環(huán)境管理會計(jì)現(xiàn)狀及發(fā)展策略

吳柯慧　邱菊

黨的十九大將我國生態(tài)文明建設(shè)放在了非常重要的地位，我國政府和企業(yè)應(yīng)緊跟時代的變化需求，承擔(dān)起環(huán)境保護(hù)責(zé)任的同時，構(gòu)建并實(shí)施一套可以適應(yīng)中國發(fā)展的環(huán)境管理會計(jì)制度。但是目前我國的環(huán)境管理會計(jì)研究還處于理論階段，企業(yè)在實(shí)行現(xiàn)有環(huán)境管理會計(jì)制度時仍存在諸多問題。

一、環(huán)境管理會計(jì)

（一）環(huán)境管理會計(jì)概述

環(huán)境管理會計(jì)提供的信息主要是為組織內(nèi)部核算和決策服務(wù)的，環(huán)境管理會計(jì)的程序包括：物料和能源消耗、過程和最終處理程序、潛在環(huán)境影響的成本、節(jié)約和收益的貨幣核算程序。企業(yè)的環(huán)境管理核算是以企業(yè)的環(huán)境成本為核心，注重企業(yè)的環(huán)境效益，需要同時考慮企業(yè)所承擔(dān)的責(zé)任和經(jīng)濟(jì)發(fā)展效益，確保企業(yè)環(huán)境的投資與其帶來的經(jīng)濟(jì)效益保持均衡的關(guān)系。當(dāng)前環(huán)境管理會計(jì)研究的重點(diǎn)是環(huán)境成本的有效控制，包括環(huán)境保護(hù)成本、環(huán)境監(jiān)測成本和治理成本、環(huán)境治理效益評價(jià)等。

（二）國外研究成果

20世紀(jì)70年代，聯(lián)合國在召開的人類環(huán)境大會上提出了“可持續(xù)發(fā)展”的觀念，隨后各個國家都開始重視起環(huán)境保護(hù)的問題，同時認(rèn)識到環(huán)境因素在企業(yè)發(fā)展中起著不可或缺的作用，環(huán)境管理會計(jì)開始逐步走進(jìn)大眾的視野。在此期間成立了非營利環(huán)境管理會計(jì)組織特勒斯學(xué)會 （Tellus Institure） ， 特勒斯學(xué)會將研究的重點(diǎn)聚焦在人類生產(chǎn)生活和資源環(huán)境等問題上。20世紀(jì)90年代，美國環(huán)保署初步設(shè)立了環(huán)境管理會計(jì)準(zhǔn)則，并提出了一個完整的成本評估方法，它結(jié)合了多種成本核算方法，其中包括：直接成本、間接成本、無形成本、外在成本以及偶發(fā)成本等。歐洲委員會資助Tellus協(xié)會、世界資源協(xié)會和環(huán)境保護(hù)協(xié)會，通過多方的合作對意大利、英國等不同國家的幾十家公司有關(guān)環(huán)境管理和管理會計(jì)方面的工作進(jìn)行了具體的針對性研究，最終完成了對于環(huán)境管理會計(jì)體系的初步構(gòu)建。隨著環(huán)境管理會計(jì)的快速發(fā)展，越來越多的國家認(rèn)識到環(huán)境管理會計(jì)對于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的積極意義，在1999年環(huán)境管理會計(jì)得到了廣泛的推廣，聯(lián)合國的可持續(xù)發(fā)展部甚至在同年成立了相關(guān)的調(diào)查研究項(xiàng)目。在2002年國際首家專門研究解決環(huán)境管理會計(jì)的網(wǎng)站橫空出世，網(wǎng)站的問世對于解決不同企業(yè)有關(guān)環(huán)境管理會計(jì)的難題起幫助作用，同時對推進(jìn)環(huán)境管理會計(jì)也具有重要的意義。

（三）國內(nèi)的研究成果

我國環(huán)境管理會計(jì)以嚴(yán)重污染或是具有顯著特點(diǎn)的產(chǎn)業(yè)為主要研究對象，結(jié)合國際會計(jì)師聯(lián)會（IFAC）出版的《環(huán)境管理會計(jì)國際指南》中的具體內(nèi)容，以我國的具體情況為主要參考，將企業(yè)會計(jì)與環(huán)境管理會計(jì)相結(jié)合，構(gòu)建出一套適合我國的環(huán)境成本分析框架，使得環(huán)境科目在各個企業(yè)中得到更加合理、有效的應(yīng)用。同時從“去產(chǎn)能”與“降成本”兩個方面，對環(huán)保與供給改革之間的關(guān)系進(jìn)行了深入的剖析，從而使企業(yè)的環(huán)保成本得到優(yōu)化，使公共資源得到有效使用。我國學(xué)者通過對企業(yè)的環(huán)保問題的深入探討，結(jié)合管理會計(jì)工具在企業(yè)中的實(shí)際應(yīng)用情況，提出環(huán)境費(fèi)用的計(jì)算應(yīng)以可定義性、可測量性、相關(guān)性和可靠性為基礎(chǔ)，并在此基礎(chǔ)上提出了將作業(yè)費(fèi)用與生命周期相結(jié)合的方法。

二、我國環(huán)境管理會計(jì)現(xiàn)存的問題

（一）環(huán)境管理意識的缺乏

隨著全球環(huán)境問題的顯現(xiàn)，我國也將環(huán)境保護(hù)擺在了重要的位置，逐步進(jìn)行了一系列的環(huán)境管理會計(jì)的研究，但是許多企業(yè)對于環(huán)境管理問題的重視程度不足，選擇應(yīng)用環(huán)境管理是迫于外界壓力，選擇將環(huán)境管理納入企業(yè)核算的除去一些特定的企業(yè)，只有少數(shù)的大型的企業(yè)，由此可見我國企業(yè)對于環(huán)境管理意識的不重視。由于大部分的企業(yè)都存在環(huán)保管理觀念缺失的問題，造成了大多數(shù)企業(yè)在環(huán)境管理會計(jì)中的應(yīng)用范圍很窄，而且其應(yīng)用深度也不夠，最終的實(shí)施效果并不理想。除此之外，政府的態(tài)度也不夠明確，對于環(huán)境管理的意識不夠堅(jiān)定，容易受生產(chǎn)總值與短期績效的影響，對企業(yè)生產(chǎn)行為造成的過度環(huán)境污染問題睜一只眼閉一只眼，日積月累造成了大范圍的環(huán)境破壞。這些問題都是我們對于環(huán)境管理理念的缺失造成的，短時間獲得利潤在未來政府和企業(yè)可能需要支付更多的費(fèi)用來修復(fù)成本以及對生態(tài)環(huán)境進(jìn)行改善，得不償失。

（二）現(xiàn)有的環(huán)境管理會計(jì)研究成果不足

我國環(huán)境管理會計(jì)起步較晚，研究成果較少，不能很好地適應(yīng)我國環(huán)境管理會計(jì)的實(shí)際應(yīng)用，與國外的環(huán)境管理會計(jì)研究水平有較大的差距。在我國的企業(yè)中，普遍存在著對可持續(xù)發(fā)展的觀念、有效的環(huán)保管理方式運(yùn)用不當(dāng)?shù)葐栴}。在現(xiàn)實(shí)的商業(yè)運(yùn)作中，究竟怎樣才能算出環(huán)境費(fèi)用，怎樣建立一個環(huán)境管理體系，至今還沒有一個清晰的答案。許多相關(guān)的企業(yè)例如能源企業(yè)、化工企業(yè)對于我國環(huán)境管理會計(jì)研究不夠重視不夠深入的話題更有體會，近年來雖然我國加深了對環(huán)境管理會計(jì)的研究，并取得了一些重大的成果，但始終還是借鑒美國對環(huán)境管理會計(jì)理論研究成果。目前我國對環(huán)境管理會計(jì)最需要的是一套適合我國國情的環(huán)境管理會計(jì)理論和針對實(shí)務(wù)的自主創(chuàng)新。只是單純地一路緊跟西方國家有關(guān)環(huán)境管理會計(jì)的理論發(fā)展難以彎路超車，這是目前我們需要解決的一個現(xiàn)實(shí)問題；同時，我國現(xiàn)行的環(huán)境管理會計(jì)制度也存在著一定的弊端，影響了會計(jì)的精確度、執(zhí)行難度，忽視了經(jīng)濟(jì)、生態(tài)等方面的問題。

（三）現(xiàn)有數(shù)據(jù)處理方法的不足

大數(shù)據(jù)時代，數(shù)字技術(shù)、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)化、流程自動化等都有著喜人的發(fā)展，但許多企業(yè)在面臨處理相關(guān)環(huán)境管理會計(jì)問題時提出，由于環(huán)境管理數(shù)據(jù)的海量化，造成需要進(jìn)行大量的數(shù)據(jù)處理，而環(huán)境管理會計(jì)對數(shù)據(jù)質(zhì)量的要求也很高。在面對一些排放數(shù)據(jù)、消費(fèi)數(shù)據(jù)環(huán)境成本、環(huán)境負(fù)債數(shù)據(jù)等的非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)時，我國現(xiàn)有的數(shù)據(jù)處理辦法就無能為力了，這些數(shù)據(jù)不僅數(shù)量龐大，而且十分復(fù)雜，想要處理這些數(shù)據(jù)就需要更加先進(jìn)的大數(shù)據(jù)處理技術(shù)。很多大企業(yè)的大數(shù)據(jù)技術(shù)仍不夠先進(jìn)，不足以適應(yīng)環(huán)境管理會計(jì)對于大數(shù)據(jù)的需求，中小企業(yè)的表現(xiàn)則更為嚴(yán)重，在一定程度上限制了環(huán)境管理會計(jì)在中國企業(yè)的實(shí)行與發(fā)展。

（四）政府的參與度不足

盡管我國已經(jīng)把環(huán)境保護(hù)問題擺在了非常重要的位置，政府就有關(guān)環(huán)境問題也相繼出臺了許多政策，但是政府對于有關(guān)環(huán)境管理的相關(guān)問題仍然參與度不足，目前現(xiàn)有的政策制度無法解決相關(guān)問題，處于淺嘗輒止的階段。出臺的相關(guān)規(guī)范仍只靠處罰解決問題，沒有抓住解決問題的重點(diǎn)。我國在出臺與制定環(huán)境管理相關(guān)規(guī)范的方面存在著明顯的不足。黨中央提出“綠水青山就是金山銀山”，構(gòu)建發(fā)展與環(huán)境的“舟水關(guān)系”的策略。但是目前仍處于一個不斷實(shí)驗(yàn)的過程，政府并未在會計(jì)體系中建立環(huán)境管理的相關(guān)制度，我國也沒有出臺與有關(guān)環(huán)境保護(hù)相關(guān)的法律法規(guī)和完善的法律體系。目前，國內(nèi)尚無跨層次的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，而環(huán)境會計(jì)準(zhǔn)則作為一種制度規(guī)范，缺少了這一標(biāo)準(zhǔn)，就意味著沒有相應(yīng)的法律約束。我國現(xiàn)有的法律、法規(guī)對處罰措施的規(guī)定不夠詳盡，缺少可操作性，也有一些管理上的缺陷。除此之外政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告中還缺少環(huán)境管理的內(nèi)容。這些問題都需要政府的積極參與，盡快解決。

（五）人才不足

我國關(guān)于環(huán)境管理會計(jì)的引入較晚，環(huán)境管理會計(jì)對于我國來講還是一個比較新的領(lǐng)域，相關(guān)的研究目前正處于一個理論探討與不斷完善的階段，相關(guān)的人才十分缺乏，同時在人才的培養(yǎng)上也面臨一些困境。盡管環(huán)境管理會計(jì)已經(jīng)在高校進(jìn)行了宣傳，很多教師和學(xué)生都參與了相關(guān)的研究，但在這一領(lǐng)域仍缺乏大量的人才，這就造成了很多公司在執(zhí)行環(huán)境管理會計(jì)的過程中出現(xiàn)了一些問題沒有專業(yè)的人才可以幫助解決，從而使環(huán)境管理會計(jì)無法充分發(fā)揮其應(yīng)有的作用。同時，環(huán)境管理會計(jì)所涉及的問題廣泛又復(fù)雜，專項(xiàng)人才恐怕不能勝任所有的任務(wù)，有關(guān)環(huán)境管理會計(jì)的發(fā)展更渴求的是綜合型人才，對人才的高標(biāo)準(zhǔn)也為發(fā)展帶來了一定的困難。目前，我國環(huán)境管理會計(jì)專業(yè)的課程設(shè)置仍有一些問題，如缺少課程教材、大綱的內(nèi)容有待完善、缺少相關(guān)授課教師、教學(xué)手段單一、教學(xué)難度大、人才培養(yǎng)方式有待探索等。

三、對現(xiàn)存問題提出的建議

（一）加強(qiáng)對環(huán)境管理會計(jì)的認(rèn)識

大眾對于環(huán)境管理意識不強(qiáng)的問題，我們可以通過強(qiáng)化社會責(zé)任意識、擴(kuò)大宣傳、傳播知識、完善相關(guān)制度等方式予以幫助解決。有學(xué)者提出應(yīng)有效地?cái)U(kuò)大環(huán)境管理會計(jì)應(yīng)用的宣傳面，讓整個企業(yè)所有人都認(rèn)識到環(huán)境管理會計(jì)的重要性，同時在環(huán)境管理會計(jì)中可以引進(jìn)績效評價(jià)，通過績效評價(jià)的方式來督促職工對于環(huán)境管理會計(jì)的認(rèn)識，提高工作質(zhì)量，增大對資源破壞的懲罰力度，加強(qiáng)對環(huán)境監(jiān)督的監(jiān)管。通過這些強(qiáng)制性的手段最大限度地減少環(huán)境污染的成本。同時環(huán)境管理會計(jì)的發(fā)展不能是孤軍奮戰(zhàn)，需要結(jié)合政府、企業(yè)、環(huán)境組織等多方力量共同承擔(dān)起傳播相關(guān)知識、提供資金支持、實(shí)現(xiàn)信息共享等責(zé)任，加快各界對于環(huán)境管理會計(jì)的認(rèn)識。

（二）借鑒國外的經(jīng)驗(yàn)

在我國關(guān)于環(huán)境管理會計(jì)的研究成果不足的問題上，我們可以借鑒外國的經(jīng)驗(yàn)，但是借鑒時不能盲目，需要綜合考慮是否符合我國國情，同時還要保證不斷的自主創(chuàng)新。我們應(yīng)該立足國情，借鑒外國經(jīng)驗(yàn)。在借鑒的過程中不斷自主創(chuàng)新、尋找理論的結(jié)合點(diǎn)、保證環(huán)境管理會計(jì)的獨(dú)立性，最終建立具有中國特色的環(huán)境管理體系。例如我國在加強(qiáng)ESG信息披露的問題上，首先需要考慮國內(nèi)ESG的信息披露要求，結(jié)合我國的具體問題，參照海外MSCI、DJ-SI評價(jià)體系，一步步地構(gòu)建符合本企業(yè)的ESG體系，而不是直接將海外的MSCI、DJ-SI評價(jià)體系生搬硬套。

（三）利用大數(shù)據(jù)優(yōu)勢完善信息管理系統(tǒng)

大數(shù)據(jù)技術(shù)的完善對于環(huán)境管理會計(jì)的發(fā)展變革會起到積極的促進(jìn)作用。在大數(shù)據(jù)時代，環(huán)境管理會計(jì)將以大數(shù)據(jù)為主要的研究手段，對其進(jìn)行不斷的調(diào)整和拓展、提升并延伸其會計(jì)職能、不斷地提升數(shù)據(jù)處理技術(shù)來適應(yīng)我國環(huán)境管理會計(jì)的發(fā)展。許多學(xué)者認(rèn)為，在大數(shù)據(jù)時代，應(yīng)充分運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)，進(jìn)行信息交流，加大宣傳與科普的力度，讓人們認(rèn)識到環(huán)境管理會計(jì)的重要性與積極意義，特別是推廣環(huán)境管理會計(jì)的潛在價(jià)值，從而使企業(yè)認(rèn)識到環(huán)境管理會計(jì)對于企業(yè)發(fā)展的幫助，最終能夠主動地把環(huán)保理念融入到企業(yè)的經(jīng)營管理之中。

（四）提高政府的參與度

政府需要積極地參與到環(huán)境管理會計(jì)中來，結(jié)合我國實(shí)情，出臺相關(guān)政策、加強(qiáng)法律建設(shè)、增強(qiáng)監(jiān)管力度和懲罰力度、加快制定環(huán)境管理會計(jì)準(zhǔn)則與制度的進(jìn)程。國家應(yīng)加強(qiáng)對企業(yè)社會責(zé)任和環(huán)境管理的要求。加大社會監(jiān)督的力量，對于不同類型、不同規(guī)模的企業(yè)設(shè)立相應(yīng)的監(jiān)控措施。在現(xiàn)行的財(cái)政報(bào)表中，可以增加環(huán)境管理報(bào)表，并將一段時間的環(huán)境收入、環(huán)境成本等數(shù)據(jù)納入環(huán)境管理報(bào)表。雖然制定環(huán)境管理會計(jì)準(zhǔn)則與制度是我國實(shí)行環(huán)境管理會計(jì)的重要條件，但是綜合我國現(xiàn)有國情考慮可以先將會計(jì)要素增加在環(huán)境的內(nèi)容中， 企業(yè)將新增加的內(nèi)容在會計(jì)準(zhǔn)則中予以體現(xiàn)， 從而企業(yè)的環(huán)境管理的核算內(nèi)容可以在財(cái)務(wù)報(bào)表與附注中體現(xiàn)出來。最后在不斷探索的過程中，制定出我國的環(huán)境會計(jì)法規(guī)和規(guī)章制度。

（五）加強(qiáng)專業(yè)人才培養(yǎng)

專業(yè)人才培養(yǎng)分為兩個部分：一是對學(xué)校的學(xué)生進(jìn)行相關(guān)專業(yè)知識的培養(yǎng)，二是對于從事相關(guān)職業(yè)的會計(jì)人員進(jìn)行培養(yǎng)。無論是對于學(xué)生還是會計(jì)人員的培養(yǎng)對于我國環(huán)境管理會計(jì)的繁榮發(fā)展都具有十分重要與積極的作用。對于在校學(xué)生的培養(yǎng)，結(jié)合不同學(xué)科的長處，進(jìn)一步推動課程大綱的改革和特色化辦學(xué)的建設(shè)工作。可以引進(jìn)例如“微課”的形式，對學(xué)科培養(yǎng)模式進(jìn)行再升級。同時對于已經(jīng)參加工作的會計(jì)人員也需要逐步引入環(huán)境管理會計(jì)的內(nèi)容。可以在會計(jì)人員繼續(xù)培訓(xùn)中逐步加入環(huán)境管理會計(jì)的內(nèi)容。通過這樣的方式，使得會計(jì)人員對于環(huán)境管理會計(jì)有一個初步的認(rèn)識，在不斷學(xué)習(xí)過程中加強(qiáng)認(rèn)識。便于在日后的工作中加快與環(huán)境管理會計(jì)的融合，不斷挖掘環(huán)境管理會計(jì)的內(nèi)在價(jià)值。

結(jié)語：

雖然我國對于環(huán)境管理會計(jì)的引入與研究起步較晚，但是近年來發(fā)展較為迅速，引起了各界的重視。環(huán)境管理會計(jì)的發(fā)展在我國的環(huán)境建設(shè)和企業(yè)的發(fā)展方面都起著非常積極的作用。但我國關(guān)于環(huán)境管理會計(jì)建設(shè)的問題仍然存在很多不足、面臨許多挑戰(zhàn)，任重道遠(yuǎn)。這就需要政府、企業(yè)和各界的專家人才共同參與解決。無論是企業(yè)還是政府首先都要重視生態(tài)環(huán)境問題，堅(jiān)持可持續(xù)的發(fā)展觀，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益與環(huán)境保護(hù)的共同發(fā)展。政府需要根據(jù)我國的自身國情一步步地出臺相應(yīng)的措施，加大懲罰與監(jiān)管的力度、完善環(huán)保政策法規(guī)。對于企業(yè)而言主動承擔(dān)自身社會責(zé)任、不斷完善企業(yè)自身的機(jī)制建設(shè)，跟隨國家的腳步，保證環(huán)境管理控制體系可以在企業(yè)中很好實(shí)施。環(huán)境管理會計(jì)作為一個綜合性很強(qiáng)的科目，僅憑相關(guān)會計(jì)類的人才是很難促進(jìn)環(huán)境管理會計(jì)發(fā)展的，多專業(yè)、跨學(xué)科的人才應(yīng)該得到重視，培養(yǎng)多元化復(fù)合型人才，使得環(huán)境管理會計(jì)在我國進(jìn)一步應(yīng)用實(shí)施。

（作者單位：1.沈陽大學(xué)商學(xué)院；2.沈陽大學(xué)應(yīng)用技術(shù)學(xué)院）

基金項(xiàng)目：2022年度遼寧省社會科學(xué)規(guī)劃基金項(xiàng)目《遼寧裝備制造業(yè)企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型：動力機(jī)制、主要挑戰(zhàn)與創(chuàng)新模式研究》（編號：L22BGL036）。