研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除稅收優(yōu)惠政策探析

■張金霞

前言

截至2022 年底，我國發(fā)明專利有效量達(dá)421.2 萬件，穩(wěn)居世界第一位；年度專利申請(qǐng)量相當(dāng)于世界排名第二至第十三的12 個(gè)國家的總和。不難發(fā)現(xiàn)我國已非常重視科技創(chuàng)新、產(chǎn)品研發(fā)能力提升，我國政府適時(shí)地提出了“中國制造2025”“工業(yè)4.0”發(fā)展戰(zhàn)略規(guī)劃，為科技型企業(yè)發(fā)展奠定堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。財(cái)稅部門為了支持國家的科技興國戰(zhàn)略實(shí)施，出臺(tái)相應(yīng)稅收優(yōu)惠政策，其中研發(fā)費(fèi)用支出加計(jì)扣除政策顯得更為直接、高效。稅收優(yōu)惠政策是一柄“雙刃劍”：一方面，符合條件企業(yè)稅收籌劃創(chuàng)造了便利；另一方面，若企業(yè)對(duì)此稅收優(yōu)惠政策存在解讀不清或是人為有意造假情形，終將遭遇稅收風(fēng)險(xiǎn)而引發(fā)一系列的經(jīng)濟(jì)損失。符合研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策的企業(yè)應(yīng)該本著實(shí)事求是的原則出發(fā)對(duì)該項(xiàng)費(fèi)用進(jìn)行歸集、整理，并嚴(yán)格根據(jù)稅收法規(guī)的規(guī)定申報(bào)、納稅。

一、研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策企業(yè)所面臨的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策是指相關(guān)企業(yè)開展研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)部分計(jì)入當(dāng)期損益，按稅法規(guī)定據(jù)實(shí)扣除基礎(chǔ)上，再按照實(shí)際發(fā)生額的100%在稅前加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的部分，按照無形資產(chǎn)成本的200%在稅前攤銷。當(dāng)前，企業(yè)在研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策應(yīng)用中所面臨的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)主要有以下幾個(gè)方面。

1.企業(yè)研發(fā)費(fèi)用歸集不規(guī)范風(fēng)險(xiǎn)

研發(fā)費(fèi)用歸集是加計(jì)扣除的基礎(chǔ)，若研發(fā)費(fèi)用歸集不規(guī)范，則有可能為未來相關(guān)稅收優(yōu)惠政策的適用帶來一定風(fēng)險(xiǎn)。部分企業(yè)在研發(fā)費(fèi)用歸集過程中，沒有按照稅法相關(guān)規(guī)定進(jìn)行，將一項(xiàng)本不屬于研發(fā)費(fèi)用范疇的費(fèi)用列入其中。如，企業(yè)研發(fā)人員差旅費(fèi)用發(fā)生方面，費(fèi)用雖為研發(fā)人員發(fā)生，但是其未必都是因研發(fā)項(xiàng)目而發(fā)生，嚴(yán)格來講不允許計(jì)入研發(fā)費(fèi)用的。然而，少數(shù)企業(yè)財(cái)務(wù)人員對(duì)于研發(fā)費(fèi)用歸集范疇理解有誤，將其列入研發(fā)費(fèi)用。另外，財(cái)務(wù)核算與稅務(wù)扣除統(tǒng)計(jì)口徑不同，為研發(fā)費(fèi)用歸集增加了難度。如企業(yè)委托境內(nèi)機(jī)構(gòu)或個(gè)人進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，按照費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的80%計(jì)入委托方研發(fā)費(fèi)用并計(jì)算加計(jì)扣除。委托境外進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，按照費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的80%計(jì)入委托方的委托境外研發(fā)費(fèi)用。委托境外研發(fā)費(fèi)用不超過境內(nèi)符合條件的研發(fā)費(fèi)用三分之二的部分，可以按規(guī)定在企業(yè)所得稅前加計(jì)扣除，但是企業(yè)會(huì)計(jì)核算時(shí)，將委外研發(fā)費(fèi)用全額計(jì)算。差異的出現(xiàn)導(dǎo)致企業(yè)雖支付了對(duì)外委托的研發(fā)費(fèi)用，但是僅能按80%列支而無法享受全部稅收優(yōu)惠。因而，企業(yè)各類研發(fā)費(fèi)用歸集須嚴(yán)格按稅法進(jìn)行，否則將會(huì)由此而引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)。

2.企業(yè)研發(fā)費(fèi)用界限模糊風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的支出與確認(rèn)需要根據(jù)相關(guān)稅收法規(guī)、政策，企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目的設(shè)立須有新意、先進(jìn)性。目前，關(guān)于研發(fā)費(fèi)用的相關(guān)稅收政策較以前有著相應(yīng)的放寬，已不僅僅限于高新技術(shù)企業(yè)，而是制造業(yè)企業(yè)基本都可以享受該優(yōu)惠政策。面對(duì)稅收政策新突破，少數(shù)企業(yè)管理層將目光單純鎖定在研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除方面，但是其研發(fā)費(fèi)用所支撐的研發(fā)項(xiàng)目缺乏相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范，有可能被稅收征管部門予以否認(rèn)，連帶研發(fā)費(fèi)用支出合法性受到影響。另外，關(guān)注研發(fā)費(fèi)用支出相關(guān)的稅收法規(guī)與政策有著詳盡規(guī)定，即要求企業(yè)的研發(fā)活動(dòng)具有創(chuàng)新性、先進(jìn)性，如少數(shù)納稅人將常規(guī)性升級(jí)換代歸集為研發(fā)活動(dòng)，因其不符合創(chuàng)新性或是先進(jìn)性要求，則將面臨稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)問題的出現(xiàn)。

3.企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目管理不當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)

研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除，對(duì)于企業(yè)所得稅納稅人而言，較大程度上降低了企業(yè)所得稅稅負(fù)率。因而，國家在出臺(tái)相應(yīng)稅收優(yōu)惠政策的同時(shí)，稅務(wù)部門對(duì)于研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的企業(yè)加大了稅收稽查力度。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供留存?zhèn)洳橘Y料，以證明其符合稅收優(yōu)惠政策條件。目前有部分發(fā)生了研發(fā)費(fèi)用支出的企業(yè)對(duì)項(xiàng)目管理重視程度不夠、缺乏相應(yīng)的經(jīng)驗(yàn)、稅收籌劃意識(shí)不強(qiáng)，使得研發(fā)項(xiàng)目相關(guān)的準(zhǔn)備材料不足，無法滿足加計(jì)扣除政策的規(guī)定，最終極有可能其研發(fā)費(fèi)用支出被稅務(wù)機(jī)關(guān)否定，而被稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳已享受的減免稅，同時(shí)企業(yè)還將面臨稅務(wù)行政處罰的風(fēng)險(xiǎn)。

4.企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算不準(zhǔn)確風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)在研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)及執(zhí)行、研發(fā)費(fèi)用支出過程中，需要根據(jù)客觀性原則設(shè)立相應(yīng)的研發(fā)費(fèi)用支出明細(xì)賬，有條件的企業(yè)為了配合稅務(wù)檢查還應(yīng)該在賬外設(shè)立研發(fā)費(fèi)用支出臺(tái)賬，以細(xì)化研發(fā)費(fèi)用支出。實(shí)務(wù)中許多企業(yè)財(cái)務(wù)人員一方面因其本身財(cái)稅專業(yè)知識(shí)較為缺失，無法真正理解稅收政策規(guī)定的精華，導(dǎo)致企業(yè)對(duì)于研發(fā)費(fèi)用的確認(rèn)、計(jì)量、記錄過程中出現(xiàn)錯(cuò)誤；另一方面，財(cái)務(wù)人員業(yè)財(cái)融合能力相對(duì)較差，對(duì)企業(yè)本身所發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用缺乏應(yīng)有的職業(yè)判斷力，從而造成研發(fā)費(fèi)用核算不準(zhǔn)確。研發(fā)費(fèi)用核算的失誤，直接導(dǎo)致企業(yè)加計(jì)扣除的不準(zhǔn)確，并因此引發(fā)一系列稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)。

二、企業(yè)應(yīng)對(duì)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的相關(guān)策略

1.提升企業(yè)研發(fā)費(fèi)用歸集合理性

首先，企業(yè)需要重視研發(fā)費(fèi)用支出問題。研發(fā)費(fèi)用合理與否直接關(guān)系到企業(yè)稅收優(yōu)惠政策的享受，也關(guān)乎到企業(yè)能否為此而遭遇稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，因而企業(yè)至上而下須從思想意識(shí)上重視研發(fā)費(fèi)用支出。其次，研發(fā)費(fèi)用支出應(yīng)真實(shí)、有效。國家支持企業(yè)產(chǎn)品創(chuàng)新、確保技術(shù)先進(jìn)從而鼓勵(lì)其開展相應(yīng)的研究活動(dòng)并因此而支出合理的研發(fā)費(fèi)用，因而企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用支出應(yīng)本著真實(shí)、有效原則進(jìn)行。最后，企業(yè)的財(cái)務(wù)部門應(yīng)加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用支出的核算，對(duì)研發(fā)費(fèi)用的財(cái)務(wù)監(jiān)督作用。一方面，設(shè)立相應(yīng)的會(huì)計(jì)科目對(duì)于發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用合理歸集；另一方面，財(cái)務(wù)部門須審核研發(fā)費(fèi)用的客觀性、合理性，最大程度上避免因研發(fā)費(fèi)用發(fā)生的不合理而導(dǎo)致稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)問題的出現(xiàn)。

2.優(yōu)化研發(fā)費(fèi)用管理制度，明確費(fèi)用發(fā)生的界限

首先，企業(yè)須制訂嚴(yán)格的研發(fā)費(fèi)用管理制度。研發(fā)費(fèi)用管理制度的訂立是指導(dǎo)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用支出綱領(lǐng)性文件，也是稅收征管部門所關(guān)注的重點(diǎn)資料。企業(yè)須根據(jù)稅法規(guī)定劃分研發(fā)費(fèi)列支界限，不得隨意擴(kuò)大研發(fā)費(fèi)用列支范圍，從而確保研發(fā)費(fèi)用支出合理性。其次，加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用管理制度執(zhí)行的檢查工作。企業(yè)財(cái)務(wù)、內(nèi)審部門應(yīng)經(jīng)常對(duì)于研發(fā)活動(dòng)、研發(fā)項(xiàng)目的發(fā)生進(jìn)行檢查，確保研發(fā)費(fèi)用的支出符合企業(yè)管理制度。在做好自查的基礎(chǔ)上，明確研發(fā)費(fèi)用的界限。

3.進(jìn)一步規(guī)范管理研發(fā)項(xiàng)目

首先，企業(yè)須強(qiáng)化研發(fā)項(xiàng)目的管理工作。研發(fā)項(xiàng)目是研發(fā)活動(dòng)的基礎(chǔ)，也是研發(fā)費(fèi)用發(fā)生前提條件。企業(yè)在進(jìn)行科研項(xiàng)目研究、工藝創(chuàng)新、新產(chǎn)品研發(fā)過程中應(yīng)該結(jié)合自身的經(jīng)濟(jì)實(shí)力、資金情況實(shí)施項(xiàng)目的可行性分析，并進(jìn)行項(xiàng)目的立項(xiàng)，以體現(xiàn)研發(fā)活動(dòng)的真實(shí)性。其次，做好項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用支出相關(guān)憑證的收集、整理與保管工作。目前，我國的稅收征管體制開始從“以票管稅”向“以數(shù)治稅”的轉(zhuǎn)變。企業(yè)任何經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的開展、經(jīng)濟(jì)支出的真實(shí)性確認(rèn)最終都體現(xiàn)在原始單據(jù)、憑證方面，即便企業(yè)所發(fā)生的研發(fā)活動(dòng)真實(shí)可靠，若沒有相應(yīng)合法、合規(guī)的憑證作為佐證，其說服力相對(duì)較弱。因而，建議財(cái)務(wù)部門督促業(yè)務(wù)部門做好相關(guān)憑證底稿的管理工作，從而確保研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除的實(shí)現(xiàn)。

4.提升企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算的精細(xì)化程度

研發(fā)費(fèi)用的發(fā)生未來將以一倍方式獲得相應(yīng)的稅收回報(bào)，企業(yè)除了確保研發(fā)項(xiàng)目的真實(shí)性、研發(fā)費(fèi)用的合理性之外，還須提升研發(fā)費(fèi)用核算的精細(xì)化程度。一方面，須借助于財(cái)務(wù)核算軟件設(shè)立研發(fā)費(fèi)用相應(yīng)的二級(jí)、三級(jí)科目，并按研發(fā)項(xiàng)目分別記錄；另一方面，財(cái)務(wù)人員須提升自身的業(yè)財(cái)融合能力，對(duì)于所發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用都應(yīng)該做到了若指掌，以備將來向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供備案材料、申報(bào)資料時(shí)能夠及時(shí)作以回復(fù)，減少不必要的稅收風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)機(jī)率。

結(jié)束語

對(duì)于符合該稅收政策的企業(yè)而言，如何能夠在日常經(jīng)營管理中有效歸集研發(fā)費(fèi)用、根據(jù)稅收相關(guān)政策進(jìn)行相應(yīng)扣除，從而享受相應(yīng)的稅收優(yōu)惠的過程中看似簡(jiǎn)單且對(duì)企業(yè)有利，實(shí)際上其中蘊(yùn)含著許多風(fēng)險(xiǎn)。若企業(yè)忽視相關(guān)稅收風(fēng)險(xiǎn)的存在，而只是一心考慮稅收優(yōu)惠政策所帶來的利益終將會(huì)為此付出相應(yīng)代價(jià)。鑒于此，企業(yè)應(yīng)該本著誠信原則出發(fā)，加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用支出的管理，確保研發(fā)費(fèi)用真實(shí)的基礎(chǔ)上，合理利用優(yōu)惠政策實(shí)施加計(jì)扣除。從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)提升科技水平的同時(shí)，為我國科技事業(yè)的發(fā)展貢獻(xiàn)其力量。