有關(guān)公允價值的探討

王 輝

摘要:隨著市場經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展,公允價值越來越受到國際的重視,并成為國際會計界的熱點(diǎn)問題。我國新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中的一大亮點(diǎn)是對公允價值的應(yīng)用和計量。文章在簡要介紹公允價值概念的基礎(chǔ)上,分析了目前我國實施公允價值計量所面臨的問題,最后進(jìn)行了思考并提出相應(yīng)的完善對策。

關(guān)鍵詞:公允價值;會計計量;會計準(zhǔn)則

一、公允價值的內(nèi)涵

2006年,我國財政部頒發(fā)的新會計準(zhǔn)則,在非貨幣資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、金融工具確認(rèn)和計量以及投資性房地產(chǎn)等方面引入了公允價值,這是我國會計準(zhǔn)則與國際會計標(biāo)準(zhǔn)實現(xiàn)接軌的重要標(biāo)志。公允價值是指資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中,熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。雖然,會計界對公允價值表述并不完全一致,對公允價值概念的理解也不盡相同,但都強(qiáng)調(diào)了“公平價格”和“雙方自愿”的原則,都體現(xiàn)了公允價值的本質(zhì)屬性——公允性,即公允價值是熟悉情況的雙方在自愿的公平交易中形成的價值,這一價值的形成體現(xiàn)了公平、公開、公正的原則。

公允價值的實現(xiàn)需要有3個基本的條件:公允價值要在公平的交易中形成,交易雙方需要自愿,彼此熟悉情況;公允價值計量的對象是全面的,不僅資產(chǎn)有公允價值,負(fù)債也同樣具有公允價值;形成公允價值的市場是普遍存在的,但在活躍的市場中形成的公允價值更為準(zhǔn)確。由于條件的限制,公允價值計量在現(xiàn)實實踐中存在難點(diǎn),因此公允價值在會計中的應(yīng)用受到了一定的限制。

二、公允價值計量問題

公允價值計量模式有許多歷史成本計量模式無法比擬的優(yōu)點(diǎn),但是在我國運(yùn)用公允價值的大環(huán)境尚未完全形成,運(yùn)用公允價值計量還面臨著許多問題,有待于我們進(jìn)行全面的思考。

(一)主要計量方法

1、市價法。市價法是指直接引用所計量項目的市場價格作為其公允價值的計量方法。市場價格被認(rèn)為是對資產(chǎn)和負(fù)債的公允價值最好的反映。一個公開市場上的價格,通常是公允的和可以接受的。

2、類似項目法。類似項目法是指在缺乏所計量項目的市場價格的情況下,可以使用所計量項目類似項目的市場價格作為其公允價值。類似項目法應(yīng)用時最關(guān)鍵的就是類似項目的確定。在具體程序上,需要確定所要計量的項目的期望現(xiàn)金流量,選定另外一個初步具有相似特征的資產(chǎn)或負(fù)債并比較兩個項目的現(xiàn)金流量。

3、估價技術(shù)法。當(dāng)一項資產(chǎn)或負(fù)債不存在或只有很少的市場價格信息時,應(yīng)當(dāng)考慮采用適當(dāng)?shù)墓纼r技術(shù)來確定資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值。運(yùn)用估價技術(shù)時,企業(yè)所使用的估計應(yīng)當(dāng)與市場的參與者所使用的估計和假設(shè)相一致。在選擇計量公允價值的估價技術(shù)時,應(yīng)確保該估價技術(shù)反映了所計量項目公允價值未來現(xiàn)金流量以及資產(chǎn)負(fù)債中的不確定性等要素。

(二)計量面臨的主要問題

1、理論和技術(shù)層面的問題,缺乏完善的理論體系。會計準(zhǔn)則雖然大量運(yùn)用了公允價值,但沒有一個單獨(dú)的公允價值方面的具體準(zhǔn)則,對公允價值的運(yùn)用都是體現(xiàn)在其他具體準(zhǔn)則中,使公允價值的運(yùn)用缺乏有效的理論指導(dǎo)。公允價值的理論體系尚不完善,許多問題還處于研究之中,使公允價值在會計實務(wù)上還處于探索階段,同時由于具體的價值確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)有許多,容易受主觀因素的影響,致使會計信息的可靠性較差,可操作性不強(qiáng)。

2、外部環(huán)境的問題,缺乏成熟、有效的市場環(huán)境,而且法制環(huán)境不夠完善,監(jiān)管力度也不夠。我國目前市場化程度不高,公平的交易環(huán)境尚在建立和完善的過程中。公允價值本質(zhì)上是與公平交易相聯(lián)系的,只要有公平交易,就可以有公允價值。所以對絕大多數(shù)資產(chǎn)和負(fù)債而言,很難找到可以觀察到的市場價格。我國的新會計準(zhǔn)則實施不久相關(guān)配套的操作規(guī)范正在制定之中,尤其是公允價值內(nèi)部控制規(guī)范沒有制定,各種法律、法規(guī)對會計舞弊行為沒有統(tǒng)一的定性,且懲處力度遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。因此公允價值往往不能為外部使用者提供有用的信息,反而易為企業(yè)舞弊所利用。有的地方政府部門未能形成一個有效的整體監(jiān)督體系,存在重復(fù)檢查和監(jiān)督遺漏的問題。作為中介機(jī)構(gòu)的會計師事務(wù)所由于受其審計人員能力、業(yè)務(wù)素質(zhì)、市場競爭等因素的制約,也不能充分發(fā)揮社會監(jiān)督作用。

3、內(nèi)部因素方面的問題,會計人員素質(zhì)有待提高,而且公司治理結(jié)構(gòu)存在缺陷,內(nèi)部監(jiān)控形同虛設(shè)。我國一直采用會計制度這種形式來規(guī)范會計實務(wù),致使會計人員習(xí)慣照搬會計制度中的條款來處理會計業(yè)務(wù),對于記錄和報告這兩個過程十分熟悉,而對于存在大量職業(yè)判斷的確認(rèn)、計量這兩個過程卻很生疏。會計準(zhǔn)則把風(fēng)險交給會計人員來控制和處理,這就有可能導(dǎo)致企業(yè)會計處理的風(fēng)險,同時也會增加審計人員在執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時的風(fēng)險。不管是有意還是無意濫用計量方法,都會造成信息失真,影響投資決策。在公司治理方面,公允價值成了關(guān)聯(lián)方之間能夠隨意達(dá)成的價格,內(nèi)部人由于掌握了外部人所不知的內(nèi)部信息而會做出對自身有利卻對外部人不利的決策。在上市公司粉飾經(jīng)營業(yè)績報告、偽造盈利的行為中,公允價值則成了一個“法寶”。

三、合理運(yùn)用公允價值的思考

雖然公允價值在我國的使用還存在一系列的問題,但在經(jīng)濟(jì)全球化、企業(yè)并購愈演愈烈和金融工具層出不窮的今天,公允價值的日益廣泛應(yīng)用已是大勢所趨,我國必須與國際會計準(zhǔn)則發(fā)展趨勢趨于一致,盡快與國際準(zhǔn)則接軌,縮小差距。所以,我們需要從多方面做出努力,以便合理運(yùn)用公允價值,適應(yīng)會計發(fā)展需要。

(一)加強(qiáng)準(zhǔn)則建設(shè),合理規(guī)范使用

財政部和有關(guān)監(jiān)管部門應(yīng)針對我國國情,制定相應(yīng)的具體細(xì)則,做到有選擇性地使用公允價值,盡量減少主觀估計與判斷,解決公允價值會計信息的可靠性和公允價值會計方法的可操作性問題。監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)加大監(jiān)督檢查執(zhí)法力度,有效防止會計人員的作假行為,規(guī)范中介機(jī)構(gòu)組織,從而杜絕蓄意利用公允價值進(jìn)行非法操縱利潤,使公允價值實現(xiàn)真正意義上的“公允”。

(二)加強(qiáng)市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)

只有在活躍的市場中,運(yùn)用現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價評估資產(chǎn)或負(fù)債,才會實現(xiàn)成本效益,結(jié)果才會接近其內(nèi)在真實價值,更具有可靠性和相關(guān)性。而活躍市場的存在則是以發(fā)達(dá)完善的市場經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ),所以說加強(qiáng)市場經(jīng)濟(jì)建設(shè),培育一個公開、活躍、發(fā)育成熟的市場環(huán)境,是使企業(yè)降低成本與工作量,獲得可靠公允價值的重要條件,是解決應(yīng)用公允價值過程中存在問題的根本性措施。

(三)加強(qiáng)稅收協(xié)調(diào)

針對采用公允價值計量后產(chǎn)生的稅收問題,有關(guān)部門必須高度重視,充分調(diào)動企業(yè)、稅務(wù)、財政等各個部門,進(jìn)行協(xié)調(diào),制定相關(guān)具體準(zhǔn)則,使其規(guī)定明確化、詳細(xì)化、條文化,為公允價值的順利推行掃清障礙,保證新會計準(zhǔn)則的正常施行。

(四)完善公司治理結(jié)構(gòu)

會計工作的實際控制權(quán)掌握在董事會和高級財務(wù)經(jīng)理手中,利用公允價值取得的會計信息對董事會和高層經(jīng)理人員的監(jiān)督和評價職能形同虛設(shè)。與此同時,我國不完全競爭的市場經(jīng)濟(jì),導(dǎo)致內(nèi)部人和外部人掌握的信息不對稱。內(nèi)部人可能會利用公允價值,故意夸大有利信息,延遲或隱瞞不利因素,從而粉飾經(jīng)營業(yè)績、偽造利潤。因此,完善公司治理結(jié)構(gòu),建立獨(dú)立董事制度,由獨(dú)立董事來牽制內(nèi)部董事,實現(xiàn)產(chǎn)權(quán)多元化,大力發(fā)展職業(yè)經(jīng)理人,弱化內(nèi)部人控制,建立一個分權(quán)制衡的管理監(jiān)督機(jī)制,才能為充分發(fā)揮公允價值的作用提供一個良好的平臺,保證會計信息的客觀與公正,保證公允價值在我國的合理運(yùn)用。

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(作者單位:山東勝邦綠野化學(xué)有限公司。作者為財務(wù)總監(jiān)兼財務(wù)部經(jīng)理)