǎn)生的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得額之間的差異?!边@種差異的特點(diǎn)在于它在本期發(fā)生,不會(huì)在以后各期轉(zhuǎn)回。永久性差異主要是由于稅收會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在計(jì)算口徑上的要求不同產(chǎn)生稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間的差異。企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí),應(yīng)調(diào)整所產(chǎn)生的永久性差異,按現(xiàn)行稅率計(jì)算出應(yīng)交所得稅額作為當(dāng)期所得稅費(fèi)用。一類是作為稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)的收益和可在稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)扣除的費(fèi)用或損失,但不作為計(jì)算應(yīng)稅所得的收益和不能在應(yīng)稅所得前扣除的費(fèi)用或損失;另一類是不作為稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)的收益和不能在稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)中扣除的費(fèi)用或損失,但在計(jì)算應(yīng)稅所得時(shí)作為收益和可以在應(yīng)稅所得前扣除的費(fèi)用或損失。由此產(chǎn)生兩種結(jié)果:稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)大于應(yīng)稅所得,由此產(chǎn)生的永久性差異不需要交所得稅,在計(jì)算應(yīng)稅所得時(shí),從稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)中扣除永久性差異,將稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)調(diào)整為應(yīng)稅所得;稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)小于應(yīng)稅所得,由此產(chǎn)生的結(jié)果是永久性差異需要交納所得稅,永久性差異產(chǎn)生的應(yīng)交所得稅應(yīng)在當(dāng)期確認(rèn)所得稅費(fèi)用。

    (二)時(shí)間性差異

    時(shí)間性差異是指“稅法與企業(yè)會(huì)計(jì)制度在確認(rèn)收益、費(fèi)用或損失時(shí)的時(shí)間不同而產(chǎn)生的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額的差異?!边@種差異的特點(diǎn)在于差異在某一會(huì)計(jì)期間產(chǎn)生,但可以在以后一期或若干期內(nèi)轉(zhuǎn)回。產(chǎn)生時(shí)間性差異的主要原因?yàn)槎愂諘?huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在計(jì)算時(shí)期上要求不同而產(chǎn)生稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間的差異。

    永久性差異與時(shí)間性差異是征收機(jī)關(guān)嚴(yán)格根據(jù)稅法的規(guī)定,在對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的收入、成本費(fèi)用及稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)進(jìn)行納稅調(diào)整時(shí)強(qiáng)制要求企業(yè)采用的差異調(diào)整方法,也是目前我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)中可以用來調(diào)整的兩種差異。

    三、時(shí)間性差異與永久性差異的會(huì)計(jì)處理方法

    時(shí)間性差異與永久性差異由于產(chǎn)生差異的原因不同,采用的會(huì)計(jì)處理方法也不同。在會(huì)計(jì)核算中有兩種方法可以采用,即應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法。

    (一)應(yīng)付稅款法

    應(yīng)付稅款法是指“企業(yè)不確定時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額,按照當(dāng)期計(jì)算的應(yīng)交所得稅確認(rèn)為當(dāng)期所得稅費(fèi)用的方法?!痹谶@種方法下,本期所得稅費(fèi)用等于本期應(yīng)交的所得稅、由于永久性差異在以后各期都不能轉(zhuǎn)回,所以,應(yīng)在稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生差異時(shí),對(duì)本期的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整,調(diào)整為應(yīng)納稅所得額,計(jì)算應(yīng)交所得稅額。如按照我國(guó)稅法規(guī)定,企業(yè)實(shí)際支付給職工的工資可以全部計(jì)入成本費(fèi)用,但同時(shí)又給企業(yè)核定一個(gè)計(jì)稅工資總額,即無論企業(yè)實(shí)際支出多少工資,都可計(jì)人成本費(fèi)用,但在計(jì)算應(yīng)稅所得時(shí),只能按不超過計(jì)稅工資總額的金額從應(yīng)稅所得中扣除,在這種情況下,按計(jì)稅工資總額計(jì)算的應(yīng)納稅所得額和按實(shí)際發(fā)放的工資總額計(jì)算的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)之間必然產(chǎn)生一個(gè)差額。如企業(yè)采用的會(huì)計(jì)折舊方法與稅法規(guī)定不一致時(shí),可能產(chǎn)生稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得不一致。這個(gè)差額就是由時(shí)間性差異造成的,對(duì)于時(shí)間性差異也和永久性差異一樣,把稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)調(diào)整為應(yīng)納稅所得額后再計(jì)算應(yīng)交所得額。應(yīng)付稅款法一般適用于永久性差異,電是我國(guó)目前絕大部分企業(yè)采用的方法。應(yīng)付稅款法雖說核算方法比較簡(jiǎn)單,不需要確認(rèn)時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額,但不符合配比原則。

    (二)納稅影響會(huì)計(jì)法

    納稅影響會(huì)計(jì)法是指,“企業(yè)確認(rèn)時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額,按照當(dāng)期應(yīng)交所得稅和時(shí)間性差異對(duì)所得稅影響金額的合計(jì),確認(rèn)為當(dāng)期所得稅費(fèi)用的方法?!痹谶@種方法下,在本期由于時(shí)間性差異而產(chǎn)生的影響納稅的金額要保留到這一差異發(fā)生相反變化的期間才可以轉(zhuǎn)銷。在納稅影響會(huì)計(jì)法下,時(shí)間性差異對(duì)所得稅費(fèi)用的影響反映在“遞延稅款”中,通過該賬戶企業(yè)可清楚了解到本期由于時(shí)間性差異影響納稅的金額以及以后各期準(zhǔn)予轉(zhuǎn)銷的數(shù)額,調(diào)整企業(yè)稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間的差異,計(jì)算出準(zhǔn)確的應(yīng)交所得稅額。納稅影響會(huì)計(jì)法一般適用于時(shí)間性差異。納稅影響會(huì)計(jì)法確認(rèn)的所得稅費(fèi)用與當(dāng)期稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)相聯(lián)系,能真實(shí)反映企業(yè)的凈利潤(rùn),更符合配比原則。納稅影響會(huì)計(jì)法可以分兩種情況來具體說明:

    1、稅率不變情況下的納稅影響會(huì)計(jì)法

    指在時(shí)間性差異發(fā)生和轉(zhuǎn)回的期間內(nèi),所得稅稅率保持不便,直接將發(fā)生的時(shí)間性差異在各期內(nèi)分?jǐn)?。在稅率不變情況下的納稅影響會(huì)計(jì)法核算相對(duì)簡(jiǎn)單,企業(yè)需要在稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)的基礎(chǔ)上增加或減少時(shí)間性差異,將其調(diào)整為應(yīng)納稅所得額,按照規(guī)定的稅率計(jì)算出應(yīng)交所得稅金額。然而,納稅影響會(huì)計(jì)法的不同點(diǎn)在于通過“遞延稅款”賬戶來核算影響納稅的金額,因此,還要用所產(chǎn)生的時(shí)間性差異與稅率的乘積計(jì)算出“遞延稅款”賬戶的金額。

    2、稅率變動(dòng)情況下的納稅影響會(huì)計(jì)法

    指在時(shí)間性差異發(fā)生和轉(zhuǎn)回的期間內(nèi),所得稅稅率發(fā)生變動(dòng)時(shí),會(huì)計(jì)處理不僅應(yīng)將發(fā)生的時(shí)間性差異在各期內(nèi)分?jǐn)?,而且?yīng)考慮發(fā)生期間的時(shí)間性差異如何分?jǐn)偟膯栴}。由于在稅率變動(dòng)情況下會(huì)計(jì)處理比較復(fù)雜,有兩利方法可以采用。

    總之,在不存在任何一種差異的情況下,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅收會(huì)計(jì)最終計(jì)算的結(jié)果都是不精確的。因此,企業(yè)只有熟練區(qū)分永久性差異與時(shí)間性差異,并嚴(yán)格按照稅法規(guī)定進(jìn)行調(diào)整,企業(yè)才能實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化,征稅機(jī)關(guān)電才能實(shí)現(xiàn)稅源、稅基最大化。這同時(shí)也體現(xiàn)了企業(yè)將稅前利潤(rùn)調(diào)整為應(yīng)納稅所得額的必然性與強(qiáng)制性。

    責(zé)任編輯柯黎

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