長(zhǎng)期股權(quán)投資財(cái)稅差異問題研究

扈永福

摘要：長(zhǎng)期股權(quán)投資作為一種新興的經(jīng)營(yíng)方式，在公司的發(fā)展戰(zhàn)略中發(fā)揮著舉足輕重的作用。由于我國(guó)的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與稅法在制定目的、范圍和發(fā)展速度等方面存在著差異，導(dǎo)致了初始計(jì)量、后續(xù)計(jì)量和處置等差異，這與長(zhǎng)期股權(quán)投資財(cái)稅差異、稅收差異、稅收政策等因素相關(guān)。

關(guān)鍵詞：長(zhǎng)期股權(quán)投資；財(cái)稅差異；問題

長(zhǎng)期股權(quán)投資是一種被投資單位持有的權(quán)益性投資，它是一種長(zhǎng)期的股權(quán)投資。公司會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)初始計(jì)量，后續(xù)計(jì)量，會(huì)計(jì)政策的變更，減值和長(zhǎng)期投資的處理進(jìn)行了詳盡的規(guī)定。公司制定的目的、限制程度、公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及稅法制定的速度都有很大差別，而具體的經(jīng)營(yíng)模式也有很大不同。

一、對(duì)于財(cái)稅差異起因的分析

“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”和“稅務(wù)法令”雖然都是政府相關(guān)部門制定的，它們之間有著密切的關(guān)系，也為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展做出了貢獻(xiàn)，但這兩個(gè)行業(yè)畢竟是不同的行業(yè)，難免會(huì)有一些分歧。

（一）制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的根本目的和出發(fā)點(diǎn)不同

稅收制度的目標(biāo)是讓政府無償?shù)?、穩(wěn)定地、強(qiáng)制性地獲得稅收，從而推動(dòng)社會(huì)的公正，同時(shí)，稅收法律的制定也是為了便于稅收的征收?？梢哉f，稅收目標(biāo)的不同是造成稅收差別的根本原因。

（二）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法約束的范圍不同

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以企業(yè)為標(biāo)準(zhǔn)，要求財(cái)務(wù)人員真實(shí)、完整地對(duì)外反映公司的財(cái)務(wù)狀況，以解決因信息不對(duì)稱所造成的利益相關(guān)方的決策問題，因?yàn)槎叩囊?guī)范范圍不同，必然會(huì)有差別。

（三）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的發(fā)展速度不同

由于我國(guó)現(xiàn)行的法律法規(guī)規(guī)定，企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況發(fā)生了很大的變化，這就要求企業(yè)盡快制訂出符合公司財(cái)務(wù)信息的要求，所以，這兩者的發(fā)展速度是有差別的。稅收差別的產(chǎn)生，會(huì)使公司的財(cái)政、稅收成本上升，但由于以上種種原因，尤其是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法目標(biāo)的不同，要徹底消除這一差距，則需要一段較長(zhǎng)的時(shí)間?？梢园l(fā)現(xiàn)，在經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的地區(qū)，其財(cái)稅差異程度愈小，為以上結(jié)論提供了有力的證據(jù)。

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量財(cái)稅處理差異

（一）成本法后續(xù)計(jì)量

1. 現(xiàn)金股利或利潤(rùn)

對(duì)于能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資，采用成本法，例如按成本法對(duì)子公司股權(quán)投資進(jìn)行核算。對(duì)被投資單位宣布的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，除在收到投資時(shí)實(shí)際支付的價(jià)格或?qū)σ呀?jīng)包括的，應(yīng)按其所享有的份額確定投資收益。根據(jù)公司所得稅法及其實(shí)施細(xì)則的內(nèi)容，股權(quán)投資的股利、紅利等，應(yīng)當(dāng)與公司的利潤(rùn)分配決策日期保持一致，除非有關(guān)部門另行指定。另外，按照稅法的規(guī)定，下列各項(xiàng)可視為免稅所得：紅利、股息等項(xiàng)目；在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)或場(chǎng)所時(shí)，其實(shí)際取得的投資收入。在投資收益中，長(zhǎng)期持有居民公司股票不足一年的收入不會(huì)被計(jì)算為投資收入。所以，在企業(yè)所得稅申報(bào)時(shí)，投資人需要對(duì)其投資收入進(jìn)行稅務(wù)上的調(diào)整。

2. 股票股利

在會(huì)計(jì)方面，不管采用權(quán)益法或成本法，投資人都不需要對(duì)被投資單位的股息進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，只要做好注冊(cè)和準(zhǔn)備。按照稅務(wù)法規(guī)，投資者在非貨幣性收入時(shí)，應(yīng)按其公允價(jià)值予以確認(rèn)。股東所取得的股息、紅利等權(quán)益性投資所得，屬于股息、紅利等，并符合稅法規(guī)定的，應(yīng)視為免稅所得。如果股東取得的股息和利潤(rùn)不能滿足稅法規(guī)定的免稅要求，那么，在公司的納稅申報(bào)中，投資者需要對(duì)其紅利或者利潤(rùn)進(jìn)行納稅調(diào)整。

（二）權(quán)益法后續(xù)計(jì)量

1. 調(diào)整投資成本

如果對(duì)被投資單位有共同控制或重要影響，則以持有該股權(quán)的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)。若其初始投入成本，其所占份額必須記入當(dāng)期損益，并按長(zhǎng)期投入成本調(diào)整。稅法將固定資產(chǎn)的征稅基礎(chǔ)定為投資人為取得長(zhǎng)期利益所付出的實(shí)際費(fèi)用。在進(jìn)行投資時(shí)，除了增加或收回投資之外，應(yīng)當(dāng)使投資資產(chǎn)的稅收基礎(chǔ)保持穩(wěn)定，不對(duì)其進(jìn)行調(diào)整。所以，在稅收籌劃中，由于以上原因，調(diào)整后的長(zhǎng)期股權(quán)投資的數(shù)額不能被納入到當(dāng)期的應(yīng)稅收入，所以，在轉(zhuǎn)到新的賬戶時(shí)，需要對(duì)其進(jìn)行稅收調(diào)整。

2. 確認(rèn)投資損益、現(xiàn)金股利或利潤(rùn)和其他綜合收益

按照企業(yè)主體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，投資者在使用權(quán)益法進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，在取得凈利潤(rùn)或其他綜合收入時(shí)，應(yīng)將投資收益或其他綜合收入作為投資收益或其他綜合收益，屬于其應(yīng)享有或共享，對(duì)賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。對(duì)被投資單位的凈損失，除了增加的虧損之外，應(yīng)將其賬面價(jià)值減記至零。按照稅法的規(guī)定，投資者的投資所得，如股利、紅利等，可以計(jì)入當(dāng)期的投資收益，而不需要對(duì)其進(jìn)行調(diào)整。投資者對(duì)長(zhǎng)期投資所產(chǎn)生的損失予以確認(rèn)時(shí)，應(yīng)依照稅法的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，而對(duì)長(zhǎng)期投資的計(jì)稅依據(jù)不予調(diào)整，也沒有把投資的虧損計(jì)算在內(nèi)。如果被投資企業(yè)的其他綜合收益發(fā)生變化，則公司不會(huì)調(diào)整其所得稅率。

3. 確認(rèn)其他權(quán)益變動(dòng)

在對(duì)被投資單位權(quán)益進(jìn)行變更時(shí)，除其他綜合收益、利潤(rùn)分配及凈收入之外的任何變動(dòng)，投資者須將其所持資本份額的權(quán)益記入被投資單位的權(quán)益，對(duì)長(zhǎng)期投資進(jìn)行賬面價(jià)值的調(diào)整。在稅法上，投資者不會(huì)因被投資人的其他資產(chǎn)而改變他們的所得稅稅率。因稅種差異，應(yīng)將其作為遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，并計(jì)入權(quán)益。這一差額不會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)上的收益產(chǎn)生影響，也不需要做稅務(wù)上的調(diào)整。

三、長(zhǎng)期股權(quán)投資中產(chǎn)生財(cái)稅差異的情況分析

（一）在初始確認(rèn)環(huán)節(jié)的財(cái)稅差異

長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值與稅法基本一致，不存在財(cái)稅上的差別，但下列情況可能會(huì)造成財(cái)稅上的差異。

1. 因享有稅收優(yōu)惠會(huì)產(chǎn)生財(cái)稅差異

條例規(guī)定，創(chuàng)投企業(yè)采取股權(quán)投資人式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)2年（24個(gè)月）以上，其出資總額的70%將從其股權(quán)年度的應(yīng)稅收入中扣除，當(dāng)年抵減不足的，可以在下一年度結(jié)轉(zhuǎn)。如果一家創(chuàng)投企業(yè)在兩年之內(nèi)進(jìn)行了投資，那么它的稅前資產(chǎn)就是總投資額的170%。長(zhǎng)期投資的稅基高于其賬面價(jià)值，會(huì)導(dǎo)致稅負(fù)的不同，這是暫時(shí)的。

2. 同一控制下的企業(yè)合并形成的初始投資成本往往會(huì)產(chǎn)生財(cái)稅差異

在同一控制下進(jìn)行的企業(yè)合并，其賬面價(jià)值是購(gòu)買時(shí)的價(jià)值，其征稅依據(jù)是該公司的實(shí)際價(jià)值，也就是該公司所持有的資產(chǎn)的公允價(jià)值。

3. 非同一控制的企業(yè)合并及企業(yè)合并形成的股權(quán)投資也會(huì)產(chǎn)生財(cái)稅差異

來自非同一控制下和非經(jīng)營(yíng)性主體的長(zhǎng)期資本，其成本等于實(shí)際支付的對(duì)價(jià)和相關(guān)稅費(fèi)的公允價(jià)值，而稅法要求取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資以原賬面價(jià)值為基礎(chǔ)確定計(jì)稅基礎(chǔ)，資產(chǎn)和負(fù)債不確認(rèn)為損益，并適用遞延所得稅優(yōu)惠待遇，產(chǎn)生稅收差異。

（二）在后續(xù)計(jì)量環(huán)節(jié)的財(cái)稅差異

為了使稅收收入更加穩(wěn)定，有利于稅法的征收，及時(shí)、恰當(dāng)?shù)胤从称髽I(yè)的主要經(jīng)濟(jì)利益，改善企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，使企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況更加符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求。根據(jù)實(shí)際情況，對(duì)長(zhǎng)投的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，從而導(dǎo)致了稅收上的不同：第一，投資公司在取得投資時(shí)，所獲得的投資，小于被投資人應(yīng)得的投資。如果主體對(duì)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值擁有權(quán)益，則應(yīng)將其差額作為經(jīng)營(yíng)外收入，并于投資成本調(diào)整時(shí)，確認(rèn)為當(dāng)期損益。作為一項(xiàng)長(zhǎng)期投資的納稅基礎(chǔ)，因此會(huì)造成稅務(wù)上的差別。第二，權(quán)益法下，將被投資單位的凈損失作為遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)，不能根據(jù)稅法規(guī)定對(duì)其進(jìn)行處理，從而使其賬面價(jià)值與稅收基礎(chǔ)存在差異，從而產(chǎn)生應(yīng)稅或可抵扣的暫時(shí)性差異，因此，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或損益的變動(dòng)，并能夠通過增減變動(dòng)進(jìn)行調(diào)整。另外，按照新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，被投資企業(yè)在股權(quán)變動(dòng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)其賬面價(jià)值進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，但按照稅法的規(guī)定，不能對(duì)其計(jì)稅依據(jù)進(jìn)行調(diào)整，由此造成稅負(fù)差異。第三，對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的折舊，根據(jù)稅收法規(guī)，在持有股份時(shí)，資產(chǎn)的折舊率不會(huì)下降。同時(shí)，會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)還要求，在一個(gè)會(huì)計(jì)年度結(jié)束后，公司持有的長(zhǎng)期投資存在減值跡象，且其賬面價(jià)值高于其公允價(jià)值，應(yīng)進(jìn)行減值測(cè)試。被投資單位的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)，或者在相似的情形下，需要進(jìn)行減值準(zhǔn)備的，這會(huì)造成賬面上的不同，也會(huì)造成稅務(wù)上的不同。第四，長(zhǎng)期股權(quán)處置，根據(jù)會(huì)計(jì)處理方法，將被投資單位賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入投資收益或當(dāng)期損益，稅法按照計(jì)稅基礎(chǔ)與實(shí)際收入的差額計(jì)算投資收益的應(yīng)納稅額，就會(huì)產(chǎn)生稅收上的差異。

（三）稅務(wù)部門和企業(yè)行為差異

1. 稅務(wù)部門保稅行為

在我國(guó)，稅收立法的主要目的是保證稅收的安全，保證稅收的按時(shí)繳納。因此，稅收機(jī)關(guān)在制定稅收法規(guī)時(shí)，其核心問題是要以“保稅”為核心，其法律效果要優(yōu)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這一點(diǎn)反映了法律的強(qiáng)制性。在法律的保障下，公民要遵守法律法規(guī)，這也是納稅人依法納稅的重要途徑。在我國(guó)現(xiàn)行的法律制度下，稅法作為一項(xiàng)強(qiáng)制性的綱領(lǐng)性文件，保證了稅收機(jī)關(guān)在保稅方面的決策。

2. 公司避稅行為

公司避稅是指公司的經(jīng)營(yíng)方針、財(cái)務(wù)報(bào)表、財(cái)務(wù)信息的合法披露，不違背稅法，不能根據(jù)稅務(wù)法規(guī)的缺陷，對(duì)公司的日常經(jīng)營(yíng)和資本市場(chǎng)的融資等行為進(jìn)行合理的規(guī)劃，從而達(dá)到減少稅務(wù)轉(zhuǎn)移的目的。合理的避稅行為并不違法，同時(shí)也體現(xiàn)了公司對(duì)法律法規(guī)的遵守，這不但有利于公司在市場(chǎng)中進(jìn)行有效的資源分配，同時(shí)也能為公司節(jié)省稅款。因此，在履行其職責(zé)的前提下，為公司進(jìn)行稅務(wù)征收的合理規(guī)劃，以避免企業(yè)的稅務(wù)損失，既符合公司的利益，也符合公司的投資者和債權(quán)人的利益。所以，根據(jù)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)來處理企業(yè)與根據(jù)稅收法規(guī)的不同，必然會(huì)有不同的行為基礎(chǔ)。

3. 雙方利益博弈的結(jié)果

在這一競(jìng)爭(zhēng)中，稅務(wù)機(jī)關(guān)和公司都是以各自的利益為基礎(chǔ)，為自身利益的最大化而奮斗。從理論上說，不管會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和稅務(wù)規(guī)章的制訂過程是怎樣的，所有的企業(yè)都在努力制訂使其利益最大化的規(guī)章，規(guī)則的形成，就是為了讓各方的利益得到最大程度的平衡。換言之，在會(huì)計(jì)與稅收理論的結(jié)合中，所有的參與者都能得到最好的結(jié)果，這是因?yàn)樗麄兗纫紤]自身的利益，也要綜合別人的利益。所以，在制定稅收法律時(shí)，既要從“國(guó)家參與者”的角度出發(fā)，又要從企業(yè)主體的角度出發(fā)。其中，稅收優(yōu)惠政策充分體現(xiàn)了“企業(yè)主體”的利益。由于財(cái)政部與稅務(wù)局自身的目的與利益是不同的，因此，當(dāng)兩個(gè)不同的利益相關(guān)者在制訂各自的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和稅法時(shí)，就會(huì)對(duì)各自的利益產(chǎn)生影響。因此，這種結(jié)果將使稅收法律與會(huì)計(jì)在政策的作用下得到恰當(dāng)?shù)姆指睢５珜?shí)際上，會(huì)計(jì)和稅務(wù)法規(guī)的制定，大部分都是由政府來制定的，雖然在制定的時(shí)候，會(huì)考慮到一些企業(yè)的利益，但并不能完全顧及各個(gè)方面的利益，因此，在政府的領(lǐng)導(dǎo)下，制定了一個(gè)新的會(huì)計(jì)和稅收制度。盡管納稅均衡不是由多個(gè)參與者共同努力的結(jié)果，但作為兩者的決策者，他們更關(guān)心的是國(guó)家和政府的利益。而作為“公司參與者”，如果不能在制定規(guī)則時(shí)獲得最大的收益，那么他們就會(huì)想方設(shè)法地規(guī)避稅收，包括盈余管理、會(huì)計(jì)造假等。但這種博弈的進(jìn)程會(huì)很漫長(zhǎng)，并且需要“政府參與者”和“企業(yè)參與者”相互反饋，以實(shí)現(xiàn)整體計(jì)劃。比如，在稅法中，稅收激勵(lì)是一種回饋。企業(yè)的參與者在會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)下的行為是對(duì)自身有利的，因此也會(huì)造成稅收上的差別。

四、會(huì)計(jì)和稅法差異主要分類與影響

（一）會(huì)計(jì)和稅法差異的主要分類

1. 永久性差異

永久性差異是指在特定的稅收期間或年度內(nèi)，因稅前利潤(rùn)與應(yīng)稅收入之間的差額。永久性的差額不只是在當(dāng)前的財(cái)務(wù)報(bào)表中出現(xiàn)，而是在隨后的很長(zhǎng)時(shí)期內(nèi)持續(xù)存在，但無法在隨后的一段時(shí)間內(nèi)轉(zhuǎn)回。

2. 暫時(shí)性差異

暫時(shí)性差異是由于稅務(wù)法規(guī)與會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)中的納稅基礎(chǔ)及賬面價(jià)值有關(guān)，或由于二者的確認(rèn)時(shí)間不同而導(dǎo)致的。會(huì)計(jì)期間的暫時(shí)性差異，不但會(huì)對(duì)現(xiàn)行納稅年度的所得稅產(chǎn)生一定的影響，而且也會(huì)對(duì)未來年度的稅收產(chǎn)生一定的影響。由于我國(guó)稅法的法律效力高于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，因此，暫時(shí)性差異產(chǎn)生了遞延收入，而可抵扣的暫時(shí)性差異則構(gòu)成了遞延所得稅資產(chǎn)。

（二）稅會(huì)差異產(chǎn)生的重要影響

長(zhǎng)期和短期的差額，在企業(yè)年度進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí)，將會(huì)對(duì)企業(yè)的所得稅成本造成不同的影響。

1. 遞延所得稅負(fù)債

新的企業(yè)所得稅第12條規(guī)定：企業(yè)持有子公司和聯(lián)營(yíng)企業(yè)而取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，必須按照稅法上的核算方法和稅法上的確定，根據(jù)納稅申報(bào)的原則，將其應(yīng)稅暫時(shí)性差異確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債。但是，在下列兩種情況下，不應(yīng)包含：一是由于投資主體的經(jīng)營(yíng)目的能夠控制暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回；二是由于其他原因，暫時(shí)差額不能在可預(yù)見的將來發(fā)生。為何要排除上述兩項(xiàng)條件的特別情形呢？這是因?yàn)椋谫Y本市場(chǎng)上，公司總希望獲得更多的利益，會(huì)通過政策上的漏洞來達(dá)到盈余管理的目的，然后在考慮到這些因素之后，再考慮是否要轉(zhuǎn)回應(yīng)稅暫時(shí)性差異。如果不打算在短期內(nèi)轉(zhuǎn)出，在稅法上不會(huì)轉(zhuǎn)回。所以，如果投資者沒有選擇將其收回，那么，這并不會(huì)對(duì)未來的所得稅產(chǎn)生任何影響，也不會(huì)成為公司的當(dāng)前責(zé)任，所以，遞延所得稅的負(fù)債也不會(huì)被確認(rèn)。

2. 遞延所得稅資產(chǎn)

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第14條，企業(yè)因持有子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)和聯(lián)營(yíng)企業(yè)而取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)根據(jù)稅務(wù)申報(bào)的原則，將其可抵扣的暫時(shí)性差異作為遞延所得稅資產(chǎn)進(jìn)行核算。但須符合下列兩項(xiàng)：一是在可預(yù)見的將來，暫時(shí)性差異有可能轉(zhuǎn)回；二是在今后的持續(xù)營(yíng)運(yùn)期內(nèi)，有可能取得用以抵減暫時(shí)性差異的應(yīng)稅所得。為何必須同時(shí)滿足上述兩項(xiàng)條件，方能在當(dāng)期確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)？這主要是由于一家公司在資本市場(chǎng)上進(jìn)行了長(zhǎng)期股權(quán)投資，并且有意將其持有，其主要目標(biāo)就是在市場(chǎng)中獲取更大的收益。通常，企業(yè)在短期內(nèi)不會(huì)通過長(zhǎng)期股權(quán)投資來獲取短期投資收益，這一點(diǎn)并不被考慮，而對(duì)于投資人來說，更多的是與被投資人之間的長(zhǎng)期、穩(wěn)定的合作關(guān)系。因此，一般情況下，在實(shí)踐中并不存在條件一，而條件二是將可抵扣的暫時(shí)性差異作為遞延所得稅資產(chǎn)的關(guān)鍵要素。目前中國(guó)的市場(chǎng)上，由于稅法與會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的不同，導(dǎo)致了我國(guó)企業(yè)利潤(rùn)管理的空間增大，導(dǎo)致稅務(wù)部門的稅收損失，這對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的會(huì)計(jì)、稅法知識(shí)的掌握與運(yùn)用提出了更高的要求。

五、協(xié)調(diào)長(zhǎng)期股權(quán)投資財(cái)稅差異問題的建議

（一）對(duì)政府部門的建議

1. 財(cái)政部與稅務(wù)部門加強(qiáng)溝通與合作

在我國(guó)，稅收法律的制訂和實(shí)施需要國(guó)家人大、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局等部門的具體實(shí)施和監(jiān)督。會(huì)計(jì)與稅務(wù)法律必須正確區(qū)分，兩者的協(xié)調(diào)必然要求各部門間的交流與協(xié)作，主要表現(xiàn)在有關(guān)制度的制訂和修改上，要統(tǒng)籌考慮，考慮到各方的利益，優(yōu)化頂層設(shè)計(jì)，降低分歧。第一，在今后的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)修改中，應(yīng)整體上符合稅法的要求，并應(yīng)考慮到稅收政策的影響，例如，可以設(shè)立反映稅會(huì)差異的相關(guān)會(huì)計(jì)賬戶，及時(shí)反映不同的調(diào)整項(xiàng)目，并及時(shí)反饋與披露。第二，在修訂稅法規(guī)定時(shí)，也要考慮現(xiàn)有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，盡量將稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)的事項(xiàng)協(xié)調(diào)統(tǒng)一，減少企業(yè)和稅務(wù)部門工作者的工作量，從而提高行政工作的效率，降低稅會(huì)差異。就本文所述的長(zhǎng)期股權(quán)投資而言，其稅會(huì)差異主要是由于會(huì)計(jì)與稅法的不同而導(dǎo)致的，例如，投資人的投資收益是根據(jù)被投資人的利益分配的時(shí)間和規(guī)則來決定的，其具體的確定時(shí)間與稅收法律的規(guī)定也不盡相同，存在著人為操縱的空間，與“可靠性”的原則相違背。因此，在此基礎(chǔ)上，本文提出了對(duì)投資收益的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，并在必要的情況下，將其納入投資收益的會(huì)計(jì)制度，而不需要對(duì)其進(jìn)行稅收的調(diào)整。

2. 使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則向稅法靠攏

由于會(huì)計(jì)報(bào)表與企業(yè)所得稅申報(bào)資料之間存在不對(duì)稱性，因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)要根據(jù)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表資料、納稅調(diào)整表等資料，加大稅務(wù)機(jī)關(guān)的納稅成本，也加大了企業(yè)的稅負(fù)風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)與稅法的統(tǒng)一，需要在滿足公司內(nèi)部用戶和外部用戶使用需求后，更多地披露需要的信息。例如，在公司內(nèi)部進(jìn)行稅務(wù)和會(huì)計(jì)工作的設(shè)計(jì)，為稅務(wù)機(jī)關(guān)的審核提供更多的稅收調(diào)整信息。這就要求制定會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的人，既要從稅收法律角度考慮到國(guó)家稅收的收益，又要考慮到企業(yè)的利潤(rùn)最大化。

（二）對(duì)企業(yè)的建議

從實(shí)證研究中可以看出，上市公司在獲取會(huì)計(jì)和稅務(wù)方面的信息非常重要，它既是對(duì)公司內(nèi)部用戶對(duì)公司的經(jīng)營(yíng)績(jī)效和利潤(rùn)的全面掌握，也是衡量公司未來發(fā)展的一個(gè)重要指標(biāo)。同時(shí)，公司將更多的關(guān)于稅收的信息透露給稅務(wù)機(jī)關(guān)，也為會(huì)計(jì)對(duì)稅法的支持提供了基礎(chǔ)。當(dāng)企業(yè)全面披露相關(guān)稅收信息時(shí)，能夠更好地與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通，降低雙方的稅收負(fù)擔(dān)，同時(shí)也能逐漸縮小會(huì)計(jì)與稅法上的差別。通過這種方式，一方面可以降低由于會(huì)計(jì)、稅法上的差異而造成的較少納稅而造成的稅負(fù)延遲，另一方面也能降低稅負(fù)損失的風(fēng)險(xiǎn)。申報(bào)的主要內(nèi)容是直接核算收益和收入，而稅收差額調(diào)節(jié)表則是反映稅收變動(dòng)的具體調(diào)節(jié)項(xiàng)目，要實(shí)現(xiàn)稅法與會(huì)計(jì)信息的有效披露，必須將這兩個(gè)方面的信息公開，以便于稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)稅會(huì)的不同進(jìn)行審查，從而形成一個(gè)行之有效的企稅征收管理制度，降低企業(yè)的納稅風(fēng)險(xiǎn)，建立起一個(gè)完善的稅收風(fēng)險(xiǎn)管理制度。為此，本文提出了以稅會(huì)差異視角為基礎(chǔ)，在我國(guó)上市公司利潤(rùn)管理研究表附注中增加涉稅信息披露。因此，針對(duì)不同稅種的不同，企業(yè)的改善目標(biāo)主要有以下方面。

1. 真實(shí)地披露財(cái)務(wù)報(bào)表信息

由于稅會(huì)差異的存在，使得公司進(jìn)行盈余管理具有一定的操作空間，例如， S公司采用了初始投資成本和初始入賬價(jià)值、投資收益之間的稅收差額，從而使公司產(chǎn)生了盈余管理的動(dòng)機(jī)。所謂的盈余管理，就是企業(yè)通過人為的“美化”“演繹”來實(shí)現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，從而降低企業(yè)的稅收、提高企業(yè)的盈利能力，從而影響企業(yè)的財(cái)務(wù)管理能力，影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，無法根據(jù)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、企業(yè)的營(yíng)運(yùn)資金、償債能力、營(yíng)運(yùn)能力的比例等因素，從而影響稅收的征收和管理，同時(shí)也會(huì)給企業(yè)帶來涉稅風(fēng)險(xiǎn)，不利于企業(yè)健康、快速的發(fā)展。所以，在面臨稅務(wù)差別帶來的負(fù)面影響時(shí)，會(huì)計(jì)報(bào)告中的真實(shí)、可靠的披露是非常關(guān)鍵的。

2. 降低企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)

通常情況下，企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)是指納稅人沒有按照稅法的要求，按照有關(guān)的稅收征管法對(duì)其進(jìn)行行政處罰，導(dǎo)致企業(yè)的總體利益受損，從而提高納稅人的納稅風(fēng)險(xiǎn)。有兩種情況，一種是不正確地運(yùn)用了稅務(wù)優(yōu)惠政策，少繳納、延遲繳納稅款，以及不能充分利用稅收優(yōu)惠政策多交稅款。本文認(rèn)為，S公司所面對(duì)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，是由于存在著盈余管理的潛在動(dòng)機(jī)而使公司少繳稅款，或?qū)崿F(xiàn)了延期納稅。S公司及其他上市公司，都提出了避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的合理規(guī)劃，從而在稅負(fù)最小的情況下，減少企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，從而實(shí)現(xiàn)納稅均衡。

3. 加強(qiáng)稅企的溝通交流

調(diào)整稅會(huì)差額，需要企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)共同努力，為了降低稅收差別所帶來的稅收風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)要及時(shí)與稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行溝通，并對(duì)其中的不確定因素進(jìn)行有效的處理，對(duì)企業(yè)提供的信息及時(shí)反饋，幫助企業(yè)更好地完成納稅申報(bào)，減少雙方不必要的疑惑，減少征納雙方的成本。經(jīng)過對(duì)企業(yè)反饋制度的梳理，也是針對(duì)稅收法規(guī)中的不合理之處提出了一些意見，并將這些問題反映給稅務(wù)部門，幫助他們進(jìn)行修改。而對(duì)于這樣的強(qiáng)制規(guī)則，必須要通過上下級(jí)的配合，及時(shí)地進(jìn)行反饋。

六、結(jié)語(yǔ)

總的來說，從以上的分析可以看出，長(zhǎng)期股權(quán)投資的財(cái)稅差異表現(xiàn)為：初始確認(rèn)、參股收益的確認(rèn)、不同的處理方法造成的賬面價(jià)值與納稅基礎(chǔ)不符時(shí)的確定和處理。在稅法和原理上可能存在稅務(wù)上的差別，但是，對(duì)遞延收入的確認(rèn)和稅務(wù)上的差別要視具體的情況而定。所以，在稅務(wù)及所得稅方面的差別，可以幫助企業(yè)更好地進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資，從而更好地進(jìn)行長(zhǎng)遠(yuǎn)股權(quán)投資計(jì)劃，幫助企業(yè)作出科學(xué)決策，實(shí)現(xiàn)公司的戰(zhàn)略發(fā)展。

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（作者單位：山東新華醫(yī)療器械股份有限公司）