ST天業(yè)內(nèi)部審計(jì)案例研究

(天津財(cái)經(jīng)大學(xué) 天津 300222)

一、引言

隨著我國(guó)市場(chǎng)化進(jìn)程的加快，科創(chuàng)板等多板塊的開(kāi)市，給了更多企業(yè)上市的機(jī)會(huì)，市場(chǎng)創(chuàng)新與多種融資方式結(jié)合，證券市場(chǎng)交易日漸活躍。同時(shí)全面深化改革要求各行各業(yè)陸續(xù)推進(jìn)工作的廣度和深度，不過(guò)，在監(jiān)管推進(jìn)公司治理完善的途中，存在著許多控制缺陷。這些缺陷，尤其是內(nèi)部控制缺陷，正在成為企業(yè)進(jìn)一步發(fā)展的障礙。近年來(lái)，非標(biāo)準(zhǔn)意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告頻出，前有輝山乳業(yè)，康美藥業(yè)，獐子島等企業(yè)到2018年被揭發(fā)的長(zhǎng)春長(zhǎng)生。上市公司因內(nèi)部控制缺陷且不糾正而退市破產(chǎn)的企業(yè)不在少數(shù)，不僅讓中小股東遭受嚴(yán)重?fù)p失，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)水平和嚴(yán)謹(jǐn)程度受到質(zhì)疑，同時(shí)也不利于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的平穩(wěn)運(yùn)行。本文選取2018年度首份否定意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告企業(yè)山東天業(yè)恒基股份有限公司，該企業(yè)連續(xù)2年被出具否定意見(jiàn)的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，即使更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所仍被做出同樣的職業(yè)判斷。

二、理論依據(jù)

國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)在1999年6月，頒布了新的內(nèi)部審計(jì)的定義，特意強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)的目的是增加組織的價(jià)值和改善組織的經(jīng)營(yíng)，在此次定義頒布中，第一次出現(xiàn)“增加價(jià)值”。企業(yè)對(duì)內(nèi)部審計(jì)提出新要求，提倡內(nèi)部審計(jì)部門參與企業(yè)管理，有效幫助企業(yè)改善其存在的管理問(wèn)題，以此來(lái)改善主管部門的人員工作責(zé)任的承擔(dān)方式和方法。審計(jì)即是建立在所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)相分離之上，對(duì)股東及投資人負(fù)責(zé)。內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)所有者派駐在企業(yè)中的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，同時(shí)也是管理層的好幫手。隨著企業(yè)面對(duì)越來(lái)越多的利益相關(guān)者，他們的受托責(zé)任正在逐漸變的多極化。

三、ST天業(yè)內(nèi)部審計(jì)基本情況

(一)企業(yè)背景介紹

山東天業(yè)恒基股份有限公司前身主營(yíng)百貨。上市后，該企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略逐漸發(fā)展為集房地產(chǎn)、金融、礦產(chǎn)的多角化經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略。與此同時(shí)，逐步完善公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部流程設(shè)置，對(duì)公司章程的修改幾乎每年發(fā)生變更。為實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略，主要采取并購(gòu)模式，造就公司近年來(lái)多次重大資產(chǎn)重組，資金壓力較大。

(二)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)發(fā)展與演變

1.審計(jì)委員會(huì)

自企業(yè)上市以來(lái)，經(jīng)研究該企業(yè)公告，共找到董事會(huì)審計(jì)委員會(huì)3個(gè)版本的規(guī)定，主要分為總則、人員組成、職責(zé)權(quán)限、決策程序、議事規(guī)則、年報(bào)工作規(guī)程幾方面進(jìn)行規(guī)則制定。2002年9月21日公告為最早版本，最新版本為2009年4月28日版本。

規(guī)則整體精簡(jiǎn)化，內(nèi)容面更廣。最主要變化為職責(zé)權(quán)限的變動(dòng)、議事規(guī)則中對(duì)外部審計(jì)費(fèi)用的特別提及，顯示出更注重和外部審計(jì)部門的配合工作，工作的著重點(diǎn)放在和外部審計(jì)的溝通上，對(duì)內(nèi)部審計(jì)的工作重點(diǎn)及各部門配合整改等涉及不多。雖實(shí)施細(xì)則上對(duì)人員要求3-5人，在實(shí)際操作中，審計(jì)委員會(huì)人數(shù)一直保持在3人。

2.組織架構(gòu)

ST天業(yè)以經(jīng)營(yíng)百貨起家，上市后遵循多角化經(jīng)營(yíng)策略，進(jìn)入房地產(chǎn)、金融及礦產(chǎn)行業(yè)。由于行業(yè)相似度不高，進(jìn)行事業(yè)部制管理。部門設(shè)計(jì)較為扁平化，審計(jì)部門在其中的關(guān)系較為復(fù)雜，多部門均可協(xié)助審計(jì)監(jiān)察職責(zé)。企業(yè)建立了多層次的內(nèi)部控制監(jiān)督體系，包括審計(jì)委員會(huì)、監(jiān)事會(huì)、審計(jì)監(jiān)察中心、運(yùn)營(yíng)管理部等。

審計(jì)監(jiān)察中心為執(zhí)行業(yè)務(wù)部門，通過(guò)配備專業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員，定期進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)，針對(duì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，要求相關(guān)單位及時(shí)進(jìn)行整改和完善，并視情況進(jìn)行責(zé)任追究。審計(jì)委員會(huì)和監(jiān)事會(huì)則對(duì)重大事項(xiàng)進(jìn)行把控。

四、案例分析與發(fā)現(xiàn)

(一)缺陷的動(dòng)機(jī)分析

企業(yè)凈利潤(rùn)2018年，母企業(yè)凈利潤(rùn)一度下滑到1.59億元，總資產(chǎn)利潤(rùn)率在2017年達(dá)到-2.32%。近三年凈利潤(rùn)持續(xù)大幅下滑達(dá)72.34%，如果企業(yè)不加強(qiáng)整頓，就將面臨退市的危機(jī)。其次，企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率較高，遠(yuǎn)高房地產(chǎn)行業(yè)60%左右的平均水平。加之，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量為負(fù)數(shù)，不足以彌補(bǔ)流動(dòng)性的需求，借款及股權(quán)融資成為必然選擇。如此高的資產(chǎn)負(fù)債率，加之關(guān)聯(lián)方占款造成的資金短缺成為再融資的壓力。

(二)內(nèi)部控制缺陷分析

1.關(guān)聯(lián)方占款

截止2018年12月31日，企業(yè)控股股東通過(guò)相關(guān)企業(yè)占用企業(yè)資金及應(yīng)收利息余額為482,447,638.55元,違反了企業(yè)防止控股股東及關(guān)聯(lián)方占用上市公司資金專項(xiàng)制度相關(guān)規(guī)定。同時(shí)企業(yè)對(duì)關(guān)聯(lián)方交易管理缺乏主動(dòng)性，不能及時(shí)有效地識(shí)別、獲取及確認(rèn)信息。

2.違規(guī)擔(dān)保披露不及時(shí)

企業(yè)2017年度對(duì)外擔(dān)保金額116,700.00萬(wàn)元，占當(dāng)年總資產(chǎn)的11.89%。企業(yè)存在重大擔(dān)保及訴訟未能及時(shí)充分披露和應(yīng)披露未披露的情況。這一事項(xiàng)是兩次發(fā)表內(nèi)部控制審計(jì)否定意見(jiàn)的共同原因。

3.錯(cuò)誤難發(fā)現(xiàn)

在《中興華會(huì)計(jì)師事務(wù)所(特殊普通合伙)關(guān)于天業(yè)股份2018年度前期重大更正的專項(xiàng)說(shuō)明》中，列示了大量需要更正的差錯(cuò)。較大金額的包括對(duì)合并范圍的重大不準(zhǔn)確，分別需納入和剔除一家子公司，對(duì)于將子公司股份質(zhì)押用于融資的性質(zhì)未能遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則，企業(yè)未能及時(shí)有效地識(shí)別及更正企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中存在的重大錯(cuò)報(bào)。

其余對(duì)于工程結(jié)算款與成本暫估差異，對(duì)賬、盤點(diǎn)不及時(shí)形成的存貨賬實(shí)差異，所得稅費(fèi)用計(jì)提、車庫(kù)收入未確認(rèn)等多種會(huì)計(jì)差錯(cuò)，這不是個(gè)別內(nèi)部控制缺陷所能造成的。

(三)根本原因分析

1.內(nèi)部控制層次繁復(fù)

ST天業(yè)明確設(shè)立了內(nèi)部控制制度，促進(jìn)各部門之間相互制約。企業(yè)建立了多層次的內(nèi)部控制監(jiān)督體系，在實(shí)際工作中，需要多方協(xié)調(diào)才能出具報(bào)告，其中涉及運(yùn)營(yíng)和工程部門等業(yè)務(wù)人員，過(guò)于緊密的合作，使得內(nèi)部控制層次造成牽制過(guò)強(qiáng)，難以實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性及報(bào)告監(jiān)督職能。

從上述ST天業(yè)的內(nèi)部審計(jì)的構(gòu)架可知，如果想要升級(jí)為增值型內(nèi)部審計(jì)，企業(yè)的機(jī)遇和挑戰(zhàn)還有很多。與傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)不同的是增值型內(nèi)部審計(jì)需要更加純熟的內(nèi)部審計(jì)理念，需要站在企業(yè)層面尋找更加有前景、可持續(xù)以及可以借鑒價(jià)值的管理建議。

2.審計(jì)委員會(huì)名存實(shí)亡

在公司治理結(jié)構(gòu)方面，董事會(huì)審計(jì)委員會(huì)在2014年至2018年這5年間，多次進(jìn)行重大資產(chǎn)重組評(píng)審和內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)。在2017年及2018年暴雷之前，對(duì)于重大資產(chǎn)重組的事件進(jìn)行監(jiān)督，并未提出異議。對(duì)于內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告中披露的問(wèn)題沒(méi)有進(jìn)行更正跟蹤，致使關(guān)聯(lián)方占款居高不下。

3.審計(jì)人員從業(yè)經(jīng)驗(yàn)不足

在多角化經(jīng)營(yíng)策略下，ST天業(yè)擴(kuò)展了業(yè)務(wù)范圍，原先的審計(jì)工作多側(cè)重百貨業(yè)，增加了房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、礦產(chǎn)業(yè)，內(nèi)部審計(jì)部門會(huì)有不適應(yīng)，對(duì)工程等商業(yè)模式下對(duì)應(yīng)的財(cái)務(wù)模式需要熟悉和精進(jìn)，努力實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的定位轉(zhuǎn)換和角色的變換。增強(qiáng)有經(jīng)驗(yàn)人士的加入，可于短期內(nèi)緩解該問(wèn)題，若要長(zhǎng)期解決此問(wèn)題，需要對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員進(jìn)行持續(xù)培訓(xùn)，并對(duì)新的政策和動(dòng)向保持跟蹤學(xué)習(xí)，及時(shí)應(yīng)用。

五、結(jié)論與建議

(一)研究結(jié)論

本文通過(guò)對(duì)天業(yè)內(nèi)部控制的案例分析,不難看出天業(yè)內(nèi)部控制的缺陷不僅說(shuō)明企業(yè)內(nèi)部管理存在問(wèn)題，使得企業(yè)資產(chǎn)受到侵占和損害；也體現(xiàn)出企業(yè)社會(huì)責(zé)任的缺失，對(duì)投資者的不負(fù)責(zé)任。此外，企業(yè)的治理層價(jià)值觀直接影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)發(fā)展。企業(yè)形象一落千丈。因此，對(duì)內(nèi)部控制缺陷的放任看似可以緩解企業(yè)的燃眉之急，增加業(yè)務(wù)，但最終害人害己，影響社會(huì)風(fēng)氣。

(二)建議

1.對(duì)上市公司的建議

在現(xiàn)實(shí)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，企業(yè)更需要結(jié)合企業(yè)自身業(yè)務(wù),設(shè)計(jì)一套有新意、有深度、“有企業(yè)特色的”內(nèi)部控制制度，而不是機(jī)械照搬普適的框架條文。在實(shí)際執(zhí)行過(guò)程中，不斷補(bǔ)充和完善，將發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題及優(yōu)質(zhì)解決方案反饋到流程設(shè)計(jì)過(guò)程中。在各崗位與職能部門之間形成強(qiáng)有力的監(jiān)督與合作關(guān)系，并適當(dāng)結(jié)合垂直化管理，精簡(jiǎn)管控流程，從而控制經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，加大內(nèi)部管控力度，不讓責(zé)任無(wú)處安放。

2.對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的建議

ST天業(yè)內(nèi)部控制缺陷也警醒了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為上市公司和財(cái)務(wù)報(bào)表使用者溝通的橋梁，有責(zé)任對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表做出合理保證。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師首先應(yīng)當(dāng)樹(shù)立謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)意識(shí)。其次，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)勇于對(duì)內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行識(shí)別和披露，尤其是對(duì)很可能造成財(cái)務(wù)后果的內(nèi)部控制缺陷。最后，必須執(zhí)行事務(wù)所的定期輪換制度，減少審計(jì)費(fèi)用等審計(jì)獨(dú)立性直接威脅，讓執(zhí)業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師有機(jī)會(huì)說(shuō)真話。

3.對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的建議

企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)是會(huì)轉(zhuǎn)接到員工身上的，組織中的每個(gè)人都應(yīng)為了企業(yè)的繁榮發(fā)展做工作。保持終身學(xué)習(xí)的能力，于人于己都是受益的事情。學(xué)會(huì)利用內(nèi)部控制，對(duì)新業(yè)務(wù)主動(dòng)承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任，不斷培養(yǎng)個(gè)人向上發(fā)展的能力。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，增值型人才是每個(gè)企業(yè)的緊缺人才，并且為企業(yè)增值，職位才有繼續(xù)存在的必要性。專業(yè)優(yōu)秀的內(nèi)部審計(jì)工作人員，可在相對(duì)完整的制度條件下，發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)最大的效果，以此來(lái)實(shí)現(xiàn)企業(yè)的價(jià)值，因此作為業(yè)務(wù)能力強(qiáng)，素質(zhì)高的審計(jì)人員，需要站在整個(gè)企業(yè)大環(huán)境的高度上，提升職業(yè)水準(zhǔn)和職業(yè)價(jià)值。