基于COSO框架的民辦高校固定資產(chǎn)內(nèi)部控制優(yōu)化探究
——以L學(xué)院為例

張 笑 陳曉宇

一、研究背景

自國(guó)家允許社會(huì)力量進(jìn)入高等教育領(lǐng)域，民辦高等教育在我國(guó)蓬勃發(fā)展，已經(jīng)成為高等教育的重要組成部分。民辦高等院校主要依靠自籌資金、學(xué)費(fèi)收入維持日常教學(xué)及科研活動(dòng)的正常運(yùn)轉(zhuǎn)。固定資產(chǎn)是學(xué)校維持正常教學(xué)、科研、學(xué)生在校生活的重要基礎(chǔ)設(shè)施，是衡量學(xué)校辦學(xué)實(shí)力的重要標(biāo)志。特別是由?？粕駷楸究频拿褶k院校，隨著招生數(shù)量的增加，為了滿足教育部規(guī)定的本科學(xué)校生均校舍和生均設(shè)備的指標(biāo)要求，會(huì)逐步增加對(duì)教學(xué)設(shè)備、教學(xué)樓等固定資產(chǎn)的資金投入力度，伴隨著固定資產(chǎn)的數(shù)量及占總資產(chǎn)的比例越來越大，固定資產(chǎn)管理難度也會(huì)加大，管理不當(dāng)容易引發(fā)流失風(fēng)險(xiǎn)、資金流風(fēng)險(xiǎn)、抵押風(fēng)險(xiǎn)、安全風(fēng)險(xiǎn)等不確定性風(fēng)險(xiǎn)，這些風(fēng)險(xiǎn)會(huì)影響到學(xué)校教科研活動(dòng)的正常運(yùn)營(yíng)，因此，本文選取一家新升本的民辦高校固定資產(chǎn)內(nèi)部控制現(xiàn)狀為研究對(duì)象，識(shí)別固定資產(chǎn)管理中存在的關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，基于COSO框架的視角探討民辦高校固定資產(chǎn)內(nèi)部控制的有效途徑，通過加強(qiáng)固定資產(chǎn)內(nèi)部控制措施以規(guī)避和防范風(fēng)險(xiǎn)，以提高固定資產(chǎn)內(nèi)部控制的效果。

二、固定資產(chǎn)內(nèi)部控制相關(guān)文獻(xiàn)綜述

伴隨著全球高校良好的發(fā)展趨勢(shì)，高校內(nèi)控制度管理已變成學(xué)界科學(xué)研究的熱門話題。國(guó)內(nèi)的專家學(xué)者對(duì)高校內(nèi)部控制管理開展了深入的研究。張小蒙，任春曉，王益民（2016）將COSO內(nèi)部控制框架的五要素運(yùn)用到高校實(shí)驗(yàn)儀器購(gòu)置項(xiàng)目的資金管理方法中，可以更好地提高項(xiàng)目資金在高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的使用效益。張?zhí)m萍（2016）從COSO框架5個(gè)基本因素入手，分析了科研所在開展預(yù)算業(yè)務(wù)時(shí)存在的不足，并通過完善控制環(huán)境、提高風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略等方式提高科研所的預(yù)算管理。

朱曉婷，劉利瓊（2017）強(qiáng)調(diào)指出，高等院校在開展內(nèi)部控制相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)出現(xiàn)了一些關(guān)鍵的缺陷：預(yù)算與實(shí)際情況存在的偏差較大，收支管理不嚴(yán)格，采購(gòu)管理流程混亂，忽視資產(chǎn)管理，對(duì)合同管理缺乏系統(tǒng)性管理，內(nèi)部監(jiān)督覆蓋面不足，無法做到公開化，全面化，應(yīng)當(dāng)改善成本預(yù)算，收支，采購(gòu)，財(cái)產(chǎn)，采購(gòu)管理及改進(jìn)監(jiān)督體系。

齊天，李學(xué)偉，李靜（2020）認(rèn)為高等院?？蒲匈M(fèi)用的內(nèi)部控制制度缺乏內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的認(rèn)識(shí)，科研費(fèi)用的管理方法比較寬松，內(nèi)部溝通和監(jiān)督不及時(shí)，可以通過規(guī)范科研支出管理方法，成立專門的審計(jì)機(jī)構(gòu)等對(duì)策對(duì)其進(jìn)行改善。

國(guó)峰源，尚玲（2021）固定資產(chǎn)在高校的總資產(chǎn)中占有很高的比重，是高校辦學(xué)發(fā)展的硬件保證和基礎(chǔ)條件。李莉（2021）我國(guó)高校不斷擴(kuò)大教學(xué)規(guī)模，改善教學(xué)環(huán)境，購(gòu)置大量的固定資產(chǎn)，以求更好地發(fā)展。高校固定資產(chǎn)的大幅度增加，使高校固定資產(chǎn)管理面臨很多困難。因此，高校必須要高度重視固定資產(chǎn)內(nèi)部控制問題，探索有效措施提升固定資產(chǎn)內(nèi)部控制效率。

綜上所述，目前國(guó)內(nèi)的專家學(xué)者在企業(yè)與高校的固定資產(chǎn)內(nèi)部控制方面進(jìn)行了大量的科學(xué)研究，但是就目前的研究來看主要集中于企業(yè)和公辦高等教育學(xué)校的固定資產(chǎn)內(nèi)部控制問題。但是基于COSO框架的民辦高校固定資產(chǎn)內(nèi)部控制的研究相對(duì)較少，本文通過以COSO內(nèi)控架構(gòu)的介紹為著力點(diǎn)，從COSO內(nèi)部控制框架的內(nèi)容以及相關(guān)的基本理論出發(fā)，以解決民辦高校在固定資產(chǎn)管理方面存在的一些不足，將COSO框架應(yīng)用與改進(jìn)其內(nèi)部控制管理，以期對(duì)相關(guān)的民辦高校固定資產(chǎn)內(nèi)部控制提供有益借鑒。

三、L學(xué)院固定資產(chǎn)內(nèi)部控制問題分析

（一）L學(xué)院固定資產(chǎn)基本概況

L學(xué)院是一所于2014年升格為全日制普通本科院校，具備學(xué)位授予權(quán)。自2014年升本以來，學(xué)校招生規(guī)模的不斷擴(kuò)大，為了持續(xù)改善辦學(xué)條件，滿足生均校舍和生均設(shè)備的需求，學(xué)校加大了資金投入力度添置固定資產(chǎn)，與升本當(dāng)年的辦學(xué)條件相比，教學(xué)行政用房、實(shí)驗(yàn)實(shí)訓(xùn)場(chǎng)所面積、室內(nèi)運(yùn)動(dòng)場(chǎng)所面積、運(yùn)動(dòng)場(chǎng)面積、教學(xué)科研儀器設(shè)備資產(chǎn)總值等固定資產(chǎn)均在增長(zhǎng)。L學(xué)院按固定資產(chǎn)的用途分類，主要分為七大類，見表1。L學(xué)院執(zhí)行《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，分別設(shè)置固定資產(chǎn)總賬和固定資產(chǎn)卡片賬，按直線法計(jì)提折舊。

表1 L學(xué)院固定資產(chǎn)按用途分類情況

（二）L學(xué)院固定資產(chǎn)內(nèi)部控制存在的問題

根據(jù)COSO框架對(duì)L學(xué)院的固定資產(chǎn)內(nèi)部控制現(xiàn)狀進(jìn)行調(diào)查與搜集數(shù)據(jù)進(jìn)行整理分析，經(jīng)研究分析，發(fā)現(xiàn)存在的固定資產(chǎn)內(nèi)部控制問題。

1.內(nèi)部控制環(huán)境不佳。根據(jù)訪談?wù){(diào)查情況可知L學(xué)院固定資產(chǎn)管理內(nèi)部控制環(huán)境方面主要存在三個(gè)問題：（1）固定資產(chǎn)管理機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理。主要由采購(gòu)中心、后勤處和財(cái)務(wù)處三個(gè)部門聯(lián)合管理，采購(gòu)中心主要根據(jù)固定資產(chǎn)申請(qǐng)購(gòu)置單采購(gòu)教學(xué)設(shè)備、辦公設(shè)備等，后勤處負(fù)責(zé)對(duì)購(gòu)置的固定資產(chǎn)的驗(yàn)收，固定資產(chǎn)卡片的錄入工作，學(xué)校各類公共設(shè)施、設(shè)備、建筑等修繕工作，水、電、氣、暖設(shè)施設(shè)備的維修與保障工作，各類場(chǎng)館的管理、服務(wù)與維護(hù)工作。財(cái)務(wù)處負(fù)責(zé)填制固定資產(chǎn)增加、減少、計(jì)提折舊、處置各環(huán)節(jié)的會(huì)計(jì)憑證錄入和生成、固定資產(chǎn)總賬的生成。在這種三級(jí)管理模式下，固定資產(chǎn)的購(gòu)置、使用、核算由不同的部門負(fù)責(zé)，會(huì)導(dǎo)致固定資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)管理過程各部門之間缺乏溝通交流，容易出現(xiàn)管理漏洞。此外，隨著固定資產(chǎn)數(shù)日益增長(zhǎng)，后勤部沒有進(jìn)一步細(xì)分科室，后勤工作人員的職責(zé)分工不夠明確，雜事繁多，工作繁忙，沒有專人對(duì)資產(chǎn)全生命周期的數(shù)據(jù)情況進(jìn)行分析。（2）人力資源配置不合理。隨著學(xué)校師生人數(shù)日益增長(zhǎng)，固定資產(chǎn)的數(shù)量隨之增加，固定資產(chǎn)管理工作難度也加大，由此學(xué)校增加了后勤處人員數(shù)量，但是增設(shè)的人員大都從機(jī)房實(shí)訓(xùn)管理人員調(diào)崗過來，業(yè)務(wù)技能不夠熟悉，固定資產(chǎn)管理能力比較欠缺。（3）沒有制定完整、系統(tǒng)的固定資產(chǎn)管理制度。由于沒有嚴(yán)格可遵循制度規(guī)范，造成部分固定資產(chǎn)使用效率不高，或者有些教學(xué)設(shè)備、實(shí)驗(yàn)設(shè)備由于人為使用不當(dāng)造成損壞。例如教室的多媒體設(shè)備，由于部分老師開啟、關(guān)閉設(shè)備操作方法失誤，縮短了一些多媒體設(shè)備的使用壽命，特別是教室的麥克風(fēng)損壞率較高。

2.風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)不強(qiáng)。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是關(guān)于衡量風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性及其后果。L學(xué)院到目前為止，沒有建立專門的風(fēng)險(xiǎn)管理部門會(huì)增加固定資產(chǎn)內(nèi)部控制存在漏洞的可能性。從表2中可以看出，L學(xué)院2017年至2019年，隨著在校生人數(shù)的增加，固定資產(chǎn)的總額逐年增長(zhǎng)，固定資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比例分別為49.87%、54.69%、57.48%，占比超過半數(shù)，說明固定資產(chǎn)管理工作顯得更加重要，固定資產(chǎn)的增長(zhǎng)趨勢(shì)可能會(huì)對(duì)學(xué)校的可持續(xù)發(fā)展與重大投資活動(dòng)產(chǎn)生重要的影響，根據(jù)內(nèi)部控制重要性原則，L學(xué)院應(yīng)評(píng)估與固定資產(chǎn)相關(guān)的重要經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過程中的重大風(fēng)險(xiǎn)以及重點(diǎn)管理核心資產(chǎn)。例如L學(xué)院因發(fā)展規(guī)模擴(kuò)大的需要，新校區(qū)第三期工程建設(shè)需要投入大量資金，抵押若干電子設(shè)備以及家私及裝置去籌集資金，抵押固定資產(chǎn)去貸款的狀況，當(dāng)招生不及預(yù)期、學(xué)費(fèi)收入縮減可能會(huì)面臨巨大的償債風(fēng)險(xiǎn)。

表2 L學(xué)院固定資產(chǎn)占總資產(chǎn)比例情況表

3.內(nèi)部控制活動(dòng)執(zhí)行力度不強(qiáng)。L學(xué)院采用了經(jīng)費(fèi)預(yù)算管理制度，每年底各教學(xué)部門都會(huì)編制部門年度預(yù)算表，在預(yù)算審批環(huán)節(jié)，審批權(quán)是行政校長(zhǎng)，審批時(shí)重點(diǎn)審查的是各項(xiàng)目的資金預(yù)算是否合理，當(dāng)部門預(yù)算審批表審批通過后，各教學(xué)部門可以在預(yù)算資金范圍內(nèi)采購(gòu)實(shí)際需要的教學(xué)設(shè)備和辦公設(shè)備，不需要經(jīng)過資產(chǎn)管理處的審批，審核是否出現(xiàn)重復(fù)采購(gòu)或者有閑置資產(chǎn)可以調(diào)配。而在固定資產(chǎn)采購(gòu)環(huán)節(jié)，采購(gòu)中心人員收到采購(gòu)審批單后通常憑借以往采購(gòu)經(jīng)驗(yàn)，自己尋找供應(yīng)商采購(gòu)教學(xué)設(shè)備和辦公設(shè)備，極少采用招標(biāo)采購(gòu)方式，擇優(yōu)選擇性價(jià)比高的供應(yīng)商，以降低資金成本。

4.信息溝通不流暢。在固定資產(chǎn)管理過程中，由財(cái)務(wù)處工作人員使用用友T3總賬系統(tǒng)進(jìn)行賬務(wù)處理，完成固定資產(chǎn)的取得、持有期間計(jì)提折舊、固定資產(chǎn)抵押、處置報(bào)廢各環(huán)節(jié)的會(huì)計(jì)核算工作。而后勤處配備職員在固定資產(chǎn)卡片系統(tǒng)上錄入固定資產(chǎn)的入庫(kù)、領(lǐng)用、調(diào)撥、報(bào)廢、轉(zhuǎn)讓等情況。由于固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理與固定資產(chǎn)卡片賬分開在兩個(gè)系統(tǒng)進(jìn)行，這樣財(cái)務(wù)部和后勤處對(duì)固定資產(chǎn)的管理會(huì)出現(xiàn)工作脫節(jié)情況，容易發(fā)生固定資產(chǎn)信息傳遞不及時(shí)，難以發(fā)現(xiàn)固定資產(chǎn)賬實(shí)不符的問題。例如，后勤處收到審批通過的打印機(jī)報(bào)廢申請(qǐng)單，資產(chǎn)管理人員變更了臺(tái)賬，由于報(bào)廢申請(qǐng)單傳遞給財(cái)務(wù)處滯后，這樣會(huì)影響學(xué)校固定資產(chǎn)核算的準(zhǔn)確性和完整性。

5.監(jiān)督管理不到位。L學(xué)院缺乏固定資產(chǎn)運(yùn)行績(jī)效考核的評(píng)價(jià)體制，雖然L學(xué)院也制定并實(shí)施了一些關(guān)于固定資產(chǎn)采購(gòu)、使用制度，但內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系缺失，使得L學(xué)院不能根據(jù)評(píng)價(jià)的好壞來不斷改進(jìn)完善相關(guān)的制度和措施。L學(xué)院到目前為止，沒有建立審計(jì)部門，雖然學(xué)校設(shè)置了基建部門，工作重點(diǎn)集中在學(xué)校資金流的監(jiān)控上，很少對(duì)實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行必要的審計(jì)監(jiān)管。

四、L學(xué)院固定資產(chǎn)內(nèi)部控制優(yōu)化策略

（一）優(yōu)化固定資產(chǎn)管理組織機(jī)構(gòu)

L學(xué)院的固定資產(chǎn)具有種類繁多、價(jià)值較大等特點(diǎn)，為了維護(hù)固定資產(chǎn)的安全和完整，達(dá)到資源的充分利用，首先根據(jù)《關(guān)于加強(qiáng)高等學(xué)校物資工作的若干意見》和《高等學(xué)校儀器設(shè)備管理辦法》文件的精神，科學(xué)制定完整、系統(tǒng)的學(xué)院固定資產(chǎn)管理制度，需明確固定資產(chǎn)購(gòu)置、驗(yàn)收、領(lǐng)用、核算、報(bào)廢、盤點(diǎn)各環(huán)節(jié)的管理辦法，重點(diǎn)明確固定資產(chǎn)的管理機(jī)構(gòu)及其職責(zé)，以及設(shè)定責(zé)任與獎(jiǎng)懲辦法。有了規(guī)范的固定資產(chǎn)制度作為行為規(guī)范，有利于提高固定資產(chǎn)管理人員和使用人員的責(zé)任意識(shí)。其次，優(yōu)化設(shè)立固定資產(chǎn)管理組織機(jī)構(gòu)。以“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、集中采購(gòu)、分級(jí)管理、層層負(fù)責(zé)”的原則為指導(dǎo)，進(jìn)一步做好權(quán)責(zé)劃分，由決策層、執(zhí)行層以及監(jiān)督層構(gòu)成。決策層由學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)班子組成，執(zhí)行層由采購(gòu)中心、后勤保障處和資產(chǎn)管理處、財(cái)務(wù)處四個(gè)部門構(gòu)成，其中把原來的后勤處劃分為后勤保障處和資產(chǎn)管理中心，新設(shè)的資產(chǎn)管理中心重點(diǎn)負(fù)責(zé)固定資產(chǎn)驗(yàn)收、固定資產(chǎn)卡片管理、固定資產(chǎn)的調(diào)撥、轉(zhuǎn)讓、報(bào)損、報(bào)廢、盤點(diǎn)工作。監(jiān)督層增設(shè)審計(jì)處，以形成內(nèi)部控制與監(jiān)督體系。

（二）建立固定資產(chǎn)動(dòng)態(tài)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系

L學(xué)院應(yīng)增設(shè)一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)管理工作組，風(fēng)險(xiǎn)管理工作組由學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)班子、財(cái)務(wù)處負(fù)責(zé)人、審計(jì)處負(fù)責(zé)人、資產(chǎn)管理中心負(fù)責(zé)人、各教學(xué)部門負(fù)責(zé)人構(gòu)成，制定固定資產(chǎn)動(dòng)態(tài)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系，實(shí)施全面的固定資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)管理體系關(guān)鍵在于對(duì)固定資產(chǎn)的預(yù)算、采購(gòu)、驗(yàn)收、使用、處置、抵押這些關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的管控，特別是要重點(diǎn)識(shí)別和防范大額實(shí)驗(yàn)設(shè)備的采購(gòu)、若干電子設(shè)備抵押貸款、新建工程潛在的風(fēng)險(xiǎn)，建立風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制，定期檢討主要資金狀況以確保有足夠的資金履行財(cái)務(wù)責(zé)任。

（三）加強(qiáng)內(nèi)部控制活動(dòng)執(zhí)行

鑒于L學(xué)院在采購(gòu)教學(xué)設(shè)備和辦公設(shè)備方面，存在重復(fù)購(gòu)置或者一些閑置資產(chǎn)未得到充分的利用的現(xiàn)象，影響固定資產(chǎn)使用效率，因此需要優(yōu)化物資采購(gòu)流程。首先使用部門提出固定資產(chǎn)購(gòu)置申請(qǐng)由申購(gòu)部門負(fù)責(zé)人審批，然后由資產(chǎn)管理中心審核學(xué)校是否有相應(yīng)閑置資產(chǎn)進(jìn)行調(diào)撥，如果沒有閑置資產(chǎn)則同意審批，再由采購(gòu)中心集中采購(gòu)，對(duì)于重大的物資采購(gòu)建議采用公開招標(biāo)方式擇優(yōu)選擇供應(yīng)商提供物資，最后由資產(chǎn)管理員驗(yàn)收入庫(kù)及錄入臺(tái)賬，發(fā)放給申請(qǐng)部門使用。

（四）建立固定資產(chǎn)信息管理系統(tǒng)

隨著L學(xué)院固定資產(chǎn)規(guī)模的增長(zhǎng)，學(xué)校固定資產(chǎn)管理應(yīng)逐漸實(shí)現(xiàn)信息化管理，投入資金購(gòu)入固定資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)。通過在該系統(tǒng)上信息錄入，實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)全生命周期的數(shù)字化管理，使財(cái)務(wù)人員、資產(chǎn)管理人員、資產(chǎn)使用人及有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)快速查詢、統(tǒng)計(jì)固定資產(chǎn)情況，實(shí)現(xiàn)合理配置資源、決策，及時(shí)發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)閑置、賬實(shí)不符等問題。例如，在系統(tǒng)里根據(jù)選定的固定資產(chǎn)自動(dòng)生成粘貼于固定實(shí)物上的條形碼，采用條形碼管理，可以解決資產(chǎn)管理中出現(xiàn)的賬實(shí)不符的情況，減少管理中對(duì)固定資產(chǎn)管理存在的盲目，提高固定資產(chǎn)使用效率。

（五）完善監(jiān)督管理機(jī)制

進(jìn)一步完善管理組織機(jī)構(gòu)體系，建立固定資產(chǎn)網(wǎng)格化管理體系，變靜態(tài)管理為動(dòng)態(tài)管理，用實(shí)時(shí)監(jiān)控替代事后監(jiān)督，從而形成對(duì)資產(chǎn)的投入需求的精確了解、形成方式的步驟化記錄、調(diào)撥使用的細(xì)致記錄、審核報(bào)銷、會(huì)計(jì)核算處置報(bào)廢的嚴(yán)格審批控制的監(jiān)控模式，使固定資產(chǎn)從需求、購(gòu)入、使用直至報(bào)廢都處于制度的嚴(yán)密監(jiān)督和管理之下。