建筑企業(yè)納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)管控研究

宋樂(lè) 合肥啟航建筑工程有限公司

引言

納稅籌劃是一項(xiàng)全面、綜合、體系化的工作，涉及企業(yè)經(jīng)營(yíng)全局，站位高、難度大、專業(yè)性強(qiáng)，同時(shí)對(duì)合規(guī)把控的要求高，即企業(yè)不能為了減少稅負(fù)而違反稅收法律法規(guī)，否則得不償失。建筑施工企業(yè)開展納稅籌劃，需要全面梳理企業(yè)經(jīng)營(yíng)各環(huán)節(jié)的稅收義務(wù)和稅負(fù)情況，在合法合規(guī)的前提下節(jié)稅降費(fèi)，提高經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，增強(qiáng)發(fā)展動(dòng)能。

一、納稅籌劃的含義、原則與方法

納稅籌劃是指企業(yè)在相關(guān)法律法規(guī)的框架內(nèi)，通過(guò)對(duì)自身經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)各環(huán)節(jié)的合理安排，優(yōu)化資源配置，獲得最大程度節(jié)稅效益的經(jīng)營(yíng)管理方法。納稅籌劃廣泛應(yīng)用于企事業(yè)單位中，是財(cái)務(wù)管理重要工作內(nèi)容之一。

納稅籌劃具有以下特點(diǎn)：一是合法性原則，即納稅籌劃必須在法律法規(guī)框架內(nèi)開展，這要求籌劃人員對(duì)稅法有全面、深入的了解和掌握，并能夠很好地結(jié)合企業(yè)的經(jīng)營(yíng)實(shí)際，作出最適當(dāng)?shù)幕I劃方案；一旦違反稅法，籌劃的本質(zhì)就完全不同，可能是偷稅、漏稅等違法行為。二是前瞻性原則，即納稅籌劃要發(fā)生在稅收義務(wù)產(chǎn)生之前，以所得稅為例，通常在收益實(shí)現(xiàn)或分配之后才產(chǎn)生納稅義務(wù)，財(cái)產(chǎn)實(shí)際取得以后才繳納財(cái)產(chǎn)稅，通過(guò)籌劃，結(jié)合納稅人自身收益情況，安排稅收義務(wù)產(chǎn)生時(shí)間，進(jìn)而籌劃應(yīng)納稅額。反之，如果已經(jīng)確定了應(yīng)納稅額，再開展籌劃，則很可能導(dǎo)致人為調(diào)節(jié)，產(chǎn)生偷逃稅或欠稅的問(wèn)題，與納稅籌劃的目標(biāo)背道而馳。三是目的性原則，包括兩個(gè)方面，一方面是降低稅負(fù)，另一方面是滯延納稅時(shí)間。降低稅負(fù)，是指減少稅費(fèi)繳納的現(xiàn)金，滯延納稅時(shí)間，是指符合稅收法律法規(guī)的前提下，盡可能延緩納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，使企業(yè)持有資金更長(zhǎng)的時(shí)間，獲取資金收益。四是風(fēng)險(xiǎn)性原則，納稅籌劃會(huì)產(chǎn)生一定的成本，包括直接顯性成本和間接隱性成本，前者是指聘請(qǐng)專業(yè)稅務(wù)人員產(chǎn)生的人工成本、開展納稅籌劃工作支出的必要成本等；后者是指為了采取納稅籌劃方案，而放棄其他方案所得的機(jī)會(huì)成本。

企業(yè)納稅籌劃方法主要有以下方面：一是納稅期限籌劃，主要是根據(jù)企業(yè)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，合理規(guī)劃業(yè)務(wù)開展，合理調(diào)整納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間與實(shí)際繳納稅款時(shí)間，從而緩解企業(yè)資金壓力；二是積極利用稅收優(yōu)惠政策，例如跨區(qū)域經(jīng)營(yíng)的企業(yè)，可以選擇在“稅收洼地”注冊(cè)登記，享受一定的稅收優(yōu)惠政策等。

二、H企業(yè)稅務(wù)籌劃案例

H 企業(yè)位于我國(guó)中部省份，是一家建筑施工企業(yè)，主營(yíng)業(yè)務(wù)包括回遷房、安置房的建設(shè)等，多參與政府主導(dǎo)項(xiàng)目。近年來(lái)，為了減稅降費(fèi)、提高業(yè)績(jī)水平，H 企業(yè)開展了一系列稅收籌劃工作，取得顯著收益，具體包括以下幾個(gè)方面的措施：

一是充分利用稅收優(yōu)惠政策。H 企業(yè)在當(dāng)?shù)囟愂諆?yōu)惠園區(qū)成立子公司，可以享受園區(qū)增值稅返還政策，返還比例為32%。H企業(yè)將一些增值稅稅負(fù)率較高的業(yè)務(wù)交由子公司開展，例如勞務(wù)合同，H 企業(yè)已經(jīng)全部交由子公司直簽，就是可以減少勞務(wù)業(yè)務(wù)繳納的增值稅額，實(shí)現(xiàn)了稅收籌劃的目的。

二是對(duì)混合銷售業(yè)務(wù)，按照經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行合理拆分，分別適用各自稅率，避免全額適用混合銷售業(yè)務(wù)的高稅率。例如鋼筋工、瓦工和木工等勞務(wù)合同，如果不予拆分，需要全部按3%的稅率計(jì)繳，增值稅款為572.66 萬(wàn)元。如果拆分，則清包工勞務(wù)合同部分（鋼筋工、瓦工）適用3%的低稅率，產(chǎn)生銷項(xiàng)稅310.82 萬(wàn)元，模板腳手架建筑輔助業(yè)務(wù)合同部分（木工）適用9%稅率，產(chǎn)生銷項(xiàng)稅額742.28 萬(wàn)元，購(gòu)進(jìn)木材和木工班組勞務(wù)分別按3%和13%開票，分別產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)稅517 萬(wàn)元和179萬(wàn)元，則合計(jì)應(yīng)交增值稅為357.10 萬(wàn)元（310.82+742.28-517-179=357.10 萬(wàn)元），實(shí)際繳納時(shí)享受增值稅返還32%，則實(shí)際繳納增值稅為242.95 萬(wàn)元[357.28*（1-32%）=242.95 萬(wàn)元]。相較混合銷售，拆分后少繳納315.29 萬(wàn)元（558.24-242.95=315.29 萬(wàn)元），稅負(fù)率由3%下降至1.3%。

三是注冊(cè)成立個(gè)體工商戶承擔(dān)零星支出成本。實(shí)務(wù)中，建筑企業(yè)購(gòu)買原材料和服務(wù)的來(lái)源廣泛且分散，有些難以獲得發(fā)票。具體包括：勞務(wù)保潔和臨時(shí)人工費(fèi)用50 萬(wàn)元；食堂采購(gòu)費(fèi)20 萬(wàn)元，機(jī)械費(fèi)用20 萬(wàn)元，零星材料費(fèi)用10 萬(wàn)元，外聯(lián)費(fèi)用50 萬(wàn)元等，合計(jì)金額150 萬(wàn)元。如果企業(yè)繳稅，因未能收到發(fā)票，該150 萬(wàn)元屬于賬外支出，無(wú)法計(jì)入公司成本，進(jìn)而將導(dǎo)致公司多繳納企業(yè)所得稅37.5 萬(wàn)元。為此，H 企業(yè)由實(shí)際經(jīng)辦人在其他稅收優(yōu)惠園區(qū)注冊(cè)成立了個(gè)體工商戶企業(yè)，優(yōu)惠政策為返還已繳納增值稅額的30%，通過(guò)新成立的個(gè)體工商戶將無(wú)票支出部分按單據(jù)合規(guī)入賬，最終為公司節(jié)省增值稅1.3 萬(wàn)元，節(jié)省企業(yè)所得稅36.4 萬(wàn)元，合計(jì)減稅37.70 萬(wàn)元。

三、建筑企業(yè)納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)

結(jié)合H 企業(yè)相關(guān)實(shí)踐，建筑企業(yè)納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)主要集中在以下方面：

（一）施工準(zhǔn)備環(huán)節(jié)

部分建筑施工企業(yè)對(duì)電子合同未依法繳稅。根據(jù)我國(guó)印花稅的相關(guān)規(guī)定，簽署電子合同的單位或組織也是印花稅的納稅義務(wù)人。建筑施工企業(yè)的經(jīng)營(yíng)鏈條通常較復(fù)雜，簽訂施工、采購(gòu)、分包等合同非常多，加上信息技術(shù)的發(fā)展，越來(lái)越多的時(shí)候選擇簽署電子合同。部分施工企業(yè)電子合同管理不到位，或以業(yè)務(wù)人員個(gè)人名義簽署電子合同，導(dǎo)致企業(yè)印花稅漏報(bào)，存在納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)。

（二）工程施工環(huán)節(jié)

工程施工階段，建筑企業(yè)面臨的稅收風(fēng)險(xiǎn)主要包括以下方面：一是違規(guī)利用關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)成本，進(jìn)而調(diào)節(jié)稅費(fèi)。建筑公司施工通常需要雇傭勞務(wù)，該部分支出計(jì)入成本，在企業(yè)所得稅前扣除。個(gè)別建筑公司與關(guān)聯(lián)單位簽署勞務(wù)合同，合同約定由關(guān)聯(lián)單位提供勞務(wù)服務(wù)，但價(jià)款顯著高于市場(chǎng)公允價(jià)值，即建筑公司勞務(wù)業(yè)務(wù)支出高于市場(chǎng)平均價(jià)格，而實(shí)際支出時(shí)，按市場(chǎng)價(jià)格付款結(jié)算。由此在賬面上降低建筑公司利潤(rùn)、降低應(yīng)納稅所得額，實(shí)現(xiàn)人為避稅的目的。二是發(fā)票不規(guī)范導(dǎo)致費(fèi)用無(wú)法抵扣的問(wèn)題。例如H 公司成立了個(gè)體工商戶，將一些支出入賬，但是不能實(shí)現(xiàn)全部無(wú)發(fā)票支出項(xiàng)目全部入賬。實(shí)務(wù)中，部分建筑施工企業(yè)未鑒別發(fā)票真?zhèn)渭慈胭~，導(dǎo)致假發(fā)票入賬，后期可能被稽查補(bǔ)稅；還有一些財(cái)務(wù)人員對(duì)增值稅普通發(fā)票也做了價(jià)稅分離，確認(rèn)了進(jìn)項(xiàng)稅，導(dǎo)少繳致增值稅的風(fēng)險(xiǎn)。三是勞務(wù)用工模式選擇不合理，建筑施工企業(yè)常需在項(xiàng)目周邊就近雇用大量勞務(wù)人員，項(xiàng)目結(jié)束后支付薪酬，該部分勞務(wù)成本屬于企業(yè)施工成本，但由于施工企業(yè)無(wú)法從勞務(wù)人員個(gè)人處獲取發(fā)票，因此該部分成本無(wú)法作為增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，間接造成稅負(fù)增加。一些施工企業(yè)從其他處找進(jìn)項(xiàng)發(fā)票沖抵，存在納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)。

（三）項(xiàng)目銷售環(huán)節(jié)

首先，難以準(zhǔn)確按進(jìn)度確認(rèn)收入。根據(jù)我國(guó)增值稅的相關(guān)規(guī)定，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生日開具發(fā)票的當(dāng)天。按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，建筑施工企業(yè)收入應(yīng)當(dāng)按照百分比法確認(rèn)，相應(yīng)地開具發(fā)票。但是實(shí)務(wù)中，財(cái)務(wù)人員難以準(zhǔn)確了解項(xiàng)目的施工進(jìn)度，百分比的確定也缺乏明確、統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，因此導(dǎo)致發(fā)票開具十分混亂，為人為調(diào)節(jié)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，規(guī)避納稅義務(wù)提供空間。其次，在實(shí)務(wù)中，部分施工企業(yè)往往會(huì)使用發(fā)包方的水電，但又未能取得增值稅專用發(fā)票。根據(jù)我國(guó)稅法規(guī)定，未取得合規(guī)票據(jù)的，不能稅前扣除。如果沒(méi)有取得相應(yīng)專票，只是賬面計(jì)提稅費(fèi)，然后做了抵減，可能存在企業(yè)所得稅納稅調(diào)整的風(fēng)險(xiǎn)。

四、建筑企業(yè)納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)原因

結(jié)合前文，當(dāng)前我國(guó)建筑企業(yè)納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)形成的原因主要包括以下幾個(gè)方面。

首先，納稅風(fēng)險(xiǎn)管理環(huán)境薄弱。一是管理層對(duì)納稅風(fēng)險(xiǎn)管控的重要性認(rèn)識(shí)不足，認(rèn)為只是財(cái)務(wù)部的日常工作，對(duì)納稅籌劃涉及建筑企業(yè)經(jīng)營(yíng)各個(gè)方面、各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的重要性缺乏必要認(rèn)識(shí)。由于管理層重視程度不夠，在企業(yè)追求經(jīng)濟(jì)效益的動(dòng)力下，很容易出現(xiàn)通過(guò)不正當(dāng)手段調(diào)節(jié)利潤(rùn)、調(diào)節(jié)計(jì)稅基礎(chǔ)以不當(dāng)節(jié)稅的現(xiàn)象，由此導(dǎo)致納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)的出現(xiàn)。二是建筑施工企業(yè)在簽訂合同時(shí)，對(duì)相關(guān)條款把關(guān)不嚴(yán)，容易產(chǎn)生納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)。由于舊改、安置回遷等項(xiàng)目涉及的工作環(huán)節(jié)多，涉及面廣，企業(yè)往往需要與政府、與拆遷戶等簽署諸多合同，簽約時(shí)未對(duì)納稅人身份、合同業(yè)務(wù)性質(zhì)、發(fā)票類型甚至合同價(jià)款做詳細(xì)明確的約定。隨著大數(shù)據(jù)技術(shù)的應(yīng)用，稅務(wù)機(jī)關(guān)日益加強(qiáng)涉稅物流、資金流和發(fā)票流的“三流一致”，如果合同簽訂比較隨意，后續(xù)出現(xiàn)三流不一致的情況，可能會(huì)導(dǎo)致納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。

其次，稅收風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制不健全。實(shí)務(wù)中，建筑企業(yè)對(duì)自身面臨的納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不足，很多企業(yè)直到收到稅務(wù)機(jī)關(guān)文書以后，才認(rèn)真檢視納稅籌劃工作流程，識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，開展相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)管控措施，而事實(shí)上為時(shí)已晚。稅務(wù)機(jī)關(guān)可能出具行政處罰措施，降低企業(yè)納稅信用等級(jí)，或?qū)η防U稅款征收滯納金甚至罰款等，影響企業(yè)的信用資質(zhì)，也帶來(lái)額外的資金支出成本。造成這一問(wèn)題的原因包括以下兩個(gè)方面，一是稅務(wù)人員專業(yè)水平有限，對(duì)業(yè)務(wù)單據(jù)審核把關(guān)不夠，對(duì)報(bào)稅資料要求不明確，導(dǎo)致申報(bào)環(huán)節(jié)資料不齊，存在被稽補(bǔ)的風(fēng)險(xiǎn)；二是業(yè)務(wù)人員與財(cái)務(wù)人員溝通不暢，業(yè)務(wù)人員提供的報(bào)稅材料本身就有問(wèn)題，導(dǎo)致申報(bào)后出現(xiàn)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

最后，是稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制措施不到位。一是部分建筑企業(yè)為了減少成本開支，壓縮人工成本支出，沒(méi)有按照不相容職責(zé)分離制度設(shè)置崗位，核算、報(bào)稅以及復(fù)核由同一人完成，無(wú)法有效發(fā)揮財(cái)務(wù)稽核的作用，難以發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)一直存在且無(wú)法有效識(shí)別、規(guī)避；二是外部控制不到位。尤其是很多建筑企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)形同虛設(shè)，或沒(méi)有設(shè)置內(nèi)審崗位，或雖然有崗位但職責(zé)難以落實(shí)，相關(guān)工作未有效開展，導(dǎo)致無(wú)法通過(guò)審計(jì)發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)、識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)，防范風(fēng)險(xiǎn)以及控制風(fēng)險(xiǎn)。

五、建筑企業(yè)納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)控制路徑及建議

首先，要優(yōu)化納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)控制環(huán)境。建筑企業(yè)管理層要重視納稅籌劃工作及其可能帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)，從建章立制入手，加強(qiáng)制度頂層設(shè)計(jì)，規(guī)范企業(yè)納稅籌劃工作的開展。制度應(yīng)當(dāng)包括財(cái)務(wù)部門、業(yè)務(wù)部門等的相關(guān)職責(zé)。建筑企業(yè)要推進(jìn)包括納稅風(fēng)險(xiǎn)在內(nèi)的風(fēng)險(xiǎn)控制企業(yè)文化建設(shè)，提升全體員工風(fēng)險(xiǎn)防范的意識(shí)和能力，真正承擔(dān)起崗位職責(zé)。建筑企業(yè)可以考慮開展納稅籌劃全流程風(fēng)險(xiǎn)梳理工作，將納稅籌劃各工作節(jié)點(diǎn)的工作內(nèi)容、風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)羅列成表，并按風(fēng)險(xiǎn)后果進(jìn)行排序，將風(fēng)險(xiǎn)防控職責(zé)落實(shí)到部門、落實(shí)到崗、落實(shí)到人，真正起到風(fēng)險(xiǎn)防控效果。

其次，要完善納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制。一是要完善崗位設(shè)置，按照不相容崗位設(shè)置原則，納稅籌劃各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)不能由同一人負(fù)責(zé)，同時(shí)對(duì)每一個(gè)環(huán)節(jié)的工作，后一環(huán)節(jié)崗位應(yīng)當(dāng)進(jìn)行復(fù)核，提高風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別能力，有效控制風(fēng)險(xiǎn)苗頭。二是財(cái)務(wù)部門應(yīng)當(dāng)建立一套完善的納稅籌劃工作機(jī)制，稅務(wù)崗提出籌劃方案后，經(jīng)部門各崗位分析、討論，對(duì)識(shí)別出的風(fēng)險(xiǎn)提出必要的應(yīng)對(duì)措施以后，方可實(shí)施，特別是對(duì)于納稅籌劃需要的附件資料，要在資料齊全以后方可進(jìn)行申報(bào)和開展稅收籌劃，加強(qiáng)納稅籌劃合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)防控效果。

再次，要加大納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)防控措施力度。一是要建立完善企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度，切實(shí)發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在制約和監(jiān)督納稅籌劃等財(cái)務(wù)管理行為的重要作用。要定期開展納稅籌劃內(nèi)部審計(jì)工作，包括籌劃方案的提出、決策、實(shí)行是否按照建筑企業(yè)內(nèi)部規(guī)定，經(jīng)審批后執(zhí)行；二是加大對(duì)申報(bào)材料的審計(jì)力度，對(duì)材料缺失、真?zhèn)坞y辨等問(wèn)題進(jìn)行重點(diǎn)關(guān)注，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題及時(shí)提出，要求稅務(wù)崗位人員及時(shí)整改到位，加強(qiáng)對(duì)不合規(guī)行為的審計(jì)監(jiān)督；三是要重視外部審計(jì)作用，建筑企業(yè)可以考慮聘請(qǐng)有資質(zhì)的第三方會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)納稅籌劃相關(guān)工作進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)，提出審計(jì)意見，及時(shí)推動(dòng)整改。通過(guò)內(nèi)外部審計(jì)，進(jìn)一步扎緊扎牢企業(yè)納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)防火墻，提高納稅籌劃工作的合規(guī)性，助力建筑企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。

最后，要做好信息溝通。納稅籌劃應(yīng)當(dāng)由業(yè)務(wù)部門和財(cái)務(wù)部門共同參與，加強(qiáng)相關(guān)信息共享，建立整體籌劃意識(shí)。施工企業(yè)可以依托會(huì)計(jì)數(shù)智化平臺(tái)建設(shè)，打通財(cái)務(wù)系統(tǒng)與業(yè)務(wù)系統(tǒng)的連接。例如建立項(xiàng)目全周期管理系統(tǒng)，由業(yè)務(wù)人員錄入合同，定期更新合同完成進(jìn)度、預(yù)算完成比率以及關(guān)鍵工作節(jié)點(diǎn)，財(cái)務(wù)人員根據(jù)業(yè)務(wù)人員提供的數(shù)據(jù)進(jìn)行稅費(fèi)計(jì)提，避免納稅義務(wù)和實(shí)際完工進(jìn)度錯(cuò)配等問(wèn)題，切實(shí)提高納稅籌劃的合規(guī)性，助力建筑施工企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。

結(jié)語(yǔ)

本文以建筑行業(yè)H 公司為例，分析了建筑企業(yè)納稅籌劃現(xiàn)狀，并歸納出在不同業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)存在的合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)，認(rèn)為問(wèn)題主要出在風(fēng)險(xiǎn)防控環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別能力以及風(fēng)險(xiǎn)控制措施方面，進(jìn)而有針對(duì)性地提出對(duì)策建議，包括優(yōu)化納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)控制環(huán)境，完善納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制和加大納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)防控措施力度等。相信本文的探討對(duì)相關(guān)工作者加強(qiáng)納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)防控管理具有一定的借鑒意義。