淺議我國投資性房地產(chǎn)計量模式與國際會計準(zhǔn)則的對比

申金榮 石富霞 張 黎

摘要：財政部于2006年2月15日頒布的《企業(yè)計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn))，體現(xiàn)了我國在會計制度同國際會計準(zhǔn)則的趨同，但是由于我國的國情，還存在一定的差異。本文通過對我國新會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則比較，來說明投資性房地產(chǎn)在計量模式方面的異同。

關(guān)鍵詞：會計準(zhǔn)則國際會計準(zhǔn)則投資性房地產(chǎn)計量模式

0引言

隨著我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展和完善，房地產(chǎn)市場日益活躍，企業(yè)持有的房地產(chǎn)除了用作自身管理、生產(chǎn)經(jīng)營活動場所和對外銷售之外，出現(xiàn)了將房地產(chǎn)用于賺取租金或增值收益的活動。房地產(chǎn)已經(jīng)不能簡單的適用固定資產(chǎn)準(zhǔn)則。為了規(guī)范投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)、計量和相關(guān)信息的披露，我國財政部于2006年2月15日發(fā)布了新的企業(yè)會計準(zhǔn)則。全面實施的新會計準(zhǔn)則體系中增加了一項《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》(以下簡稱：新準(zhǔn)則)。新準(zhǔn)則的頒布反映了與國際會計準(zhǔn)則的趨同。

本文主要通過對比新準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則中投資性房地產(chǎn)計量模式的異同的對比，從而促進企業(yè)更好的運用新會計準(zhǔn)則中投資性房地產(chǎn)計量模式，準(zhǔn)確把握我國會計準(zhǔn)則的制定精神和改進方向。

1投資性房地產(chǎn)初始計量

在投資性房地產(chǎn)的初始計量方面，新準(zhǔn)則規(guī)定，投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進行初始計量。這與國際準(zhǔn)則保持一致。國際準(zhǔn)則另外對于不作為投資性房地產(chǎn)的成本項目進行了相關(guān)的規(guī)定，如為使房地產(chǎn)達到工作狀態(tài)所必需的啟動費之外的其他啟動費用和其他的不正常損失等支出，不能作為投資性房地產(chǎn)成本的構(gòu)成部分。新規(guī)則中只對初始計量成本的項目組成作了規(guī)定。因此，新準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則在對此的規(guī)定在本質(zhì)上是相同的。

2投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量

2.1計量模式運用數(shù)量新規(guī)則規(guī)定一個企業(yè)只能采用一種計量模式對其所有房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種模式。國際會計準(zhǔn)則規(guī)定，可以采用公允價值模式或成本模式作為其會計政策，并且將選定的會計政策采用于其全部投資性房地產(chǎn)。可見在投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式數(shù)量上，二者規(guī)定都是二選一。

2.2計量模式選用側(cè)重點新準(zhǔn)則規(guī)定，投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量，通常采用成本模式，只有企業(yè)有確鑿證據(jù)證明其投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的，應(yīng)當(dāng)同時滿足下列條件：①投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；②企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)地產(chǎn)的公允價值做出合理的估計?？梢娦聹?zhǔn)則更傾向于成本模式，只有在公允價值能夠可靠取得時采用公允價值模式。

國際會計準(zhǔn)則雖然對公允價值模式和成本價值模式選用，并未規(guī)定優(yōu)先順序，但認(rèn)為從公允價值模式變更為成本模式通常不大可能導(dǎo)致更恰當(dāng)?shù)牧袌螅簩τ谶x用成本計量模式的企業(yè)，仍應(yīng)對投資性房地產(chǎn)的公允價值進行披露：公允價值計量模式還被作為了一些房地產(chǎn)歸為投資性房地產(chǎn)的一個必備條件。例如：國際會計準(zhǔn)則規(guī)定，對于經(jīng)營租賃方式租入的房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)租的，只要該類房地產(chǎn)符合投資性房地產(chǎn)定義的且企業(yè)對該房地產(chǎn)采用公允價值模式計量的，允許將其歸類為投資性房地產(chǎn)，但企業(yè)必須對所有其它投資性采用公允價值模式計量。從以上三個方面可以看出，國際會計準(zhǔn)則更側(cè)重于使用公允價值作為投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量。

2.3計量模式轉(zhuǎn)換方面新準(zhǔn)則規(guī)定，為保證會計信息的可比性，企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠計量取得且能夠滿足采用公允價值模式條件的情況下，才允許企業(yè)對投資性房地產(chǎn)從成本模式計量變更為公允價值模式計量。成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式的，應(yīng)當(dāng)作為會計政策變更處理。已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。這主要是由于我國資本市場發(fā)展并不完善所決定的。對于企業(yè)而言應(yīng)該慎重的選用公允價值計量模式作為其投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量。選用成本模式的，當(dāng)資本市場、經(jīng)濟發(fā)展等客觀情況發(fā)生變化時，還有選擇公允價值的機會，而一旦選擇了公允價值模式，就沒有回旋的余地了。因此，新準(zhǔn)則發(fā)布了這么長時間，但是很多企業(yè)仍舊選擇成本計量模式作為其后續(xù)計量。

《國際會計準(zhǔn)則第8號——會計政策、會計估計變更和差錯》規(guī)定，只有能夠?qū)е略谄髽I(yè)財務(wù)報表中對交易、其他事項或情況進行更恰當(dāng)?shù)牧袌蟮那闆r下，才能自愿變更會計政策。而從公允價值模式變更為成本模式不大可能導(dǎo)致更恰當(dāng)?shù)牧袌蟆Ｓ纱丝闯?，國際會計準(zhǔn)則不主張從公允價值模式變更為成本模式對投資性房地產(chǎn)后續(xù)進行計量，但是并沒有明確的禁止，在特殊條件下，還是存有一定變更的空間，而我國則明確禁止。

綜上所述，《企業(yè)計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》的制定，規(guī)定了投資性房地產(chǎn)范圍的界定、確認(rèn)、計量模式及轉(zhuǎn)換和相關(guān)信息的披露，順應(yīng)了我國經(jīng)濟的發(fā)展，填補了我國投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則的空白，反映了與國際會計準(zhǔn)則的趨同。但是由于我國具體國情如資本市場不健全，還與國際會計準(zhǔn)則存在一定的差異，但這種差異的存在是客觀和必要的。在我國資本市場逐漸完善和與國際市場融合中會逐漸的縮小。