企業(yè)數(shù)據(jù)資源入表的難點及對策探討

數(shù)據(jù)既是資源，也是企業(yè)的核心資產(chǎn)。2020年，中共中央、國務院印發(fā)的《中共中央 國務院關于構建更加完善的要素市場化配置體制機制的意見》，將數(shù)據(jù)定義為繼土地、勞動力、資本、技術之后的第五大生產(chǎn)要素。這也使得數(shù)據(jù)資源入表或資產(chǎn)化處理的會計核算問題提上了議程。2023年8月1日，財政部印發(fā)的《關于印發(fā)〈企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關會計處理暫行規(guī)定〉的通知》（財會〔2023〕11號）（以下簡稱《暫行規(guī)定》）明確了數(shù)據(jù)資源的適用范圍、會計處理適用準則以及列示和披露要求。2023年9月8日，在財政部的指導下，中國資產(chǎn)評估協(xié)會發(fā)布的《中評協(xié)關于印發(fā)〈數(shù)據(jù)資產(chǎn)評估指導意見〉的通知》（中評協(xié)〔2023〕17號）（以下簡稱《指導意見》）明確了數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值的評估方法與披露要求。上述文件的出臺，標志著數(shù)據(jù)資源入表邁出了里程碑式的一步，它不僅為數(shù)據(jù)資源價值的確認和釋放指明了方向，還為數(shù)據(jù)型企業(yè)的價值評估、投融資管理帶來了機遇，同時也對企業(yè)的數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理、財務核算和價值評估體系構建等提出了新的要求。

一、數(shù)據(jù)資源入表對企業(yè)財務管理的影響

數(shù)據(jù)資源入表為數(shù)據(jù)資源密集型企業(yè)提供了一條優(yōu)化財務報表、提升自身價值的路徑。對于擁有海量數(shù)據(jù)的互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)，以及航空、電力、交通等行業(yè)和傳統(tǒng)制造企業(yè)來說，數(shù)據(jù)資源入表的影響和意義重大。

一是有利于改善企業(yè)財務狀況，提升企業(yè)價值。數(shù)據(jù)資源入表通過將成本費用合理體現(xiàn)在當期利潤表中，可以改善企業(yè)的資產(chǎn)負債結構，緩解企業(yè)整體稅負情況，優(yōu)化企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果，從而提升企業(yè)的整體估值水平。

二是為企業(yè)融資和資本運作開辟新路徑。在數(shù)據(jù)資源入表后，企業(yè)可以使用數(shù)據(jù)資產(chǎn)進行直接或間接融資，這將推動數(shù)據(jù)資產(chǎn)衍生金融業(yè)務的發(fā)展。隨著數(shù)據(jù)資產(chǎn)交易市場和機制的不斷完善，數(shù)據(jù)資產(chǎn)也有望作為基礎資產(chǎn)，成為金融產(chǎn)品的投資標的。

三是為企業(yè)經(jīng)營決策和戰(zhàn)略制定提供支持。通過深度挖掘和分析海量底層數(shù)據(jù)，企業(yè)可以科學評估自身戰(zhàn)略、業(yè)務和產(chǎn)品的經(jīng)營情況，掌握行業(yè)、地區(qū)、競爭對手的動態(tài)，了解供應商和客戶的需求，從而制定科學合理的經(jīng)營決策與發(fā)展戰(zhàn)略。

二、數(shù)據(jù)資源入表的路徑和難點

（一）數(shù)據(jù)資源的初始確認

數(shù)據(jù)資產(chǎn)是指組織合法擁有或者控制的，能夠以貨幣進行計量的，為組織帶來直接或間接經(jīng)濟利益的數(shù)據(jù)資源?！稌盒幸?guī)定》中關于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的確認，并未改變資產(chǎn)確認的核心條件和計量基礎。數(shù)據(jù)資源的初始確認，需要同時滿足以下條件。

第一，數(shù)據(jù)資源由企業(yè)過去的交易或者事項形成，由企業(yè)擁有或控制。2022年12月，中共中央、國務院發(fā)布的《中共中央 國務院關于構建數(shù)據(jù)基礎制度更好發(fā)揮數(shù)據(jù)要素作用的意見》（以下簡稱《意見》）明確界定了數(shù)據(jù)處理主體享有的主要數(shù)據(jù)財產(chǎn)權利，包括數(shù)據(jù)資源持有權、數(shù)據(jù)加工使用權和數(shù)據(jù)產(chǎn)品經(jīng)營權。其中，數(shù)據(jù)資源持有權是指數(shù)據(jù)資源持有人依法或者根據(jù)合同約定獲取的，能夠自主管控和支配數(shù)據(jù)資源的一種事實性權利；數(shù)據(jù)加工使用權是指數(shù)據(jù)處理者可在授權范圍內(nèi)以各種方式、技術手段使用、分析、加工數(shù)據(jù)資源的權利；數(shù)據(jù)產(chǎn)品經(jīng)營權是指數(shù)據(jù)處理者作為數(shù)據(jù)市場主體，對合法處理數(shù)據(jù)形成的數(shù)據(jù)產(chǎn)品和服務依法獲得的自主經(jīng)營權，并擁有取得收益的權利。目前，由于相關法律和制度建設尚不完備，數(shù)據(jù)資源在權屬確認以及歸集和管理方面還存在一些問題。

第二，經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)（即經(jīng)濟利益流入企業(yè)概率大于50%）。根據(jù)《暫行規(guī)定》，滿足條件的數(shù)據(jù)資產(chǎn)可以確認為存貨或無形資產(chǎn)。例如，對外出售的數(shù)據(jù)資源可以確認為存貨，其經(jīng)濟利益流入易于判斷，可根據(jù)銷售合同來預測。內(nèi)部使用的數(shù)據(jù)資源可以確認為無形資產(chǎn)，其經(jīng)濟利益流入相對困難。內(nèi)部使用既包括企業(yè)內(nèi)部直接使用，又包括與其他生產(chǎn)要素一起為企業(yè)創(chuàng)造價值。在實務中，對于企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生和使用的數(shù)據(jù)資源，論證其經(jīng)濟利益流入的可能性存在一定的難度。

第三，成本能否可靠計量。無論是無形資產(chǎn)還是存貨，都可按照取得方式分為外購和自主研發(fā)兩種。通過外購方式獲取的數(shù)據(jù)資源，其成本通常包括購買價款、相關稅費、數(shù)據(jù)權屬鑒證費、質(zhì)量評估費、保險費等，以及在加工過程中發(fā)生的、使資產(chǎn)達到可使用狀態(tài)的各項支出。通過自主研發(fā)方式獲取的數(shù)據(jù)資源，其成本計量需要注意區(qū)分研究階段和開發(fā)階段。只有處于開發(fā)階段且能夠滿足無形資產(chǎn)準則規(guī)定條件的支出，才能被確認為無形資產(chǎn)。成本計量的難點如下：一是對于數(shù)據(jù)產(chǎn)生過程中投入的人力、技術、資源等成本的歸集和分攤，成本計量部門需要制定統(tǒng)一的標準，并進行精確核算；二是難以準確區(qū)分數(shù)據(jù)資源的采集、歸集、加工和使用過程是屬于研究階段，還是屬于開發(fā)階段。此外，由于數(shù)據(jù)資源具有可復制性和可變性，因此，數(shù)據(jù)資源使用壽命的估計還需要綜合考慮數(shù)據(jù)的應用場景、業(yè)務模式、技術更新迭代、時效性等因素。

（二）數(shù)據(jù)資源的后續(xù)計量

無論是無形資產(chǎn)還是存貨，其后續(xù)計量均須進行減值測試，這就要求對數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值進行評估?！吨笇б庖姟诽岢隽巳N數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值評估方法，分別為收益法、市場法和成本法。①收益法。該方法適用于有明確數(shù)據(jù)應用場景和收益路徑的企業(yè)，即數(shù)據(jù)資源通常已被開發(fā)成特定的產(chǎn)品或服務，有明確的受眾，按照流量、次數(shù)或訪問時段進行收費，且企業(yè)能夠預測并折現(xiàn)未來資產(chǎn)帶來的收益。②選用市場法。該方法進行評估時需要滿足兩個條件，一是要具有公開且活躍的交易市場，二是公開市場上要有可比的資產(chǎn)及其交易活動。在實務中，受制于數(shù)據(jù)資源的不可比性，以及企業(yè)對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的保密性，選擇可比案例的難度較大。雖然多地政府已建立了數(shù)據(jù)交易所，但是實際成交的案例有限。③成本法。該方法和初始確認的要求相近，考慮形成數(shù)據(jù)資產(chǎn)的全部投入，而不考慮數(shù)據(jù)資源帶來的價值，因此，其更適用于評估企業(yè)內(nèi)部使用、不單獨產(chǎn)生經(jīng)濟價值的數(shù)據(jù)資源。綜合來看，成本法的評估難度較低，但評估結果的準確性不高，可能會導致資產(chǎn)的賬面價值和市場價值偏離。市場法和收益法能夠有效評估資產(chǎn)價值，但容易受到交易市場的完備性、權屬和交易機制的完善性等因素的影響，而且估值中不可觀察的參數(shù)較多，評估難度較大。這容易導致企業(yè)通過利潤操縱來實現(xiàn)自身利益的最大化。

在現(xiàn)行的企業(yè)會計準則框架下，數(shù)據(jù)資產(chǎn)計量一般采用成本法。無論是無形資產(chǎn)還是存貨，均按成本法或歷史成本法計量。成本法相對靜態(tài)，而數(shù)據(jù)資源的價值易發(fā)生變化。因此，成本法計量雖然能夠解決數(shù)據(jù)資源入表的初始計量問題，但是無法準確評估數(shù)據(jù)資源后續(xù)的價值增量。長期來看，隨著數(shù)據(jù)市場的發(fā)展，成本法計量的局限性將日益凸顯。

（三）信息披露

對于數(shù)據(jù)資源信息披露，《暫行規(guī)定》提出了“強制披露+鼓勵自愿披露”的方式，強制要求企業(yè)根據(jù)獲取方式的不同，披露數(shù)據(jù)資源相關會計信息，包括對使用壽命有限的數(shù)據(jù)資源無形資產(chǎn)的使用壽命、減值的估計情況。如果數(shù)據(jù)資源評估結果對企業(yè)財務報表具有重要影響，那么企業(yè)還應當披露評估依據(jù)的信息來源、評估方法的選擇、評估結果成立的假設前提和限制條件，以及各重要參數(shù)的來源、分析、比較等信息。同時，《暫行規(guī)定》允許企業(yè)自愿披露數(shù)據(jù)資源相關的應用場景或業(yè)務模式、形成數(shù)據(jù)資源的原始數(shù)據(jù)信息、數(shù)據(jù)資源的加工維護情況、數(shù)據(jù)資源的應用情況等。

商業(yè)競爭的本質(zhì)是打造業(yè)務、產(chǎn)品或者服務的稀缺性。因此，企業(yè)在進行信息披露的同時需要做好數(shù)據(jù)資源保護工作。對此，《暫行規(guī)定》創(chuàng)新了信息披露方式，試圖在為利益相關者提供有用的會計信息和企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)權利保護之間尋求一種平衡。

三、推進數(shù)據(jù)資源入表的管理建議

（一）盤點數(shù)據(jù)資源，建立數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理體系

（1）建立數(shù)據(jù)資源管理目錄。企業(yè)應對生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生或積累的數(shù)據(jù)進行識別、盤點、分類和歸集，識別可入表、有價值的數(shù)據(jù)資源，明確數(shù)據(jù)資產(chǎn)的定義，編制統(tǒng)一的資源目錄，并深入挖掘數(shù)據(jù)應用場景。

（2）完善數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理體系。企業(yè)應結合數(shù)據(jù)資產(chǎn)的特點，規(guī)范數(shù)據(jù)采集、存儲、編碼、分析、應用、維護、開發(fā)等環(huán)節(jié)的管理流程，完善數(shù)據(jù)標準與質(zhì)量管理體系，依法依規(guī)進行數(shù)據(jù)權屬管理和登記，建立權責清晰、架構完善的數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理體系，從而為數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表提供有力的保障。

（3）完善數(shù)據(jù)權屬管理體系。相關部門應根據(jù)《意見》，制定完善的數(shù)據(jù)資源獲取制度，明確數(shù)據(jù)資產(chǎn)確權、評估、定價、質(zhì)押等規(guī)則，梳理數(shù)據(jù)權屬鏈條，完善數(shù)據(jù)權屬登記或備案管理機制。

（二）建立數(shù)據(jù)資源成本歸集體系

企業(yè)應按照研發(fā)費用資本化要求，根據(jù)數(shù)據(jù)資源采集、清洗、整理加工過程中投入的資源類型，結合數(shù)據(jù)資源用途以及使用和開發(fā)狀態(tài)，合理區(qū)分研究階段和開發(fā)階段，細化成本管理與財務核算的顆粒度，從而為成本準確歸集和可靠計量奠定基礎。同時，企業(yè)應建立數(shù)據(jù)資源全生命周期跟蹤機制，持續(xù)跟蹤數(shù)據(jù)資源的后續(xù)投入和產(chǎn)出效益，關注數(shù)據(jù)資源的使用壽命。

（三）建立健全數(shù)據(jù)資源相關財務管理制度

首先，企業(yè)應根據(jù)《暫行規(guī)定》，并充分考慮數(shù)據(jù)資源的類型、獲取方式和應用場景，制定具體的會計核算指引和操作規(guī)程，同時細化會計核算維度，按照數(shù)據(jù)的加工、應用、價值變現(xiàn)方式等，細化核算顆粒度。這能夠為企業(yè)數(shù)據(jù)資源成本歸集和計量奠定基礎，有利于企業(yè)發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)價值和使用壽命的變化。其次，企業(yè)要充分考慮數(shù)據(jù)的稀缺性、時效性，以及應用場景等因素對數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值的影響，構建科學的數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值動態(tài)評估模型，以準確評估數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值。再次，企業(yè)財務部門、業(yè)務部門和合規(guī)部門應加強合作，深入研究數(shù)據(jù)資源信息披露的邊界，建立合理、合規(guī)的信息披露體系，確保信息披露既滿足會計準則相關要求，又顧及數(shù)據(jù)信息保護需求。最后，企業(yè)還應積極與會計師事務所、評估機構開展合作，就數(shù)據(jù)資產(chǎn)化事項進行充分溝通，推動行業(yè)標準的建立。

（四）加強人才梯隊建設

數(shù)據(jù)資源入表對企業(yè)的財務核算、數(shù)據(jù)管理、法律合規(guī)等提出了更高的要求。因此，企業(yè)需要加強人才梯隊建設，為內(nèi)部人員提供財務、數(shù)據(jù)、法律等方面的培訓，培養(yǎng)一批懂財務、懂數(shù)據(jù)、懂市場的復合型人才。

（五）完善財務監(jiān)督體系，防范舞弊風險

數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值評估涉及諸多評估方法與假設，專業(yè)性極強，并且不同的評估方法和假設可能會導致資產(chǎn)價值評估結果存在較大差異。因此，企業(yè)財務人員要建立完善的財務監(jiān)督體系，嚴格檢查數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值評估方法和假設是否符合要求，以有效防范數(shù)據(jù)資源入表過程中的舞弊風險，確保財務報表能夠盡可能真實、準確地反映數(shù)據(jù)資源的價值。

四、結語

數(shù)據(jù)資源入表是一項巨大的工程，給企業(yè)帶來了一定的挑戰(zhàn)。高質(zhì)量的數(shù)據(jù)資源入表核算不僅要求企業(yè)財務、戰(zhàn)略、業(yè)務、科技、內(nèi)控、合規(guī)等相關部門協(xié)同合作，加強對數(shù)據(jù)資源的盤點，建立完善的數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理體系、成本費用分攤體系、財務核算和評估體系，還要求企業(yè)儲備高素質(zhì)的復合型人才，多措并舉，迎接數(shù)據(jù)資產(chǎn)時代的到來。

（作者單位：珠海華建聯(lián)合投資控股有限公司）