企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策運用

王蘭蘭 余靈睿 張兆軍 馮星 中國石油天然氣股份有限公司勘探開發(fā)研究院西北分院

引言

為了鼓勵我國企業(yè)提高在研發(fā)方面整體費用的投入，在2015的稅法規(guī)定中對加計扣除方面的政策進行優(yōu)化健全。加計扣除政策有關(guān)研發(fā)費用的活動意義、研發(fā)費用集中歸屬方面的規(guī)定，對高新企業(yè)的未來發(fā)展以及研發(fā)創(chuàng)新有著重要影響。加計扣除政策能夠在一定程度上減少行業(yè)競爭中新型企業(yè)的稅收負(fù)數(shù)成本，同時面對外部二次審核時能夠顯示企業(yè)投入研發(fā)的成本。由于現(xiàn)行加計扣除政策實行時間較短，文件中的很多制度要求不甚清晰，導(dǎo)致許多企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新工作的開展遲緩。所以，當(dāng)務(wù)之急是要明確總結(jié)加計扣除政策中的重要規(guī)定。

一、企業(yè)加計扣除政策中研發(fā)費用及會計核算變化

（一）政策變化

（1）整體研究發(fā)明對象的變化。舊版加計扣除政策中重點的幫助對象是《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點領(lǐng)域指南》及《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》里的規(guī)定活動。而新版加計扣除政策將活動對象范圍擴大到了產(chǎn)品的常規(guī)升級、高新技術(shù)市場調(diào)研等近七個研究發(fā)明的內(nèi)容，相較于舊版政策在活動幫扶對象范圍上有著顯著提升。正是因為這些新增的研發(fā)活動項目，使得研發(fā)費用加計扣除的范圍增加。此外，新版加計扣除政策中添加了房屋工程建筑、電子多媒體等具有創(chuàng)新意義的研發(fā)活動費用類型。

（2）加計扣除費用的變化。新版加計扣除費用中將舊版費用中的圖書技術(shù)費用歸納到了“其他費用”這項科目當(dāng)中。此外，新版加計扣除費用在保留舊版費用中研發(fā)工作人員費用、研發(fā)物料費用、資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)分銷等費用的同時新增了知識產(chǎn)權(quán)申請費用、會議費用、差旅等用等，這些項目的扣除占加計扣除研發(fā)費用的9%～10%。另外，新版加計扣除政策中明確了可以回溯申請應(yīng)扣未扣項目的追回申請要求，企業(yè)可根據(jù)實際情況提出扣除追溯的申請。

（3）行業(yè)范圍的管控限制。新版加計扣除政策明確對煙草產(chǎn)業(yè)、房地產(chǎn)行業(yè)、商務(wù)服務(wù)行業(yè)、娛樂產(chǎn)業(yè)等近七種以主要經(jīng)營業(yè)務(wù)收入為主的行業(yè)限制管控。而舊版加計扣除政策中對于限制管控的行業(yè)僅僅是提到要限制，但并沒有明確具體的行業(yè)。

（4）舊版政策中爭議性問題的解決。舊版稅收制度中對企業(yè)委托開發(fā)相關(guān)研發(fā)費用的加計扣除，在實際工作操作過程中存在一定的爭議，其中較為明顯的爭議是委托開發(fā)研發(fā)費用的扣除項目中是否包括受委托一方獲取的利潤。新版稅收制度在加計扣除政策中明確了各個地方涉及委托開發(fā)研發(fā)費用的加計扣除比例，并明確規(guī)定不在境內(nèi)發(fā)生的費用無須進行加計扣除。

（5）增強優(yōu)化政策后期管理，異議處理過程簡化。對于適用優(yōu)化加計扣除政策的高新企業(yè)稅務(wù)局應(yīng)對其定時進行年審，確保審核率在20%以上。此外，稅務(wù)相關(guān)部門在處理有異議項目時，可以由相關(guān)科學(xué)技術(shù)部門進行異議處理鑒別，無須通過企業(yè)進行解決。

（二）研發(fā)費用的歸集及會計核算

新版加計扣除政策簡化了研發(fā)費用方面的歸集處理。加計扣除費用在進行歸集時對以下三方面要重點關(guān)注：第一是具有多方面用處的研發(fā)費用歸集，同一研發(fā)技術(shù)人員負(fù)責(zé)不同研發(fā)項目時，要合理分配該研發(fā)技術(shù)人員的費用；第二是企業(yè)折舊相關(guān)費用的歸集，涉及加計扣除范圍內(nèi)的研發(fā)所用設(shè)備，在符合國家相關(guān)法律法規(guī)規(guī)定基礎(chǔ)上可進行折舊費用計算歸集；第三是其他類目研發(fā)費用的歸集，按照加計扣除政策要求，取實際費用與預(yù)算費用兩者中少的一方進行加計扣除。舊版加計扣除政策中研發(fā)費用使用專人專賬管理，新版加計扣除政策明確規(guī)定企業(yè)研發(fā)費用全部按照會計核算要求實行輔助賬的管理，明晰企業(yè)每年度實際發(fā)生的加計扣除研發(fā)費用。高新企業(yè)在需納稅的年度中開展研發(fā)項目時，要根據(jù)研發(fā)項目的類別逐個歸屬到可加計扣除的研發(fā)費用當(dāng)中。此外，企業(yè)涉及加計扣除的研發(fā)、生產(chǎn)經(jīng)營的費用必須經(jīng)過嚴(yán)謹(jǐn)核對計算，確保參與加計扣除的研發(fā)費用項目類目清晰。

（三）政策的界定問題

新版加計扣除費用政策中對研發(fā)活動的專業(yè)程度，并沒有規(guī)定具體的分配標(biāo)準(zhǔn)。而在稅法要求中，規(guī)定了加計扣除費用主要包含無形資產(chǎn)分銷、研發(fā)折舊費用、研發(fā)直接投入費用、研發(fā)技術(shù)人員人工費用、新型藥物臨床研究費用等多類研發(fā)相關(guān)費用。

二、企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策運用的條件及風(fēng)險

（一）政策運用條件

新版加計扣除政策實際應(yīng)用的必要條件包含以下四方面：第一是財務(wù)人員和科學(xué)技術(shù)研發(fā)人員的職業(yè)條件、素質(zhì)條件，財務(wù)與研發(fā)人員要高效應(yīng)用加計扣除的優(yōu)化政策，增強研發(fā)模式、低費用投入開展有效的研發(fā)活動；第二是企業(yè)主要經(jīng)營業(yè)務(wù)的活動條件，企業(yè)享受政策優(yōu)惠的前提是該企業(yè)主要經(jīng)營收入的50%在加計扣除優(yōu)惠的項目之中；第三是滿足稅法規(guī)定條件，稅法中規(guī)定房地產(chǎn)行業(yè)、娛樂行業(yè)等存在負(fù)面情況的企業(yè)無法享受加計扣除的優(yōu)惠政策，只有財務(wù)系統(tǒng)完善的民企可以享受；第四是企業(yè)方面條件，企業(yè)必須是從事加計扣除政策中支持的研發(fā)活動才能享受加計扣除的優(yōu)惠政策，若企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)的研發(fā)活動屬于政策中的限制行業(yè)，那便無法享受加計扣除的優(yōu)惠政策。

（二）政策運用風(fēng)險

加計扣除政策在企業(yè)應(yīng)用過程有可能會發(fā)生一定的風(fēng)險，主要涉及以下三方面：第一是企業(yè)手續(xù)風(fēng)險，使用加計扣除政策的企業(yè)必須定期提交享受申請，錯過提交申請期間或是補提手續(xù)有問題，將無法享受加計扣除的優(yōu)惠政策；第二是核算風(fēng)險，目前未有相關(guān)制度要求對企業(yè)研發(fā)活動、資本和費用的投入進行明確規(guī)定，企業(yè)整體資本或費用均由企業(yè)自身把控；第三是政策應(yīng)用風(fēng)險，新舊版政策制度對于企業(yè)專業(yè)、非專業(yè)研發(fā)項目沒有明確規(guī)定其費用投入的分配比例，研發(fā)人員的崗位職責(zé)未明確分工，這些都有可能造成費用歸集出現(xiàn)問題。此外，在財務(wù)輔助賬未明確統(tǒng)計標(biāo)準(zhǔn)，容易造成個別企業(yè)未按研發(fā)項目開展研發(fā)活動。

三、企業(yè)研發(fā)費用加計扣除政策的實踐運用

（一）健全企業(yè)財務(wù)人員監(jiān)督管理機制

據(jù)調(diào)查表明，有個別企業(yè)財務(wù)工作人員因提交享受加計扣除手續(xù)太過繁瑣，未按時提交申請放棄優(yōu)惠政策，因此需要加強對企業(yè)財務(wù)工作人員的監(jiān)督管理。第一是要加強加計扣除優(yōu)惠政策的宣導(dǎo)與學(xué)習(xí)，在企業(yè)中針對財務(wù)工作人員建立獎懲機制，對未按照要求提交享受優(yōu)惠政策的財務(wù)工作人員進行通報問責(zé)，反之則可以將優(yōu)惠政策中一部分金額獎勵給企業(yè)財務(wù)工作人員；第二是完善企業(yè)財務(wù)工作人員工作職責(zé)，通過專業(yè)評估制度與內(nèi)部現(xiàn)行財務(wù)評估制度的結(jié)合，完善企業(yè)內(nèi)部財務(wù)工作職能，使企業(yè)財務(wù)工作人員從被動工作到主動工作；第三是落實政策責(zé)任，除財務(wù)工作人員外對企業(yè)中其他參與加計扣除政策工作的人員也要建立相應(yīng)的獎懲機制。借助以上監(jiān)督管理方式，促使企業(yè)財務(wù)工作人員重視企業(yè)享受加計扣除優(yōu)惠政策的工作，使得企業(yè)能夠及時享受加計扣除的優(yōu)惠。

（二）完善相關(guān)政策培訓(xùn)制度

新版加計扣除優(yōu)惠政策實行時間較短，對于制度中未明確的部分后期會補充完善，企業(yè)應(yīng)加強與稅收部門的溝通了解制度規(guī)定并對內(nèi)部人員加強培訓(xùn)。第一，企業(yè)要激勵財務(wù)工作人員主動提升有關(guān)稅收、會計核算等方面專業(yè)知識技能；第二，企業(yè)要加強財務(wù)部門工作人員的培訓(xùn)，強化部門工作人員對于財務(wù)工作的整體認(rèn)知，使財務(wù)部門對國家相關(guān)稅務(wù)政策能夠全面掌握，了解企業(yè)加計扣除等優(yōu)惠政策的手續(xù)；第三，將研發(fā)費用的核算歸集工作從財務(wù)部門中剝脫出來另單獨成立一個部門，從而將財務(wù)部門中的研發(fā)、生產(chǎn)費用分離。通過以上方式，提高企業(yè)財務(wù)人員對稅務(wù)方面制度的了解，提升企業(yè)財務(wù)人員的整體專業(yè)技能。

四、研發(fā)費用歸集的加計扣除的口徑

在企業(yè)的研發(fā)過程中會收取相應(yīng)的研發(fā)費用作為會計口徑的支出，從而保證研發(fā)活動的正常舉行。不過，在研發(fā)費用的收集過程中需要對于部分規(guī)定的研發(fā)費用實行加計扣除政策，對于重點的研發(fā)活動需要給予充足的資金支持才能達到更好的研發(fā)效果。另外，對于其他的研發(fā)費用需要設(shè)置一定的標(biāo)準(zhǔn)，確保費用支出維持在合適的范圍內(nèi)，避免不必要的費用支出，所以在進行研發(fā)費用的歸集過程中，需要按照所規(guī)定的加計扣除標(biāo)準(zhǔn)，選擇重點項目進行扣除優(yōu)惠，其中包括：

（1）在企業(yè)的研發(fā)經(jīng)營活動中需要對于相關(guān)的工作人員和研究人員給予薪酬鼓勵，其中還包括了一些養(yǎng)老保險、醫(yī)療保險、工傷保險等福利制度，需要進行扣除優(yōu)惠。

企業(yè)研發(fā)運營活動過程中所需要的研究人才、技術(shù)人才和輔助人員都同屬于直接參與研發(fā)活動的工作人員，而對于簽訂過勞務(wù)合同的和臨時招聘的工作人員就屬于外聘人員。

對于人事方面的研發(fā)費用支出項目，就是對于研發(fā)人員所發(fā)放的稅前扣除的工資。

為了能夠確保對于研發(fā)活動中參與研發(fā)的工作人員給予合理的資金分配方法，就需要對研發(fā)人員、外聘研發(fā)人員等進行的全過程的研發(fā)工作進行跟蹤和記錄。根據(jù)每個員工的生產(chǎn)經(jīng)營效果和績效，合理分配工資比例，并給予加計扣除優(yōu)惠。

（2）在研發(fā)經(jīng)營活動過程中所產(chǎn)生的材料費用的消耗，設(shè)備儀器、模具所產(chǎn)生的消耗，以及產(chǎn)品試研發(fā)的檢驗費用，另外，還包括了研發(fā)過程中儀器損壞所產(chǎn)生的維修費用和保養(yǎng)費用。在實驗過程中所需要租賃的相關(guān)儀器設(shè)備的費用，其中對于房屋的租賃服務(wù)費用不可享受加計扣除優(yōu)惠。

在進行研發(fā)過程費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用的分配過程中需要根據(jù)所記錄的全過程的研發(fā)活動中應(yīng)用到的儀器設(shè)備的操作時間和使用效果，制定合理的費用分配方式和加計扣除優(yōu)惠政策的應(yīng)用方案。對于在此過程中，沒有分配的費用，不可享受加計扣除優(yōu)惠政策。

不享受加計扣除優(yōu)惠政策的，包括了企業(yè)研發(fā)活動過程中直接生產(chǎn)產(chǎn)品所消耗的材料費用。

在進行研發(fā)活動過程中所產(chǎn)生的產(chǎn)品材料費用，對于進入研發(fā)費用的不同納稅年度所產(chǎn)生的費用可以直接對當(dāng)年的研發(fā)費用進行沖減。

（3）對于折舊費用的加計扣除原則，需要更改為加稅前扣除部分加計扣除。在進行加計扣除優(yōu)惠政策的實施過程中，需要按照企業(yè)所得稅的各項稅收優(yōu)惠政策的要求和標(biāo)準(zhǔn)，選擇在標(biāo)準(zhǔn)范圍以內(nèi)的稅收費用才可享受加計扣除稅收優(yōu)惠政策，符合條件的可以享受多項稅收優(yōu)惠，其中，凡符合小型微利企業(yè)稅收優(yōu)惠政策的可以享受當(dāng)年應(yīng)納稅所得額的加計扣除優(yōu)惠。以及符合企業(yè)固定資產(chǎn)要求的可以在折舊費用方面享受相應(yīng)的優(yōu)惠政策。

（4）對于企業(yè)研發(fā)活動過程中的軟件開發(fā)費用、設(shè)計、計算工作中和專有技術(shù)研發(fā)過程的攤銷費用都屬于無形資產(chǎn)研發(fā)費用。

對于這些無形資產(chǎn)的研發(fā)費用需要在研發(fā)過程中，詳細的記錄設(shè)計、計算、軟件開發(fā)過程，根據(jù)不同的研發(fā)時間所產(chǎn)生的攤銷費用，制定合理的研發(fā)費用分配標(biāo)準(zhǔn)，從而根據(jù)加計扣除優(yōu)惠政策的標(biāo)準(zhǔn)進行分配。

對于無形資產(chǎn)的研發(fā)費用所享受的加計扣除政策是對于稅前扣除的攤銷部分進行加計扣除的計算，其中，需要注意該無形資產(chǎn)符合稅法要求，并且攤銷年限被縮短。

（5）對于新型產(chǎn)品的研發(fā)環(huán)節(jié)、試驗環(huán)節(jié)、工藝流程實施的各個環(huán)節(jié)等所產(chǎn)生的設(shè)計費用，統(tǒng)稱為設(shè)計試驗類費用。

（6）在研發(fā)活動過程中，對于相關(guān)數(shù)據(jù)信息資料的收集費用、科技研發(fā)過程中所產(chǎn)生的保險費用以及相關(guān)研發(fā)過程中數(shù)據(jù)信息的分析、翻譯、處理、鑒定、評估、檢測等所產(chǎn)生的費用，以及知識產(chǎn)權(quán)申請費、注冊費等，另外，還有對于工作員工的福利補貼、養(yǎng)老金、醫(yī)療保險所產(chǎn)生的補充費用等都屬于其他相關(guān)費用。

對于員工的養(yǎng)老金、醫(yī)療保險所產(chǎn)生的補充費用和對于員工的補貼費用，凡是記錄在冊的其他相關(guān)費用均可享受加計扣除優(yōu)惠政策，并且需要注意不得大于可加扣研發(fā)費用總額的10%。對于不符合國家稅務(wù)總局公告內(nèi)容的費用均不享受稅前加扣政策。

（7）其他費用應(yīng)注意：在其他研發(fā)費用中包含了不同類型的研發(fā)模式，其中如果其他費用為委托研發(fā)所產(chǎn)生的，就需要以委托方實際支付給受托方的費用為主，并且委托研發(fā)需要確保研發(fā)成果符合企業(yè)既定的研發(fā)目標(biāo)和研發(fā)理念，委托方獲得了所有的知識產(chǎn)權(quán)，才能夠享受加計扣除的優(yōu)惠政策，否則將不予政策支持。另外，對于境外委托研發(fā)費用，需要按照實際的費用額度的80%進行加計扣除的計算，并且只有委托方可享受該政策。

對于加計扣除優(yōu)惠政策的應(yīng)用，必須要根據(jù)實際所承擔(dān)的研發(fā)費用進行合理的分配，確保使用該優(yōu)惠政策的一方獲得研發(fā)項目的所有權(quán)。

如果在企業(yè)的研發(fā)項目中屬于集中研發(fā)類型，通過各個成員的集體參與制作整體的研發(fā)項目，那么就需要根據(jù)所有收益成員的權(quán)利與義務(wù)進行分配，按照實際的研發(fā)費用計算標(biāo)準(zhǔn)，進行加計扣除的計算。

對于加計扣除政策的使用，還必須要確保在企業(yè)研發(fā)過程中所產(chǎn)生的財政性資金的研發(fā)費用按照實際的加計扣除原則進行合理的分配，對于不征稅收入處理的財政性資金，不可享受加計扣除優(yōu)惠，以及無形資產(chǎn)也不能夠進行加計扣除，如果對于企業(yè)所產(chǎn)生的財政性資金是通過政府補貼做折抵的研發(fā)費用，需要根據(jù)余額進行加扣金額的計算。

結(jié)語

綜合以上內(nèi)容，加計扣除優(yōu)惠政策在企業(yè)中的實際運用需要各個政府部門如稅務(wù)部門、科研部門等通力合作，不斷加強加計扣除優(yōu)惠政策的宣導(dǎo)和培訓(xùn)，促使加計扣除優(yōu)惠政策在企業(yè)中落地實行。于企業(yè)而言，在全面學(xué)習(xí)加計扣除優(yōu)惠政策的同時應(yīng)提高自身內(nèi)部監(jiān)管，做好費用核算歸集工作，以使加計扣除優(yōu)惠政策能夠在企業(yè)經(jīng)營過程中發(fā)揮作用。