談房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅務(wù)籌劃的若干問(wèn)題

王俊華 通遼澤信希望房地產(chǎn)開發(fā)有限公司

一、稅務(wù)籌劃的意義

（一）稅務(wù)籌劃含義

稅務(wù)籌劃產(chǎn)生于交易發(fā)生之前，是對(duì)交易標(biāo)的、交易價(jià)格、交易地點(diǎn)、支付方式、交易模式進(jìn)行的預(yù)先安排和規(guī)劃。稅收籌劃是站在稅收角度交易規(guī)劃行為，目的是實(shí)現(xiàn)稅款優(yōu)化。

（二）稅收籌劃的前提和意義

合法性是稅收籌劃的前提，商業(yè)主體以改變交易要素為主要經(jīng)營(yíng)行為，并在此過(guò)程中彰顯經(jīng)營(yíng)自主權(quán)。同時(shí)，稅務(wù)籌劃是事前安排，是一種預(yù)先的設(shè)計(jì)，以達(dá)到延期納稅或者少繳納稅款的目的。如果是在經(jīng)營(yíng)行為發(fā)生后為了減少稅款繳納或者少繳納稅款而采取詐欺或者瞞報(bào)行為，則不屬于稅務(wù)籌劃范疇。

稅務(wù)籌劃的目的是在稅法框架之內(nèi)減少稅收負(fù)擔(dān)、節(jié)約企業(yè)資金。稅金的節(jié)約則可以減少利潤(rùn)表之中的稅費(fèi)成本，這樣就可以在收入不變的情況下提升企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

二、稅務(wù)籌劃在房地產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)籌劃管理中的應(yīng)用

（一）增值稅政策的應(yīng)用

國(guó)家在2018、2019、2020年三年連續(xù)降低增值稅稅率，這為房地產(chǎn)企業(yè)帶來(lái)了稅務(wù)籌劃的紅利，其可以利用現(xiàn)有的規(guī)定和政策，將稅率變動(dòng)帶來(lái)的稅收優(yōu)惠惠及企業(yè)，這樣可以在成本不變的情況下獲得現(xiàn)金流的提升。同時(shí)，企業(yè)還可以要求供應(yīng)商降低含稅價(jià)格，原合同總價(jià)格的下降表現(xiàn)為含稅價(jià)格的下降，這樣合同下降的每一個(gè)百分比都是企業(yè)成本優(yōu)化的契機(jī)。

稅收籌劃的優(yōu)惠是在結(jié)算環(huán)節(jié)集中體現(xiàn)的，補(bǔ)充協(xié)議的簽訂可以暫時(shí)不在合同履行環(huán)節(jié)進(jìn)行。房地產(chǎn)企業(yè)可以根據(jù)成本發(fā)生時(shí)點(diǎn)判斷結(jié)算環(huán)節(jié)、確定使用稅率。成本是在增值稅稅率變動(dòng)之后簽訂的合同基礎(chǔ)上，可以用原稅率倒推不含稅成本，并按照不含稅成本計(jì)算出新的增值稅稅率下的含稅成本，二者的差異可以在金額結(jié)算的時(shí)候直接進(jìn)行條件處理。這種處理方式可以有效規(guī)避稅率頻繁變化帶來(lái)的計(jì)算失誤。

對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，增值稅稅率的變化還處于下行過(guò)程中，仍處在三擋變兩檔的變化過(guò)程中，因此增值稅的稅務(wù)籌劃仍需持續(xù)進(jìn)行。

（二）土地增值稅的稅務(wù)籌劃

1.延遲土地增值稅的清算時(shí)點(diǎn)。在房地產(chǎn)企業(yè)之中，土地增值稅是主要稅種，做好土地增值稅的稅務(wù)籌劃意義非凡。在不影響稅金繳納金額的前提下，延遲土地增值稅的清算時(shí)點(diǎn)可以節(jié)約資金成本，讓資金流處于健康水平之下。按照稅法相關(guān)規(guī)定，稅務(wù)局對(duì)于土地增值稅的清算可以分為可清算和應(yīng)清算兩種類型，其中應(yīng)清算處于強(qiáng)制清算，也就是已經(jīng)竣工驗(yàn)收和已售面積超過(guò)85%的項(xiàng)目如果還未清算則自動(dòng)進(jìn)入應(yīng)清算范疇，納稅人應(yīng)該格外留意應(yīng)清算條件，這是土地增值稅的稅務(wù)籌劃重點(diǎn)。

在實(shí)際稅務(wù)操作過(guò)程，如果在銷售比例超過(guò)85%時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)尚未進(jìn)行結(jié)算，無(wú)法獲得成本發(fā)票，則要盡量退出清算時(shí)間，爭(zhēng)取獲得全部的發(fā)票，做到實(shí)際支付。

第一，工程竣工備案是土地增值稅清算的前提，因此要和前期部門、工程部門進(jìn)行及時(shí)溝通，在稅法允許的情況下，適當(dāng)退出工程竣工備案的時(shí)間。第二，面對(duì)無(wú)法及時(shí)獲得成本發(fā)票的情況，在清算節(jié)點(diǎn)尚未支付的款項(xiàng)可以通過(guò)ABS付款或者商票的方式來(lái)提前獲得發(fā)票，同時(shí)和稅務(wù)局進(jìn)行溝通，使其認(rèn)可上述付款方式。第三，如果無(wú)法延遲清算時(shí)點(diǎn)，則需要加快成本支付的速度，爭(zhēng)取 提前獲得相關(guān)發(fā)票。第四，對(duì)于已經(jīng)下發(fā)清算通知的，可以積極與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通，進(jìn)行延遲清算，爭(zhēng)取獲取發(fā)票，延遲結(jié)算時(shí)間，將通知書下達(dá)后90天的實(shí)現(xiàn)和事務(wù)所進(jìn)場(chǎng)清算的時(shí)間進(jìn)行充分利用。

2.優(yōu)化成本分?jǐn)偡绞健Ｍ恋卦鲋刀惽逅愕某杀痉謹(jǐn)偡绞酱蠖菫檎嫉孛娣e分?jǐn)偡ɑ蛘呓ㄖ娣e分?jǐn)偡?。而在十五中，預(yù)算造價(jià)分?jǐn)偡ê椭苯映杀痉謹(jǐn)偡ǖ壬形吹玫匠浞值睦谩１本┦卸悇?wù)局規(guī)定同一清算單位的扣除項(xiàng)目，應(yīng)該按照建筑面積法進(jìn)行分?jǐn)偂Ｈ绻軌虻珕为?dú)簽訂合同并且提供充分的證明可以進(jìn)行獨(dú)立成本結(jié)算，則可以采取直接成本法的歸集方式，這為直接成本分?jǐn)偺峁┝苏呱系闹С帧?/p>

雖然各地的清算口徑各有不同，但是主流清算方法依然是三分法，土地增值稅籌劃的 關(guān)鍵在于合理地分配普通住宅、非普通住宅和其他三種類型的收入和成本。建筑面積分?jǐn)偡ǖ牧觿?shì)在于會(huì)導(dǎo)致不同住宅類型使用相同的單方成本，導(dǎo)致普通住宅承擔(dān)的稅率低，而非普通住宅承擔(dān)的稅率高。

要精確地進(jìn)行各種住宅類型成本的核算，就必須使用直接成本法和精細(xì)化管理方式。在簽訂合同的時(shí)候，要將不同漏洞、不同樓層的成本明細(xì)進(jìn)行清晰劃分，這樣可以保證成本清算精確到戶，這和傳統(tǒng)的建筑面積分?jǐn)偡ㄏ啾雀雍侠?，精確的成本計(jì)算對(duì)土地增值稅清算無(wú)疑是好處多多。

3.做好企業(yè)并購(gòu)等特殊業(yè)務(wù)的處理。房地產(chǎn)企業(yè)大多是通過(guò)股權(quán)并購(gòu)、資產(chǎn)并購(gòu)、特殊途徑并購(gòu)來(lái)實(shí)現(xiàn)并購(gòu)業(yè)務(wù)的。資產(chǎn)并購(gòu)以目標(biāo)公司為交易主體，以土地使用權(quán)和地上附著建筑物為標(biāo)的；股權(quán)并購(gòu)以股東公司為交易主體，以目標(biāo)債券和股權(quán)為標(biāo)的。特殊性重組存在時(shí)間限制，大多采用賬面凈值進(jìn)行結(jié)算，稅務(wù)籌劃的空間不大，一般涉及到如下稅金情況：

第一，增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅要以公允價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)，公允價(jià)值因當(dāng)時(shí)按照成本或者市場(chǎng)進(jìn)行的評(píng)估價(jià)值。如果評(píng)估值高于賬面價(jià)值，那么高出的部分需要交納相關(guān)稅金；如果評(píng)估值低于賬面價(jià)值，則是折價(jià)劃轉(zhuǎn)，無(wú)需交納相關(guān)稅金。

第二，契稅。母公司和全資子公司或者兄弟公司之間進(jìn)行房屋權(quán)屬劃轉(zhuǎn)，契稅可以免征。

第三，印花稅。印花稅按照合同雙方的合同成交價(jià)的0.05%繳納。

除此之外，企業(yè)并購(gòu)要以風(fēng)險(xiǎn)管控為前提，做好相應(yīng)的盡職調(diào)查工作，了解項(xiàng)目執(zhí)行期間稅務(wù)政策的變化情況，稅務(wù)清算和稽查情況、土地增值稅清算情況、賬面稅費(fèi)科目和金額的核對(duì)情況等等，為稅務(wù)籌劃做好充分的準(zhǔn)備。