論增值稅轉(zhuǎn)型改革對企業(yè)的影響

曲肖倩

摘要：增值稅是中國第一大稅種，作為流通稅的一種，其本意是對企業(yè)新增的價值收稅，而不對購進的價值征稅。增值稅轉(zhuǎn)型改革意味著企業(yè)有更多的資金，可以刺激擴大企業(yè)投資，也是國家擴大內(nèi)需和適應(yīng)當前經(jīng)濟形式增強經(jīng)濟實力的重要手段，還是我國稅制改革的一項重要舉措。從我國增值稅演變過程入手，論述轉(zhuǎn)型對企業(yè)會計核算及納稅的影響。

關(guān)鍵詞：增值稅轉(zhuǎn)型；生產(chǎn)型；消費型

中圖分類號：F810.42文獻標識碼：A文章編號：1672-3198(2009)06-0242-02

1我國增值稅的演變與轉(zhuǎn)型的必然

自2004年7月1日起，經(jīng)國務(wù)院批準，在東北地區(qū)“三省一市”的八個行業(yè)開始試點，取得預(yù)期成效，2007年7月起又延伸到中部六省二十六個城市繼續(xù)試點，為增值稅改革推向全國不斷積累經(jīng)驗，做好充分準備。從2009年1月1日起，開始在全國所有地區(qū)、所有行業(yè)推行增值稅轉(zhuǎn)型改革。

這次轉(zhuǎn)型改革主要內(nèi)容是：允許企業(yè)抵扣新購入設(shè)備所含增值稅，同時，取消進口設(shè)備免征增值稅和外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策，將小規(guī)模納稅人的增值稅率統(tǒng)一調(diào)低至3%，將礦產(chǎn)品增殖稅率恢復(fù)到17%。增值稅轉(zhuǎn)型，一方面可使我國的增值稅與國際慣例接軌，另一方面有利于鼓勵企業(yè)投資，促進企業(yè)技術(shù)革新和技術(shù)進步，促進高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展，促進產(chǎn)業(yè)升級，可使技術(shù)密集型、資本密集型企業(yè)得到更多進項稅額的抵扣，獲得更多的減稅收入，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，增強我國企業(yè)競爭力。從生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄M型增值稅，主要表現(xiàn)為增值稅稅基的縮減。核心是允許企業(yè)購進機器設(shè)備等固定資產(chǎn)所含的進項稅額可以在銷項稅金中抵扣，從而避免重復(fù)征稅，最大限度地減少稅收對市場機制的扭曲。

2增值稅轉(zhuǎn)型對宏觀經(jīng)濟影響

實行增值稅轉(zhuǎn)型改革后，經(jīng)測算，2009年全國財政將減少增值稅收入約1200億元，減少城市維護建設(shè)稅收入約60億元，減少教育費附加約36億元，增加企業(yè)所得稅約63億元，增減相抵后減少企業(yè)說負約1233億元。

但是，對不同行業(yè)、不同經(jīng)營周期的行業(yè)的影響不盡相同。在實行生產(chǎn)型增值稅時，勞動密集型企業(yè)因固定資產(chǎn)投資少，不予抵扣的進項稅額少所以稅負較輕；而資本密集型企業(yè)資本有機構(gòu)成高，產(chǎn)品成本中不予抵扣稅金的固定資產(chǎn)所占比重較大，稅負相對較重。改革為消費型增值稅后，勞動密集型企業(yè)輕稅負的優(yōu)勢不復(fù)存在。通過《中國固定資產(chǎn)投資統(tǒng)計年鑒》中各個行業(yè)的新購置工器具設(shè)備數(shù)據(jù)按照不同行業(yè)的增值稅稅率計算增值稅轉(zhuǎn)型帶來的稅收優(yōu)惠，發(fā)現(xiàn)橡膠制品業(yè)、印刷業(yè)、木材加工及其制品、金屬制品業(yè)、食品制造業(yè)、紡織業(yè)、家具業(yè)、電力、熱力的生產(chǎn)和供應(yīng)業(yè)、非金屬礦物制品等產(chǎn)業(yè)受益最為明顯。那些處于穩(wěn)定經(jīng)營期或衰退期的企業(yè)，由于大規(guī)模的產(chǎn)能擴張投資已經(jīng)結(jié)束，因而收益程度并不大；而新辦企業(yè)如果仍處于基建投資期，未投產(chǎn)形成銷售，也不能馬上享受到轉(zhuǎn)型政策，只有產(chǎn)能膨脹型企業(yè)是最大的受益者。

3增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)會計核算的影響

3.1生產(chǎn)型增值稅下的會計核算

(1)購進(自建)固定資產(chǎn)的增值稅計入成本。

例1：甲企業(yè)屬一般納稅人，購入一不需安裝設(shè)備，取得增值稅專用發(fā)票，價款10萬元，進項稅額1.7萬元，款項已付，設(shè)備投入使用，其會計核算為；

借：固定資產(chǎn)117000

貸：銀行存款117000

顯而易見，將購進設(shè)備所含增值稅一并計入固定資產(chǎn)成本中。

(2)建造領(lǐng)用一般貨物必須轉(zhuǎn)出增值稅進項稅額。

例2：甲企業(yè)領(lǐng)用本企業(yè)原材料5萬元用于設(shè)備建造，會計處理為；

借：在建工程58500

貸：原材料50000

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅-進項稅額轉(zhuǎn)出8500

我國稅法規(guī)定，購進貨物改變用途(即用于非應(yīng)稅項目、免稅項目、集體福利、個人消費等)時，進項稅額不允許抵扣，在會計核算上具體表現(xiàn)為其支付的進項稅額必須轉(zhuǎn)出。

(3)銷售固定資產(chǎn)一般免征增值稅。

我國銷售固定資產(chǎn)免征增值稅，在會計處理時，只涉及“固定資產(chǎn)清理”，不涉及增值稅。

例3：甲企業(yè)銷售固定資產(chǎn)取得收入1萬元，款項收到，會計處理為：

借：銀行存款10000

貸：固定資產(chǎn)清理10000

3.2產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)型后的會計處理

(1)購進的增值稅進項稅額不計入成本，而是單獨核算。

增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄M型后，對購進的固定資產(chǎn)所含進項稅允許抵扣，在會計核算上具體體現(xiàn)就是購進固定資產(chǎn)的增值稅同一般貨物一樣，可以作為進項稅額單獨核算，不計入固定資產(chǎn)成本。沿用上文例1，會計處理為：

借：固定資產(chǎn)100000

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅-進項稅額17000

貸：銀行存款117000

(2)建造領(lǐng)用一般貨物不需轉(zhuǎn)出增值稅的進項稅額。

轉(zhuǎn)型后對購進的一般貨物和固定資產(chǎn)不加區(qū)分，因此建造固定資產(chǎn)領(lǐng)用一般貨物就和一般生產(chǎn)或銷售領(lǐng)用一般貨物的會計處理相同，其進項稅額允許抵扣。會計核算具體表現(xiàn)為支付或負擔(dān)的進項稅額無須轉(zhuǎn)出。沿用上文例2，其會計處理為：

借：在建工程50000

貸：原材料50000

(3)銷售固定資產(chǎn)應(yīng)相應(yīng)的交納增值稅。

增值稅轉(zhuǎn)型后，銷售固定資產(chǎn)與銷售一般貨物相同，應(yīng)計算并交納增值稅，所以在會計核算上，清理固定資產(chǎn)時，必須同時考慮增值稅。沿用上文例3，其會計處理為：

借：銀行存款11700

貸：固定資產(chǎn)清理10000

應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅-銷項稅額1700

4增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)納稅影響

增值稅轉(zhuǎn)型對企業(yè)納稅到底有什么影響?下面以實例對轉(zhuǎn)型前和轉(zhuǎn)型后企業(yè)所繳稅金進行比較說明。

乙企業(yè)屬一般納稅人，購入一臺機器設(shè)備取得增值稅專用發(fā)票，價值100萬元，增值稅17萬元，凈殘值為0，使用期10年，按平均年限法計提折舊。企業(yè)所得稅率25%，城建稅率為7%，教育費附加率為3%。

增值稅轉(zhuǎn)型前即實用生產(chǎn)型時：每年計提折舊11.7萬元，少繳所得稅11.7*25%=2.9250萬元，折算成年金現(xiàn)值為2.9250*6.1446(年金現(xiàn)值系數(shù))=17.9730萬元，多繳城建稅及教育費附加17*(7%+3%)=1.7萬元，隨著機器設(shè)備的使用，它的價值轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中，并隨著產(chǎn)品的銷售形成銷項稅額，這部分銷項稅雖不是由本企業(yè)負擔(dān)而是由購買產(chǎn)品方負擔(dān)，但稅務(wù)機關(guān)確實就該機器設(shè)備重復(fù)征收了增值稅。實際繳納增值稅17萬元，城建稅及教育費附加1.7萬元，折舊抵減收入少繳所得稅17.9730萬元。

增值稅轉(zhuǎn)型后即應(yīng)用消費型時：每年計提折舊10萬元，少繳所得稅10*25%=2.5萬元，折算成年金現(xiàn)值2.5*6.1446=15.3615萬元，由于購入設(shè)備時增值稅已作為進行稅額抵扣，不存在重復(fù)計征問題，企業(yè)沒有負擔(dān)增值稅，折舊抵減收入少繳所得稅15.3615萬元。

通過以上實例可以一目了然看出，生產(chǎn)型增值稅向消費型增值稅轉(zhuǎn)變對企業(yè)的納稅不僅影響到增值稅及在流轉(zhuǎn)稅基礎(chǔ)上征收的城建稅和教育費附加，還涉及到所得稅，不僅涉及到購買機器設(shè)備的當期，而且涉及到機器設(shè)備的整個壽命期。這種轉(zhuǎn)變可使企業(yè)因為避免重復(fù)計征增值稅而少繳17萬元，少繳城建稅及教育費附加1.7萬元。但從折舊抵減收入使得少繳所得稅的好處卻減少2.6115萬元(15.3615-17.9730)。因此，綜合起來，共可獲得稅收上的好處是16.0885(17+1.7-2.6115)萬元，而不是17萬元。

增值稅轉(zhuǎn)型改革的意義在于完善稅制建設(shè)、征稅更加公平合理。增值稅改革意味著企業(yè)有更多的資金，可以刺激擴大企業(yè)投資，也是國家擴大內(nèi)需、降低企業(yè)設(shè)備投資稅收負擔(dān)、促進企業(yè)技術(shù)進步、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和轉(zhuǎn)變經(jīng)濟增長方式的重要手段。從以上所舉實例可看出，轉(zhuǎn)型會減少增值稅基，從而為企業(yè)減負，增加企業(yè)投資積極性，長期來看可以刺激投資，拉動內(nèi)需，促進企業(yè)技術(shù)更新改造，有利于中國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型。