公立醫(yī)院大型醫(yī)療設備采購全過程跟蹤審計探討

利瑋琦 深圳市寶安區(qū)婦幼保健院

引言

近年來，隨著國家在公共醫(yī)療衛(wèi)生領域的財政投入不斷增加以及民眾健康消費升級，公立醫(yī)院大型醫(yī)療設備采購數(shù)量和品類不斷增加，磁共振、CT、彩超等大型醫(yī)療設備成為公立醫(yī)院基本資產(chǎn)配置。為合理配置和有效使用醫(yī)療設備，規(guī)范醫(yī)院采購行為，堵住采購環(huán)節(jié)中的漏洞，有必要對大型醫(yī)療設備采購業(yè)務采用包括事前、事中和事后環(huán)節(jié)在內(nèi)的全過程跟蹤審計。

一、全過程跟蹤審計的基本理論闡述

（一）全過程跟蹤審計的含義

目前，學術界對于全過程跟蹤審計的概念并無定論，不同學者從不同角度對該概念進行了闡述。本文認為，全過程跟蹤審計是基于風險防控的需要，將審計視角延伸到被審計事項的事前、事中和事后全過程，以期及時識別和防范經(jīng)濟事項風險。公立醫(yī)院大型醫(yī)療設備采購事項涉及的資金額度大，且從事項評估立項到采購、使用以及績效評價等全過程都是風險防控的重要節(jié)點，因此較為適宜采用全過程跟蹤審計模式。

（二）全過程跟蹤審計的特點

全過程跟蹤審計是近年來才得以推廣應用的審計模式，雖然審計目的、審計用途等方面與傳統(tǒng)審計模式有著相似之處，都是根據(jù)相關法律法規(guī)以及審計工作流程對經(jīng)濟事項進行審計監(jiān)督，但在審計手段等層面兩者存在顯著差異，傳統(tǒng)審計模式側重于事后反饋，而全過程跟蹤審計則著眼于經(jīng)濟事項全生命周期的持續(xù)審計監(jiān)督。呈現(xiàn)出與傳統(tǒng)審計模式不同的特征，具體表現(xiàn)在以下幾個方面。

一是審計關口前移，將經(jīng)濟事項風險控制在未發(fā)之時。對于經(jīng)濟事項的事前調(diào)查評估、可行性論證、招標文書制作等環(huán)節(jié)的事務處理是否合規(guī)、是否存在風險隱患，傳統(tǒng)審計模式并未對此進行關注，這無疑會加大事后風險控制難度，而通過事前環(huán)節(jié)的審計介入，則可對風險隱患和不合規(guī)操作程序早識別、早預防，從而有效提升審計效果。

二是全面介入被審計事項的事中環(huán)節(jié)，對經(jīng)濟事項進行過程監(jiān)督審計。事中環(huán)節(jié)涉及的事務較為全面，且涉及的部門和鏈條多，部分事項的審計還具有一定的技術性，要求審計人員跨界掌握相關情況，比如詢價招標、合同簽訂以及采購設備的性能、參數(shù)等，都是事中審計需要關注的問題。

三是拓寬了事后審計范圍，轉變了審計方式。傳統(tǒng)審計一般傾向于進行查錯糾弊、提供鑒證性意見的合法、合規(guī)性審計，而全過程跟蹤審計還關注項目投入使用后的經(jīng)濟性、效率性、效果性等績效問題。相較翻閱會計憑證、報表以及相關臺賬，或對相關經(jīng)濟指標進行計算與復核的傳統(tǒng)審計方式，全過程跟蹤審計則采用了包括現(xiàn)場審計、遠程審計在內(nèi)的多種審計方式，并對審計事項進行監(jiān)盤、訪談、函證等符合性測試和實質(zhì)性測試，將審計范圍延伸到關聯(lián)交易或關聯(lián)方。

二、大型醫(yī)療設備采購全過程跟蹤審計存在的主要問題

（一）審計范圍過于狹窄，風險控制效果有限

大型醫(yī)療設備采購是一項納入“三重一大”的重大管理事項，這就需要公立醫(yī)院將設備采購審計拓展到內(nèi)控制度建設范疇，從制度建設、部門協(xié)作到專業(yè)人員配備等方面入手，對大型醫(yī)療設備采購事前、事中和事后進行全生命周期管理。而事實上，由于公立醫(yī)院全過程跟蹤審計模式還處于探索階段，因此在大型醫(yī)療設備審計中往往局限于財務層面，而忽視了內(nèi)控制度審計，以致于采購事務管理中也暴露出諸多問題，如忽視對大型醫(yī)療設備采購程序和流程的審計，由于各科室所需設備通常是由政府集中采購，但具體操作實施一般由設備科負責，而設備科在醫(yī)療設備性能、參數(shù)以及使用效果等方面并不具有專業(yè)優(yōu)勢，以致于在設備采購論證評估、采購驗收等重要環(huán)節(jié)往往存在把關不嚴的現(xiàn)象。

（二）審計方法傳統(tǒng)單一，監(jiān)督效果甚微

當前，公立醫(yī)院大型醫(yī)療設備采購審計大多采用憑證翻閱、報表匯總、采購金額和采購文書核對等方式，并重點關注了招標采購、合同簽訂等環(huán)節(jié)，對采購流程是否規(guī)范、合同內(nèi)容是否完整等展開審計。這雖然對于控制設備采購風險發(fā)揮了重要作用，但由于審計方法過于單一，往往忽視大型醫(yī)療設備采購價格是否合理、項目清單和價格是否明確、采購合同內(nèi)容是否符合招標文件要求、招標設備和投標企業(yè)之間是否存在關聯(lián)、設備采購入庫、驗收程序是否規(guī)范等關鍵問題的全過程審計，審計效果未能得到充分釋放。事實上，大型醫(yī)療設備采購流轉環(huán)節(jié)多，涉及的部門和崗位人員多，數(shù)據(jù)信息復雜，期間存在多種不確定性采購風險，這就需要醫(yī)院在全過程跟蹤審計中綜合實質(zhì)性測試、數(shù)字化審計等多種審計方法，以強化審計和風險控制效果。

（三）人員配置存在缺陷，專業(yè)素質(zhì)不足

目前，公立醫(yī)院內(nèi)部審計人員專業(yè)素質(zhì)不足的問題，在很大程度上削弱了全過程跟蹤審計的質(zhì)量，這是因為大型設備采購審計不僅需要審計人員具備財務、審計專業(yè)領域的知識和技能，更需要審計人員掌握醫(yī)療設備市場行情和價格走向、最新發(fā)展動態(tài)以及相關政策情況，以對大型醫(yī)療設備采購的合理性作出正確判斷。具體來說，公立醫(yī)院審計人員專業(yè)素質(zhì)不足問題主要體現(xiàn)在兩個方面，一是職業(yè)精神與重大事項審計要求不匹配，大型醫(yī)療設備采購涉及的資金量大、環(huán)節(jié)多，需要審計人員對各環(huán)節(jié)風險保持高度敏感，如招標手續(xù)是否合規(guī)、采購價格是否合理，都與國家資產(chǎn)和財政預算資金的安全性有著密切關系，但由于內(nèi)部審計人員缺乏對相關政策以及市場行情的研究分析，往往留下審計真空；二是專業(yè)勝任能力與醫(yī)療設備的技術管理要求不匹配，設備質(zhì)量是否具有先進性、醫(yī)用設備配置是否納入在衛(wèi)健委許可管理目錄范圍內(nèi)、設備后續(xù)維護保養(yǎng)是否規(guī)范，都需要審計人員進行全過程跟蹤審計，而審計人員往往缺乏醫(yī)療設備專業(yè)領域的知識。

（四）忽視績效審計環(huán)節(jié)，審計結論不全面

作為群眾關心、政府關注、社會影響力大、財政投入大的民生項目，是否存在長期低效運轉、閑置浪費情形，期望功能是否達到或超過既定標準或要求，實現(xiàn)的手段和方式方法是否經(jīng)濟、有效，應當作為審計關注的重點領域。然而，隨著公立醫(yī)院大型設備采購數(shù)量和品類逐年增加，醫(yī)療設備所產(chǎn)生的收入成本等財務指標狀況、設備采購對醫(yī)院整體效果的影響情況、患者對醫(yī)療設備的綜合評價情況，往往被大型醫(yī)療設備審計業(yè)務所忽視。當然，忽視大型醫(yī)療設備績效審計的原因來自多個方面，如審計人員缺乏對醫(yī)療設備信息的了解、相關數(shù)據(jù)獲取不全面、績效評價指標體系不成熟、績效評價流程不熟悉等。

三、提升公立醫(yī)院大型醫(yī)療設備采購全過程跟蹤審計質(zhì)量的對策

公立醫(yī)院大型醫(yī)療設備采購審計質(zhì)量不僅關系到醫(yī)療設備使用效果，還與國有資產(chǎn)保值增值、與財政預算支出效果密不可分。為提升大型醫(yī)療設備采購審計質(zhì)量，針對當前全過程跟蹤審計短板，可從內(nèi)部控制、審計方法、人員配置以及績效審計等方面入手。

（一）拓寬審計范圍，提高審計效率

從采購前期的申請、評估、招標到采購合同簽訂及執(zhí)行等整個流程中，都與采購風險防范有著密切關系，因此，公立醫(yī)院大型醫(yī)療設備采購審計并不能僅僅局限于財務數(shù)據(jù)核對層面，而應將采購全流程納入審計范圍，具體包括以下幾個方面。第一，由于公立醫(yī)院采購業(yè)務流程與內(nèi)部控制體系密切相關，因此，對此項業(yè)務的審計則可從內(nèi)部控制體系入手，檢查公立醫(yī)院采購制度是否健全，是否明確了采購申請、評估論證、驗收等各崗位人員職責，不相容崗位設置是否符合相分離的原則，通過對內(nèi)控制度體系審計，從風險源頭識別和防范大型醫(yī)療設備采購風險；第二，強化對采購前期評估論證環(huán)節(jié)的審計，審計人員可通過翻閱相關會議紀要、文件通知、審批文書、采購項目可行性評估報告等方式，重點關注臨床科室所提出的醫(yī)療設備采購申請是否經(jīng)過評估論證程序，評估論證結論是否科學，經(jīng)評估論證的采購申請計劃是否經(jīng)過立項、審批手續(xù)；第三，在對前期采購評估論證審計的基礎上，進一步將審計范圍拓展到采購招標、合同簽訂環(huán)節(jié)，審查招標文件制作流程是否規(guī)范合理，標書相關內(nèi)容和技術參數(shù)是否符合《政府采購法》相關規(guī)定，排除虛假招標、圍標串標等各種風險隱患；而對于采購合同審計更需要重點審計是否存在合同內(nèi)容與標書不一致的情況，合同歸口管理部門是否對合同執(zhí)行、合同變更情況進行了跟蹤管理。

（二）創(chuàng)新審計方法，提升審計質(zhì)量

實質(zhì)性審計是當前公立醫(yī)院大型醫(yī)療設備采購審計中的薄弱環(huán)節(jié)，尤其是由于監(jiān)盤、觀察、訪談及函證等審計方法的缺失，極大影響了審計質(zhì)量。為此，醫(yī)療設備采購全過程跟蹤審計可從以下幾個方面取得突破，一是篩選數(shù)據(jù)、確定重點，對醫(yī)院采購清單、醫(yī)療設備采購時間和采購方式進行全面梳理并整理審計底稿，以此發(fā)現(xiàn)、分析采購業(yè)務風險，并作為審計重點，比如單筆采購金額在50 萬元以上或重復采購的醫(yī)療設備都需進行重點審計；二是查閱資料、發(fā)現(xiàn)疑點，醫(yī)療設備采購涉及的資料信息較為多樣，審計人員應全面查閱采購計劃、招投標文件、中標合同等所有涉及采購事項的文本資料，以此發(fā)現(xiàn)風險可疑點；三是深挖細查、鎖定關鍵點，由于僅僅依賴于書面材料審計無法對風險進行有效識別，因此，在鎖定篩選數(shù)據(jù)和資料查閱中所發(fā)現(xiàn)的風險隱患基礎上，還需要通過監(jiān)盤、觀察、訪談及函證等實質(zhì)性測試審計對風險可疑點進行逐一排查；四是歸納分析風險點，對坐實的采購風險點進行分類整理，分析產(chǎn)生風險的原因，并提出整改計劃。

另外，傳統(tǒng)的審計大多為數(shù)據(jù)信息采集、取證難所困擾，在當前公立醫(yī)院“三位一體”智慧醫(yī)院建設的背景下，內(nèi)部審計應充分利用數(shù)字化轉型機遇，通過構建數(shù)字化審計平臺或應用軟件的方式，推動科技強審，破解數(shù)據(jù)信息獲取難的問題，以此提升醫(yī)療設備采購事前、事中審計效率。

（三）充實審計力量，提高審計能力

高質(zhì)量的大型醫(yī)療設備采購業(yè)務全過程跟蹤審計，不僅需要審計人員懂財務、懂審計、懂數(shù)字化軟件操作，更需要對醫(yī)療行業(yè)政策、醫(yī)療設備市場行情以及醫(yī)療設備性能和參數(shù)等方面具有一定的專業(yè)造詣，同時還需要審計人員具有忠實履職的職業(yè)精神。為有效提升內(nèi)部審計人員職業(yè)精神和專業(yè)勝任能力，一是要求公立醫(yī)院切實提升審計人員的執(zhí)業(yè)獨立性，不干預、不指使審計人員的審計結論，提升審計人員的職業(yè)尊嚴，拓展其職業(yè)晉升通道，以確保審計人員的執(zhí)行行為與國家相關政策、醫(yī)院戰(zhàn)略保持一致，另外，通過推行合理的考核激勵機制，也能在很大程度上激發(fā)內(nèi)部審計人才愛崗敬業(yè)、敢于擔責的職業(yè)精神；二是加快青年人才培養(yǎng)計劃的實施進程，傳統(tǒng)審計模式已越來越難于適應醫(yī)療設備采購業(yè)務審計需要，全過程跟蹤審計需要審計人員具備多元化復合型知識儲備和操作技能，公立醫(yī)院一方面要采用開辦培訓班、院校代培、以審代訓、經(jīng)驗交流等方式提升在崗審計人員的專業(yè)勝任能力。另一方面要根據(jù)內(nèi)部審計業(yè)務特點，有針對性地招聘不同領域的專業(yè)人才，尤其要注重復合型高端人才的引進和使用。

（四）強化績效審計，將審計嵌入醫(yī)療設備全生命周期

當前，公立醫(yī)院對大型醫(yī)療設備采購業(yè)務逐步規(guī)范，內(nèi)部審計部門應及時跟進，將醫(yī)療設備績效審計納入全過程跟蹤審計范疇，采用適當?shù)呢攧罩笜?，對醫(yī)療設備社會效益和經(jīng)濟效益層進行比對審計。醫(yī)療設備績效審計應遵循以下基本流程，第一步是提取每一臺醫(yī)療設備的購置時間、價值以及使用年限等信息，相關數(shù)據(jù)信息提取，既要參考醫(yī)療設備臺賬記錄，更要與財務核算管理系統(tǒng)明細賬進行核對；第二步是分別核對每一臺醫(yī)療設備的年收費額度，相關數(shù)據(jù)可從醫(yī)院HIS 系統(tǒng)獲取，根據(jù)每臺設備的檢查項目及其收費代碼即可采集到收入數(shù)據(jù)；第三步是統(tǒng)計每一臺醫(yī)療設備的年維修成本及其設備耗材成本；第四步是根據(jù)所采集的收入、成本以及每一臺醫(yī)療設備的采購價格、折舊等數(shù)據(jù)，計算得出每一臺醫(yī)療設備的利潤率和投資回收期。當然，為驗證醫(yī)療設備是否存在過度檢查情況，還要對設備陽性檢測率進行計算和審計。

結語

全過程跟蹤審計是近年來才得以推廣應用的審計模式，通過對被審計對象實施全過程跟蹤審計，發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟事項存在的問題，并及時識別風險和防范風險。與傳統(tǒng)審計模式相比，全過程跟蹤審計突破了審計范圍局限，將審計視角全面延伸到事前、事中和事后全過程，同時，審計方式也更為多樣化和豐富化。大型醫(yī)療設備采購審計是公立醫(yī)院一項重點專項審計事務，但限于全過程跟蹤審計經(jīng)驗不足等方面原因，在審計范圍、審計方法、人員配置以及績效審計等方面依然存在諸多不足，這就需要公立醫(yī)院針對問題進行優(yōu)化處理，以提升大型醫(yī)療設備采購業(yè)務審計質(zhì)量。