政府會計準則下高校商標權資產核算淺析

趙穎 南京大學財務處

引言

商標權資產作為近年來在高校領域不斷受到關注的一類無形資產，其前期申請、后期維護和管理都開始不斷受到各界關注。《政府會計制度》的實施對高等學校各類資產核算提出新的要求，《行政事業(yè)性國有資產管理條例》《中央行政事業(yè)單位國有資產處置管理辦法》《事業(yè)單位財務規(guī)則》等配套規(guī)則的修訂出臺也將高等學校資產核算和管理工作提升到前所未有的重要地位。

高等學校是我國重要的科研單位和社會公共服務機構，其高質量發(fā)展離不開強大的物質保障。商標權資產的規(guī)范管理和會計核算對維護高等學校合法權益、促進高?？蒲谐晒袌龌\用具有重要意義。然而，配套的《政府會計制度》準則體系中卻缺乏針對商標權資產核算的具體指引和解釋，導致實務工作中該類資產核算不清晰、管理不到位等問題頻發(fā)。在此背景下，結合現(xiàn)有準則和管理制度框架，針對高校商標權資產進行有針對性的會計核算和管理規(guī)則研究具有較強的政策和實踐意義。

一、高等學校商標權日常管理和核算的困境及其原因

高等學校資產管理一直存在“重實物資產，輕無形資產”的問題，相比于體量龐大的實物資產，商標權資產總額在高校資產總額中占比較低，導致其長久以來在日常資產管理和核算工作中被忽視。然而，近年來一些知名高校的商標權屬糾紛不斷見諸報端。一方面，以高校名稱形象標識為載體的商標權侵權事件愈演愈烈；另一方面，高?？蒲袌F隊為其研發(fā)的商業(yè)化產品注冊的商標權也常因權屬不清產生糾紛。日常核算的不恰當會導致商標權資產成本難以準確確認，高校商標權核算管理陷入主體責任不明確、維權依據不清晰、會計核算無依據、發(fā)生侵權維權乏力的困境。

二、高等學校商標權及其注冊申請

（一）高等學校商標權及其重要性

商標，在商業(yè)領域來講，是企業(yè)產品和服務區(qū)別于其他競爭對手的標志。對于知名商標擁有者來說，商標也是其產品服務質量和美譽度的一種載體。國務院2008年發(fā)布的《國家知識產權戰(zhàn)略綱要》指出：“實施國家知識產權戰(zhàn)略，大力提升知識產權創(chuàng)造、運用、保護和管理能力，有利于增強我國自主創(chuàng)新能力，建設創(chuàng)新型國家；有利于完善社會主義市場經濟體制，規(guī)范市場秩序和提高國家核心競爭力；有利于擴大對外開放，實現(xiàn)互利共贏”；“必須把知識產權戰(zhàn)略作為國家重要戰(zhàn)略，切實加強知識產權工作。”商標權是我國知識產權的重要組成部分，對商標權的合理保護和運用關系著國家知識產權戰(zhàn)略的順利實施。

高等學校是我國知識創(chuàng)造創(chuàng)新的重要力量，商標權也是其知識產權的重要組成部分。高等學校尤其是一些知名院校名稱標識類商標具有較高的知名度和美譽度。同時，一些高校科研團隊為其科研成果面市申請注冊的商標權也成為高校商標權資產的重要組成部分。近年來，高校招生競爭加劇，相關科研成果產業(yè)化程度不斷加深，與高校名稱標識及相關科研成果產業(yè)化相關的商標具有日益強大的社會影響力和商業(yè)運用場景。從戰(zhàn)略發(fā)展角度來看，高等學校注冊和管理好自身名稱標識相關的商標，可以進一步提高其知名度和美譽度。精心選擇和培育的高校名稱標識商標，可以有效傳達其院校形象和校園文化。與高?？蒲谐晒D化相關的商標申請注冊可以促進高校科研成果順利轉化，對此類商標權的保護有利于提升高等學校在科研創(chuàng)新能力評比、雙一流高校評選等工作中的軟實力。由此可見，商標權資產對于高等學校長遠發(fā)展具有重要意義。

（二）商標權及其申請注冊流程

此外，除了法定申請流程產生的費用外，商標權申請落地還可能會涉及前期設計，后期宣傳、運用、管理等費用支出。各流程所涉及費用支出應當如何進行合理的會計核算，都值得深入思考和探討。

三、高等學校涉及商標權的主要情形

（一）與高等學校名稱形象標識相關的商標權

高等學校尤其是知名院校擁有較高的知名度和美譽度，其形象標識具有重要的商業(yè)價值，這也是高等學校商標權不斷受到侵犯的主要原因。在商業(yè)領域，商標權的確權主要是為了實現(xiàn)其商業(yè)價值，然而高校作為事業(yè)單位，其存在更多的是發(fā)揮社會公共服務價值，維護與學校名稱標識相關的商標權，目的不在于確保其商業(yè)價值的實現(xiàn)，而在于防止別人通過搶注商標謀取商業(yè)利益，對高等學校社會公共服務價值造成損害。申請和保護此類商標權主要是為了“不讓別人用”。該類商標權申請一般由高校行政部門主導，相關支出多從學校公共事業(yè)經費列支，申請成功后，幾乎不存在權屬爭議，后續(xù)管理中也很少涉及資產轉移轉化，商標權的存續(xù)以學校存續(xù)及是否進行續(xù)展為準。

（二）與高?？蒲谐晒虡I(yè)化相關的商標權

高等學校是科研創(chuàng)造、科技創(chuàng)新的重要力量，各類科研成果商業(yè)化前景廣闊。實務工作中，許多高校科研團隊為保護其智力成果，會在科研成果轉化為商品面市前，提前注冊商標，以便未來科研成果的市場轉化。申請和保護此類商標權主要是為了“自己用”。該類商標權資產的申請一般由高?？蒲袌F隊主導，相關支出多從專項科研經費列支。此類商標權資產沒有類似專利職務發(fā)明的規(guī)定，前期權屬沒有明確約定，容易產生糾紛。如果前期商標權申請過程中明確列支高?？蒲薪涃M，而會計核算上不做相應的商標權資產確認和計量，后續(xù)資產轉移轉化過程中就很難明確商標權資產的構建成本，難以為后續(xù)資產轉移轉化過程中的科研績效測算提供參考。

四、商標權資產核算的基本思路

（一）高校商標權核算的一般思路

1.商標權資產的初始計量

《政府會計準則第4號——無形資產》（以下簡稱《4號準則》）規(guī)定：“無形資產同時滿足下列條件的，應當予以確認：（一）與該無形資產相關的服務潛力很可能實現(xiàn)或者經濟利益很可能流入政府會計主體；（二）該無形資產的成本或者價值能夠可靠地計量”。

商標權申請成功的可能性較高，可以理解為該商標權相關的服務潛力很可能實現(xiàn)。名稱標識類商標權能夠提升高校服務潛能，具有商業(yè)應用前景的商標權可以為高等學校帶來經濟利益流入。同時，為申請商標權所付出的成本及其后續(xù)維持支出能夠可靠計量。這給商標權作為資產進行初始確認和后續(xù)計量提供了現(xiàn)實的可能性。為申請商標權而發(fā)生的前期設計費用、申請過程中發(fā)生的各項代理費用和官費均應視作商標權構建的成本支出，納入商標成本加以確認。同時，由于商標權申請成功的概率較大，完全可以在相關構建成本發(fā)生時就進行資本化處理。如果實務工作中發(fā)生不確定性較高的商標權申請支出時，也可以先通過預付賬款掛賬，待申請結果明確后，再確認轉資本化或費用化處理。

2.商標權資產的后續(xù)計量

《4號準則》規(guī)定：“政府會計主體應當于取得或形成無形資產時合理確定其使用年限。無形資產使用年限為有限的，應當估計該使用年限。無法預見無形資產為政府會計主體提供服務潛力或帶來經濟利益期限的，應當視為使用年限不確定的無形資產。政府會計主體應當對使用年限有限的無形資產進行攤銷。”

亞低溫治療后，A組心率明顯低于B組，差異有顯著性（P＜0.05)。A組患者CVP高于B組，差異有顯著性（P＜0.05)。A組MAP高于B組，差異有顯著性（P＜0.05)。A組CI低于B組，差異有顯著性（P＜0.05)。A組EVLWI與B組比較，差異無顯著性（P＞0.05)。A組GEDVI高于B組，差異有顯著性（P＜0.05)。A組SVRI高于B組，差異有顯著性（P＜0.05)，結果見表 2。

與高等學校名稱標識相關的商標權，一般伴隨高等學校的存在而存在。此類商標權為高等學校帶來服務潛力提升的期限難以預見，可以認定此類無形資產使用年限不確定，后續(xù)計量中不進行攤銷。

與高?？蒲谐晒虡I(yè)化運用相關的注冊商標，與企業(yè)商標類似。其存續(xù)及帶來經濟利益的期限與科研成果市場化狀況和商品銷售狀況緊密相關，此類商標年限的確認應該結合具體情況進行估計，可以進行合理預估的，應當視作該項無形資產使用年限有限，后續(xù)計量中按照預計年限進行攤銷。

《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》關于無形資產會計科目的相關運用規(guī)定指出：“無形資產后續(xù)支出符合無形資產確認條件的，應當按照支出金額確認無形資產”；“為保證無形資產正常使用發(fā)生的日常維護等認定為不符合無形資產確認條件的后續(xù)支出，在發(fā)生時計入當期費用”。

據此，商標權資產構建成功后，后續(xù)發(fā)生的為運用該項商標權而發(fā)生的宣傳費用、管理費用、續(xù)展費用和發(fā)生侵權時的保護費用，可以視作“為保證無形資產正常使用發(fā)生的日常維護支出”，在發(fā)生時直接計入當期費用。

3.商標權資產的終止計量

根據《4號準則》規(guī)定，無形資產的處置包括“按規(guī)定報經批準出售”“按規(guī)定報經批準對外捐贈、無償調出”“按規(guī)定報經批準對外投資”和“無形資產預期不能為政府會計主體帶來服務潛力或經濟利益”等情形。

與高等學校名稱標識相關的商標權資產，一般不太可能涉及出售、捐贈調出、對外投資等處置情形。如果發(fā)生預計不能為高等學校帶來公共形象打造、宣傳提升等使用效益時，可以在報經批準后，對其賬面價值予以轉銷。

與高等學?？蒲谐晒虡I(yè)化運用相關的注冊商標處置情形比較多樣?！?號準則》所提及的多種處置形式均有可能涉及。在具體情形中，應當參照準則具體規(guī)定執(zhí)行，在轉銷資產賬面價值的同時，確認當期收入或費用。

（二）不同情形下高等學校商標權資產日常管理及核算規(guī)則探討

1.與高等學校名稱形象標識相關的商標權管理及核算規(guī)則探討

高等學校名稱形象標識類商標申請的專業(yè)性強、復雜程度較高，多以委托代理機構代辦的方式進行申請。同時，由于此類商標權資產往往伴隨高等學校存續(xù)而存在，具有長久續(xù)展加以保護的需要，基本可以認定為此類商標權資產的使用年限不確定。根據《政府會計準則第4號——無形資產》規(guī)定“使用年限不確定的無形資產不應攤銷”。針對該類商標權資產的會計核算上可僅按照商標權申請過程中形成的各項支出為商標權成本進行該項資產的初始確認，不做后續(xù)攤銷處理。續(xù)展時發(fā)生的相關手續(xù)費支出，可直接在當期費用中列支。

日常管理上，應當在事前強化與商標權申請相關費用原始憑證的審核；事中建立相應的資產管理臺賬，明確資產管理人的崗位責任；事后維護好此類資產的安全完整，為相關權益保護提供充足的證據支持。

2.與高?？蒲谐晒虡I(yè)化相關的商標權管理及核算規(guī)則探討

從科研經費列支的高?？蒲袌F隊申請的商標權資產，相關支出應當視作高?？蒲袌F隊為構建該項商標權資產所發(fā)生的現(xiàn)金流出。初始計量時，應當申請該項商標權所發(fā)生的相關現(xiàn)金流出作為商標權資產的初始入賬成本。后續(xù)計量時，應當結合科研成果研發(fā)情況判斷該項商標權存續(xù)時間，進而判斷是否進行攤銷或處置報廢。后續(xù)續(xù)展支出由學?？蒲薪涃M負擔的，應當結合相應產品商業(yè)化運用狀況，核算收益，開展科研績效評價。商標權轉供企業(yè)使用的，應當按照相關科技成果轉化的規(guī)定，核算成本，收取資產使用費或轉讓費，同時核算成本，為科技成果轉化績效核算提供依據。

日常管理上，除了應當參照前述類別商標權明確管理人責任、設置相應資產臺賬、維護資產安全完整外，更應重視該類商標權權屬的初始界定和后續(xù)商業(yè)化運用問題，通過協(xié)議公證等法律認可的方式將商標權權屬明確到高等學校名下，防止未來可能出現(xiàn)的商標權權屬糾紛，切實維護高?？蒲袌F隊的智力成果。

結語

高等學校是重要的社會公共服務部門，也是助推我國經濟發(fā)展的重要力量，對其合法權益的維護至關重要。當前會計制度制定開始不斷向“重原則、輕規(guī)則”的方向轉變，這不僅給高校會計工作開展提供了更多的靈活性、便利性，也給日常會計核算工作提出了挑戰(zhàn)。在具體業(yè)務開展中，我們必須在真正了解經濟業(yè)務實質后，結合準則框架深入思考，才能制定出更加符合單位實際的會計核算和資產管理細則。結合實際情況，對高等學校商標權資產會計核算方式進行細化，不僅能夠讓高校財務核算實操工作有據可循，也能進一步提升高校財務報告會計信息質量，為高校開展日常資產管理、科研績效評價、資產合法權益維護提供依據。