企業(yè)創(chuàng)新投入、內(nèi)部控制質(zhì)量與審計(jì)費(fèi)用

訾豪（上海師范大學(xué)商學(xué)院 上海 200234）

一、引言

創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)發(fā)展戰(zhàn)略提出后，我國(guó)很多企業(yè)開(kāi)始持續(xù)追加創(chuàng)新投入，研發(fā)能力得到了較大提升。但創(chuàng)新活動(dòng)在全面帶動(dòng)企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力提升的同時(shí)，也存在一些不足之處，如存在明顯的不確定性、投入大且周期長(zhǎng)等，這既讓創(chuàng)新主體的風(fēng)險(xiǎn)狀況產(chǎn)生變化，也會(huì)對(duì)其他的市場(chǎng)主體產(chǎn)生影響。審計(jì)師在進(jìn)行審計(jì)時(shí)，會(huì)關(guān)注被審計(jì)單位風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別與評(píng)估，審計(jì)師對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的反應(yīng)會(huì)體現(xiàn)在審計(jì)費(fèi)用上。因此，在我國(guó)企業(yè)創(chuàng)新投入增長(zhǎng)的同時(shí)，探究企業(yè)創(chuàng)新投入與審計(jì)費(fèi)用的關(guān)系變得更加有意義。

內(nèi)部控制作為一項(xiàng)內(nèi)部管理制度，可以較為有效地控制企業(yè)的決策風(fēng)險(xiǎn)，在內(nèi)部控制規(guī)范性逐步強(qiáng)化的過(guò)程中，企業(yè)也開(kāi)始關(guān)注其執(zhí)行有效性問(wèn)題。因此，進(jìn)一步研究?jī)?nèi)部控制質(zhì)量對(duì)企業(yè)創(chuàng)新投入和審計(jì)費(fèi)用的影響作用十分必要。

基于此，本文研究將主要從以下兩方面展開(kāi)：其一，我國(guó)企業(yè)創(chuàng)新投入持續(xù)增長(zhǎng)的同時(shí)，是否對(duì)審計(jì)費(fèi)用產(chǎn)生了影響？其二，在企業(yè)創(chuàng)新投入和審計(jì)費(fèi)用之間，內(nèi)控質(zhì)量發(fā)揮怎樣的調(diào)節(jié)作用？

本文的創(chuàng)新點(diǎn)與貢獻(xiàn)主要體現(xiàn)在：第一，既有的文獻(xiàn)研究側(cè)重于創(chuàng)新投入的影響因素，鮮有研究關(guān)注創(chuàng)新投入的經(jīng)濟(jì)后果。本文對(duì)企業(yè)創(chuàng)新影響審計(jì)費(fèi)用的有關(guān)問(wèn)題展開(kāi)了深入研究，拓展與豐富了企業(yè)創(chuàng)新投入的經(jīng)濟(jì)后果研究。第二，企業(yè)創(chuàng)新投入是一項(xiàng)投資決策，本文探究企業(yè)創(chuàng)新所誘發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)在審計(jì)費(fèi)用方面有何體現(xiàn)。由此，投資決策影響審計(jì)費(fèi)用方面的有關(guān)研究得以豐富，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的現(xiàn)實(shí)運(yùn)用情況得以展現(xiàn)。第三，內(nèi)部控制是一項(xiàng)重要的企業(yè)管理制度，本文將內(nèi)部控制引入創(chuàng)新投入與審計(jì)費(fèi)用的研究框架，進(jìn)一步探究了內(nèi)部控制在其中的影響作用，可以幫助企業(yè)構(gòu)建更為科學(xué)、完善的內(nèi)控制度。

二、文獻(xiàn)綜述

（一）審計(jì)費(fèi)用影響因素的相關(guān)研究

二十世紀(jì)八十年代，Simunic（1980）通過(guò)創(chuàng)建審計(jì)收費(fèi)模型來(lái)探究審計(jì)費(fèi)用的影響因素，此后又立足于審計(jì)師和被審計(jì)單位視角分別展開(kāi)研究，對(duì)審計(jì)成本和風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)這兩大問(wèn)題進(jìn)行了具體的探討。

被審計(jì)單位作為審計(jì)的對(duì)象，其固有特征將直接影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，而審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)一直被認(rèn)為是影響審計(jì)費(fèi)用的重要因素。因此學(xué)者們?cè)谘芯繉徲?jì)費(fèi)用的過(guò)程中，引入風(fēng)險(xiǎn)因素，圍繞審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和費(fèi)用兩方面內(nèi)容展開(kāi)了廣泛深入的研究。Bell等（2001）研究發(fā)現(xiàn)，審計(jì)師在審計(jì)高風(fēng)險(xiǎn)企業(yè)過(guò)程中，投入了大量時(shí)間和精力，同時(shí)其審計(jì)收費(fèi)也隨之增加；Lasse等（2002）研究發(fā)現(xiàn)，就上市企業(yè)或業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)比行業(yè)均值要高的企業(yè)而言，風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)也被包含在審計(jì)費(fèi)用中；張?zhí)焓娴龋?013）認(rèn)為，處于危機(jī)狀態(tài)下的企業(yè)面臨著更高的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，此時(shí)事務(wù)所會(huì)相應(yīng)提升審計(jì)收費(fèi)，由此表明風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)在審計(jì)費(fèi)用中是客觀存在的；褚劍等（2018）的研究結(jié)果表明，經(jīng)濟(jì)政策不確定性會(huì)提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)及代理成本，審計(jì)師會(huì)因此增加審計(jì)費(fèi)用；馬廣奇等（2020）研究發(fā)現(xiàn)，企業(yè)研發(fā)投資的強(qiáng)度與財(cái)務(wù)舞弊風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)費(fèi)用均呈正相關(guān)，并且財(cái)務(wù)舞弊風(fēng)險(xiǎn)在研發(fā)投資強(qiáng)度對(duì)審計(jì)費(fèi)用的影響中存在部分中介效應(yīng)。

《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)——通過(guò)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》指出，絕大部分經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)通常都是財(cái)務(wù)后果的重要誘因，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生極大影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要從被審計(jì)單位的現(xiàn)實(shí)情況出發(fā)，對(duì)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)誘發(fā)財(cái)報(bào)錯(cuò)報(bào)的可能性進(jìn)行認(rèn)真評(píng)判。因此就風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式來(lái)看，審計(jì)師會(huì)參考所要審計(jì)客戶的風(fēng)險(xiǎn)水平，高風(fēng)險(xiǎn)客戶必定要承擔(dān)較高的審計(jì)費(fèi)用。

此外，目前有關(guān)內(nèi)部控制對(duì)審計(jì)費(fèi)用的影響作用研究較少，且存在不同觀點(diǎn)。Akhtaruddin等（2016）研究發(fā)現(xiàn)，對(duì)于內(nèi)部控制存在缺陷的企業(yè)，審計(jì)費(fèi)用可能非常高；David等（2018）研究結(jié)果表明，高水平的內(nèi)部控制帶來(lái)的是較高的審計(jì)費(fèi)用；李百興等（2019）研究發(fā)現(xiàn)，內(nèi)控質(zhì)量和審計(jì)收費(fèi)呈現(xiàn)出了明顯的反向關(guān)聯(lián)，但進(jìn)一步研究發(fā)現(xiàn)，此結(jié)論只適用于小規(guī)模企業(yè)，就大規(guī)模企業(yè)而言，提升內(nèi)控質(zhì)量將會(huì)提高審計(jì)收費(fèi)。

（二）創(chuàng)新投入影響風(fēng)險(xiǎn)的相關(guān)研究

對(duì)于企業(yè)而言，創(chuàng)新投入屬于一項(xiàng)重要的投資決策，對(duì)其風(fēng)險(xiǎn)水平也會(huì)產(chǎn)生影響。已有較多文獻(xiàn)對(duì)此進(jìn)行了研究，但有關(guān)研究尚未形成統(tǒng)一結(jié)論，就當(dāng)前研究來(lái)看，主要有“抑制風(fēng)險(xiǎn)論”和“增長(zhǎng)風(fēng)險(xiǎn)論”這兩種觀點(diǎn)。

“抑制風(fēng)險(xiǎn)論”認(rèn)為，創(chuàng)新活動(dòng)可以幫助企業(yè)獲取較大的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，并推動(dòng)其市場(chǎng)份額的提升和發(fā)展空間的拓展，同時(shí)也有利于企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的提高，創(chuàng)新行為也能夠幫助企業(yè)吸引更多的投資者，幫助其實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的降低。嚴(yán)永煥（2022）認(rèn)為，應(yīng)加快創(chuàng)新文化建設(shè)，營(yíng)造良好創(chuàng)新氛圍，為經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展提供不竭動(dòng)力。而“增長(zhǎng)風(fēng)險(xiǎn)論”則認(rèn)為，創(chuàng)新活動(dòng)的特點(diǎn)決定了其是高風(fēng)險(xiǎn)的投資活動(dòng)。徐經(jīng)長(zhǎng)等（2017）認(rèn)為，雖然創(chuàng)新成功能為企業(yè)帶來(lái)超額收益，但若失敗，很有可能為企業(yè)帶來(lái)毀滅性打擊。

當(dāng)前，針對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制與創(chuàng)新投入關(guān)系的研究，結(jié)論較為統(tǒng)一，普遍認(rèn)為內(nèi)部控制會(huì)對(duì)創(chuàng)新投入產(chǎn)生顯著的正向作用，且也會(huì)對(duì)信息不對(duì)稱和代理沖突所帶來(lái)的創(chuàng)新投入不足產(chǎn)生一定程度的抑制作用（王亞男等，2019），但也有部分學(xué)者認(rèn)為內(nèi)部控制雖然對(duì)企業(yè)創(chuàng)新具有促進(jìn)作用，但作用力并不顯著（張娟等，2016）。

三、理論分析與研究假設(shè)

與企業(yè)其他投資活動(dòng)相比，創(chuàng)新活動(dòng)具有較大的不確定性和較高的失敗可能性，且活動(dòng)周期較長(zhǎng)，因此可能導(dǎo)致企業(yè)面臨更高的風(fēng)險(xiǎn)水平。就我國(guó)實(shí)際情況來(lái)看，創(chuàng)新投入增加會(huì)導(dǎo)致企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)增大，主要原因在于：第一，當(dāng)前企業(yè)創(chuàng)新難度較大，創(chuàng)新成果產(chǎn)出較低，而關(guān)鍵技術(shù)的突破需要持續(xù)不斷的投入，因此失敗的風(fēng)險(xiǎn)也較大；第二，企業(yè)創(chuàng)新往往會(huì)向政策扶持方向傾斜（黎文靖等，2016），一些企業(yè)在制定和實(shí)施創(chuàng)新投資決策時(shí)，并不以長(zhǎng)期發(fā)展為目標(biāo)，而是以獲取政府補(bǔ)助為目的（章元等，2018），因此對(duì)部分企業(yè)而言，也會(huì)面臨較高的政策性風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)行業(yè)的特殊性，需要審計(jì)師更加謹(jǐn)慎地看待和應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)，因此審計(jì)師可能會(huì)通過(guò)提高審計(jì)費(fèi)用來(lái)為審計(jì)工作提供質(zhì)量保障。基于以上分析，本文提出假設(shè)1：

H1：其他條件不變，企業(yè)創(chuàng)新投入和審計(jì)費(fèi)用存在正向相關(guān)關(guān)系。

審計(jì)師通常以企業(yè)內(nèi)控目標(biāo)為導(dǎo)向來(lái)獲取審計(jì)所需的各種信息，包括財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，并且將以質(zhì)量保障和成本效益原則為基礎(chǔ)，制定更加符合內(nèi)控目標(biāo)的總體審計(jì)方案。一部分學(xué)者認(rèn)為，企業(yè)內(nèi)控質(zhì)量和審計(jì)費(fèi)用成反比（方紅星等，2015）；如果企業(yè)存在較多的內(nèi)控缺陷，將承擔(dān)較高的審計(jì)費(fèi)用。但另一部分學(xué)者則認(rèn)為，在大多數(shù)情況下，企業(yè)的審計(jì)費(fèi)用與其內(nèi)控質(zhì)量存在顯著正向關(guān)系（李百興等，2019）。不同企業(yè)受到股權(quán)關(guān)系復(fù)雜程度、規(guī)模不一致及內(nèi)部控制完善程度不同的影響，雖然從表面上來(lái)看，企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)可能會(huì)因?yàn)閮?nèi)控質(zhì)量的提高而降低，但如果組織框架原本就較為龐大或復(fù)雜，內(nèi)部控制質(zhì)量的提升很可能會(huì)使得原有成本效益平衡被打破，此時(shí)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)難度都會(huì)有所增加，審計(jì)費(fèi)用最終仍會(huì)上升?；谝陨戏治?，本文提出兩種競(jìng)爭(zhēng)性假設(shè)：

H2a：其他條件不變，企業(yè)提高內(nèi)部控制質(zhì)量，創(chuàng)新投入和審計(jì)費(fèi)用間的相關(guān)關(guān)系將會(huì)增強(qiáng)。

H2b：其他條件不變，企業(yè)提高內(nèi)部控制質(zhì)量，創(chuàng)新投入和審計(jì)費(fèi)用間的相關(guān)關(guān)系將會(huì)被抑制。

四、研究設(shè)計(jì)

（一）樣本選擇和數(shù)據(jù)來(lái)源

本文選擇2013—2020年滬深A(yù)股上市公司作為研究樣本。為保證研究結(jié)論的可靠性，對(duì)所選樣本進(jìn)行如下處理：第一，剔除數(shù)據(jù)不連續(xù)或缺失企業(yè)；第二，剔除ST、*ST企業(yè)；第三，剔除金融類上市企業(yè)。按照上述標(biāo)準(zhǔn)對(duì)樣本進(jìn)行篩選之后，最終獲得觀測(cè)樣本17 483個(gè)。為了保證整個(gè)研究不會(huì)受到極端值的影響，還進(jìn)行了Winsorize處理，部分消除了極端值對(duì)后期回歸分析結(jié)果的影響，保證了在1%和99%水平上的顯著。本文的內(nèi)部控制指數(shù)來(lái)源于深圳迪博內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理數(shù)據(jù)庫(kù)，其他數(shù)據(jù)均來(lái)源于CMSAR數(shù)據(jù)庫(kù)。

（二）變量定義

1.被解釋變量——審計(jì)費(fèi)用。本文參考袁蓉麗等（2018）的研究，以上市企業(yè)當(dāng)年審計(jì)費(fèi)用的自然對(duì)數(shù)作為審計(jì)費(fèi)用的衡量指標(biāo)。

2.解釋變量——?jiǎng)?chuàng)新投入。本文運(yùn)用徐經(jīng)長(zhǎng)和汪猛（2017）的度量方法，以上市企業(yè)研發(fā)投入總額的自然對(duì)數(shù)作為企業(yè)創(chuàng)新投入的衡量指標(biāo)。

3.調(diào)節(jié)變量——內(nèi)部控制質(zhì)量。本文采用深圳迪博內(nèi)控指數(shù)來(lái)衡量企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量，內(nèi)控指數(shù)越高，內(nèi)部控制質(zhì)量越好。

4.控制變量。以徐經(jīng)長(zhǎng)和汪猛（2017）等的研究為參考，將審計(jì)意見(jiàn)、企業(yè)規(guī)模、凈資產(chǎn)收益率、產(chǎn)權(quán)性質(zhì)、存貨占比、應(yīng)收賬款占比、資產(chǎn)負(fù)債率、事務(wù)所規(guī)模、是否虧損等一系列對(duì)企業(yè)審計(jì)費(fèi)用產(chǎn)生影響的變量進(jìn)行控制。此外，對(duì)年度和行業(yè)效應(yīng)也進(jìn)行了控制。

具體變量定義見(jiàn)表1。

（三）模型設(shè)計(jì)

為驗(yàn)證企業(yè)創(chuàng)新投入與審計(jì)費(fèi)用的關(guān)系，本文構(gòu)建模型1：

為驗(yàn)證內(nèi)部控制質(zhì)量在創(chuàng)新投入影響審計(jì)費(fèi)用過(guò)程中的調(diào)節(jié)作用，本文構(gòu)建模型2：

五、實(shí)證檢驗(yàn)和結(jié)果分析

（一）描述性統(tǒng)計(jì)

表2描述性統(tǒng)計(jì)分析結(jié)果顯示，創(chuàng)新投入和審計(jì)費(fèi)用的均值分別為17.950和13.870；中位數(shù)分別是17.930和13.760；方差分別是1.481和0.688；最大值分別是21.930和16.360；最小值分別為13.640和12.610。從結(jié)果來(lái)看，不同的企業(yè)創(chuàng)新投入存在差異性，且審計(jì)費(fèi)用也處于不同水平。此外，內(nèi)部控制質(zhì)量的均值、中位數(shù)、最大值、最小值分別是6.474、6.498、6.695和5.766，說(shuō)明企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量也存在一定差異。

表2 變量描述性統(tǒng)計(jì)

（二）相關(guān)性分析

從表3變量間相關(guān)性檢驗(yàn)的結(jié)果來(lái)看，創(chuàng)新投入和審計(jì)費(fèi)用的Sperman相關(guān)系數(shù)為0.417，Pearson相關(guān)系數(shù)為0.429，且均達(dá)到了1%的顯著性水平，假設(shè)1得到初步驗(yàn)證。此外，除了企業(yè)規(guī)模與審計(jì)費(fèi)用相關(guān)系數(shù)為0.783和0.734之外，主要變量間相關(guān)系數(shù)均小于0.5，說(shuō)明所選取變量間不存在明顯共線性問(wèn)題。

表3 變量相關(guān)性分析

（三）回歸分析

1.企業(yè)創(chuàng)新投入與審計(jì)費(fèi)用。下頁(yè)表4為模型1的回歸結(jié)果，第（1）列和第（2）列分別表示控制變量引入前后的情況。其中創(chuàng)新投入系數(shù)分別為0.241和0.007，創(chuàng)新投入系數(shù)在控制變量引入前達(dá)到了1%的顯著性水平，在控制變量引入后達(dá)到了5%的顯著性水平。以上結(jié)果表明，企業(yè)創(chuàng)新投入越多，審計(jì)費(fèi)用越高，即企業(yè)創(chuàng)新投入和審計(jì)費(fèi)用存在正向相關(guān)關(guān)系，假設(shè)1得以驗(yàn)證。

表4 企業(yè)創(chuàng)新投入與審計(jì)費(fèi)用回歸結(jié)果

2.企業(yè)創(chuàng)新投入、內(nèi)部控制質(zhì)量與審計(jì)費(fèi)用。表5為模型2的回歸結(jié)果，第（1）、（2）列分別表示控制變量引入前后的有關(guān)情況。其中創(chuàng)新投入系數(shù)分別為0.238和0.008，且都達(dá)到了1%的顯著性水平，表明企業(yè)創(chuàng)新投入與審計(jì)費(fèi)用存在顯著的正向關(guān)系，與模型1的回歸結(jié)果一致。而在控制變量引入前后，內(nèi)部控制質(zhì)量和創(chuàng)新投入的交乘項(xiàng)系數(shù)分別為0.287和0.077，且均在1%的水平上顯著，這一結(jié)果表明內(nèi)部控制質(zhì)量的提高會(huì)增強(qiáng)創(chuàng)新投入對(duì)審計(jì)費(fèi)用的正向作用，假設(shè)2a得以驗(yàn)證。

表5 企業(yè)創(chuàng)新投入、內(nèi)部控制質(zhì)量與審計(jì)費(fèi)用回歸結(jié)果

（四）穩(wěn)健性檢驗(yàn)

為了得到可靠的研究結(jié)論，本文借助以下方式來(lái)驗(yàn)證結(jié)果的穩(wěn)健性。

1.以步璐丹等（2020）的研究為參考，為了控制反向因果情況，將未來(lái)一期的審計(jì)費(fèi)用設(shè)定為新的被解釋變量，再次進(jìn)行回歸，具體回歸結(jié)果見(jiàn)表6。第（1）列中企業(yè)創(chuàng)新投入與審計(jì)費(fèi)用系數(shù)在10%的水平上顯著正相關(guān)，假設(shè)1再一次得到驗(yàn)證。第（2）列中企業(yè)創(chuàng)新投入與內(nèi)部控制質(zhì)量的交乘項(xiàng)系數(shù)在1%的水平上顯著且為正，說(shuō)明內(nèi)部控制質(zhì)量的提高會(huì)增強(qiáng)創(chuàng)新投入對(duì)審計(jì)費(fèi)用的正向作用，假設(shè)2a再一次得到驗(yàn)證，因此回歸結(jié)果具有穩(wěn)健性。

表6 滯后一期回歸結(jié)果

2.采用Bootstrap自助法進(jìn)行穩(wěn)健性檢驗(yàn)，對(duì)誤差進(jìn)行修正，可以使測(cè)試結(jié)果更加準(zhǔn)確。應(yīng)用Bootstrap方法進(jìn)行了1 000次的實(shí)證檢驗(yàn)，其結(jié)果依然非常顯著，且審計(jì)費(fèi)用和企業(yè)創(chuàng)新投入間的關(guān)系依然是正向的，假設(shè)1再一次得到驗(yàn)證。企業(yè)創(chuàng)新投入與內(nèi)部控制質(zhì)量的交乘項(xiàng)系數(shù)仍在1%的顯著性水平上為正，假設(shè)2a再一次得到驗(yàn)證。結(jié)果如下頁(yè)表7所示。

表7 穩(wěn)健性檢驗(yàn)回歸結(jié)果

3.參考吳武清等（2022）的研究，為緩解樣本期間選擇對(duì)穩(wěn)健性的影響，本文選擇2014—2019年的樣本數(shù)據(jù)重新進(jìn)行回歸，模型1回歸結(jié)果中，創(chuàng)新投入系數(shù)雖不顯著，但方向與前文回歸結(jié)果相同，模型2回歸結(jié)果中，創(chuàng)新投入系數(shù)在10%的顯著性水平上為正，交乘項(xiàng)系數(shù)仍在1%的顯著性水平上為正，假設(shè)1和假設(shè)2a依然成立。結(jié)果如下頁(yè)表7所示。

（五）進(jìn)一步研究

產(chǎn)權(quán)性質(zhì)不同的企業(yè)，其面臨的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)程度、委托代理問(wèn)題等均有較大差異，因此企業(yè)創(chuàng)新投入與審計(jì)費(fèi)用的相關(guān)關(guān)系也可能不同。本文將企業(yè)分為國(guó)有企業(yè)和非國(guó)有企業(yè)后做進(jìn)一步分組研究。下頁(yè)表8第（1）列和第（3）列回歸結(jié)果表明，在國(guó)有企業(yè)中，創(chuàng)新投入和審計(jì)費(fèi)用之間的正向關(guān)系并不顯著，而在非國(guó)有企業(yè)中，創(chuàng)新投入和審計(jì)費(fèi)用之間的關(guān)系為正，且在10%的水平上顯著。第（2）列和第（4）列回歸結(jié)果表明，在國(guó)有企業(yè)中，雖然交乘項(xiàng)系數(shù)達(dá)到了1%的顯著性水平，但創(chuàng)新投入和審計(jì)費(fèi)用關(guān)系不明顯，而在非國(guó)有企業(yè)中，創(chuàng)新投入和內(nèi)控質(zhì)量的交乘項(xiàng)系數(shù)達(dá)到了1%的顯著性水平，且創(chuàng)新投入和審計(jì)費(fèi)用關(guān)系顯著。從以上結(jié)果可以得知，企業(yè)創(chuàng)新投入與審計(jì)費(fèi)用之間的正向相關(guān)關(guān)系在非國(guó)有企業(yè)中更顯著。

表8 進(jìn)一步研究回歸結(jié)果

六、結(jié)論與啟示

在國(guó)內(nèi)創(chuàng)新需求日益旺盛、創(chuàng)新投入持續(xù)增加的背景下，本文立足于審計(jì)視角，對(duì)企業(yè)創(chuàng)新投入和審計(jì)費(fèi)用的相關(guān)關(guān)系展開(kāi)研究，具有很強(qiáng)的理論意義和現(xiàn)實(shí)意義。經(jīng)研究發(fā)現(xiàn)：企業(yè)創(chuàng)新投入越多，需要承擔(dān)的審計(jì)費(fèi)用就越高，且這種現(xiàn)象在非國(guó)有企業(yè)中更加顯著，在內(nèi)生性問(wèn)題得到有效控制的情況下，此結(jié)論依然成立。由此可見(jiàn)，審計(jì)師有能力對(duì)創(chuàng)新風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行精準(zhǔn)識(shí)別，提高審計(jì)費(fèi)用是其應(yīng)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、保證審計(jì)質(zhì)量的必要措施。本文還對(duì)內(nèi)控質(zhì)量的調(diào)節(jié)作用進(jìn)行了進(jìn)一步研究，發(fā)現(xiàn)在內(nèi)控質(zhì)量提高的情況下，創(chuàng)新投入對(duì)審計(jì)費(fèi)用所產(chǎn)生的正向影響會(huì)得到增強(qiáng)。

本文的研究啟示在于：（1）對(duì)于審計(jì)師而言，在制定審計(jì)決策時(shí)，應(yīng)該考慮企業(yè)創(chuàng)新投入這一影響因素，在實(shí)際審計(jì)工作中應(yīng)該對(duì)創(chuàng)新風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行精準(zhǔn)識(shí)別和全面評(píng)估，對(duì)企業(yè)創(chuàng)新投入對(duì)審計(jì)的影響展開(kāi)全面、系統(tǒng)的研究，靈活、合理運(yùn)用各種措施，從而為審計(jì)工作提供堅(jiān)實(shí)的質(zhì)量保障。（2）就上市企業(yè)而言，尤其是非國(guó)有企業(yè)，在增加創(chuàng)新投入時(shí)，還要強(qiáng)化創(chuàng)新風(fēng)險(xiǎn)管理，對(duì)創(chuàng)新風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行科學(xué)合理的防控。此外，當(dāng)內(nèi)部控制并不能顯著降低創(chuàng)新投入對(duì)于審計(jì)費(fèi)用的影響時(shí)，可尋求其他方法降低風(fēng)險(xiǎn)，例如營(yíng)造良好的創(chuàng)新環(huán)境，推動(dòng)創(chuàng)新產(chǎn)出的增加和創(chuàng)新成果的快速轉(zhuǎn)化等，將創(chuàng)新風(fēng)險(xiǎn)控制在最低水平。