CPA視角下企業(yè)采購業(yè)務內(nèi)部控制管理探討

孫春霞 立信中聯(lián)會計師事務所（特殊普通合伙）山東分所

引言

本文通過筆者在會計師事務所多年來對不同企業(yè)進行內(nèi)部控制審計及內(nèi)部控制咨詢業(yè)務時發(fā)現(xiàn)存在的內(nèi)控問題，結(jié)合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范及配套指引》，以制造企業(yè)為例重點介紹采購業(yè)務內(nèi)部控制管理中容易出現(xiàn)的問題及原因分析，并提出改進建議與措施。

一、制造企業(yè)采購業(yè)務內(nèi)部控制管理中容易出現(xiàn)的問題

制造企業(yè)的物資采購業(yè)務主要包括以下流程：提出物料需求、檢查庫存平衡、采購計劃的編制與審批、供應商的選擇與管理、采購價格的確定與采購合同的簽訂、物料驗收與入庫、對賬與付款等。

下面分流程對容易出現(xiàn)的采購業(yè)務內(nèi)部控制管理問題舉例：

（一）采購計劃的管理

采購計劃編制不合理、無安全庫存。

企業(yè)未制定或未嚴格控制各生產(chǎn)物資的安全庫存，采購部門盲目采購，導致庫存積壓或缺件，造成企業(yè)資源浪費或影響生產(chǎn)的正常進行；企業(yè)沒有定期編制合理的采購計劃，采購零散則無法享受批量采購的優(yōu)惠價格，導致采購成本上升。

（二）供應商的選擇與管理

供應商的選擇與準入流程以及對合格供應商的管理不規(guī)范。

企業(yè)領(lǐng)導自行指定供應商，或全部由采購部完成供應商的篩選準入流程；部分物料存在獨家供貨，在供應商出現(xiàn)質(zhì)量、違規(guī)問題或年度供方評價結(jié)果不及格應予以淘汰時，因為獨家供貨，企業(yè)處于被動局面，且采購價格的談判也不具有主動權(quán)；未建立供應商動態(tài)管理及定期評價體系，供貨份額分配不合理，不能及時對不合格供應商進行淘汰處理。

以上問題均可能導致采購物資質(zhì)次價高、產(chǎn)品質(zhì)量不過關(guān)，從而給企業(yè)造成損失，且存在業(yè)務員與供應商串通、舞弊風險的問題。

（三）采購價格的確定與采購合同的簽訂

采購定價機制不規(guī)范，定價方式不合理，合同審核與簽訂流程不規(guī)范。

物料采購價格直接由采購部業(yè)務員與供應商洽談，對于大額重要物資或技術(shù)要求較高物資的采購，未實行公開招標采購方式，未由使用部門、采購部、技術(shù)部、財務部等相關(guān)部門共同參與組成采購招標小組，選擇性價比高且質(zhì)量、技術(shù)滿足要求的物料，可能存在業(yè)務員虛報價格、吃回扣等舞弊行為，且采購物資質(zhì)次價高，給企業(yè)造成損失；對個別采購物料價格商定時間較長，已采購并使用物料未及時入賬，影響產(chǎn)品成本的結(jié)轉(zhuǎn)及報表的正確列報。

新增合同未經(jīng)法務或技術(shù)人員對其法律或技術(shù)條款進行審核，對外簽訂合同的業(yè)務員未經(jīng)企業(yè)授權(quán)，合同內(nèi)容存在重大疏漏和欺詐，均可能導致企業(yè)信譽受損或涉及法律訴訟。

（四）物料驗收與入庫管理

質(zhì)檢流程不規(guī)范，入庫物料與采購訂單不符，實物保管與賬務記錄職責未分離。

倉庫收貨員收貨時只根據(jù)供應商提供的送貨清單收貨，未與采購訂單進行核對，或?qū)Τ唵嗡拓浳唇?jīng)采購部門審批私自接收入庫，造成采購物資滯壓；質(zhì)檢員與供應商串通舞弊，以次充好，對質(zhì)檢不合格物料放行入庫，致使企業(yè)產(chǎn)品受損；部分規(guī)模較小企業(yè)因人員緊張，存在收貨員、保管員與記賬員為同一人，實物保管與賬務記錄不相容，職務未嚴格分離，可能會出現(xiàn)監(jiān)守自盜情況的發(fā)生。

（五）付款與對賬管理

付款流程不規(guī)范，付款方式不合理，未定期與供應商進行對賬。

付款前未經(jīng)倉庫記賬員對其入庫數(shù)量進行確認，只是由采購部業(yè)務員進行付款審核；由業(yè)務員代供應商領(lǐng)取銀行承兌匯票但不及時轉(zhuǎn)交供應商，存在擠占挪用行為；對預付賬款管理不善，存在不能及時取得物資或發(fā)票導致預付賬款長期掛賬、款項不能收回風險；未嚴格按照合同約定付款；企業(yè)普遍存在發(fā)票取得或入賬不及時現(xiàn)象。以上問題均可能導致企業(yè)資金或信譽遭受損失或報表列報不準確。

審計中發(fā)現(xiàn)大部分企業(yè)對應付賬款的對賬一般都是消極處理，不主動與供方對賬；或只是電話對賬，未留有對賬記錄；或全部由采購業(yè)務員進行對賬，未由財務或獨立于采購部門人員進行對賬；對存在的對賬差異未及時查找原因，經(jīng)審批后進行處理。以上可能導致公司報表列報不準確或存在業(yè)務員與供方串通造假行為，給企業(yè)造成損失。

二、企業(yè)采購業(yè)務內(nèi)部控制管理中問題產(chǎn)生的原因

（一）企業(yè)采購內(nèi)部控制體系不健全或執(zhí)行不到位

健全的內(nèi)部控制體系是確保企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動有序開展的前提和保證。而目前我國部分企業(yè)，特別是中小型民營企業(yè)或家族企業(yè)，未能建立健全符合企業(yè)實際情況的內(nèi)控體系，制定的相關(guān)內(nèi)控制度可操作性也不強；企業(yè)采購業(yè)務內(nèi)部控制流程或控制程序制定不規(guī)范、不合理，相關(guān)人員權(quán)責不清。

（二）企業(yè)管理層對內(nèi)部控制的重視程度不夠，或凌駕于內(nèi)控制度之上

個別企業(yè)的關(guān)鍵采購環(huán)節(jié)人員由企業(yè)領(lǐng)導的親屬擔任，這種密切的關(guān)系造成采購人員在物資采購環(huán)節(jié)可能存在違反內(nèi)控制度的行為，使內(nèi)控制度失效或流于形式。

（三）員工缺乏誠信或素質(zhì)低下

員工缺乏誠信或素質(zhì)低下，在企業(yè)監(jiān)管不力的情況下，與供應商串通欺騙企業(yè)，謀取私利。

（四）內(nèi)部監(jiān)管不力，不相容職務未實行嚴格分離

采購業(yè)務不相容職務主要包括：詢價與確定供應商、合同的訂立與審批、采購與驗收、實物資產(chǎn)的保管與會計記錄、付款審批與執(zhí)行等。首先，多數(shù)小規(guī)模企業(yè)為了節(jié)省成本，未對采購業(yè)務過程中的不相容職務進行嚴格分離，存在同一部門或個人處理采購業(yè)務的全過程，且缺少適當?shù)难a償控制；其次，未成立內(nèi)部審計部門或內(nèi)審職能無法有效履行，未能做到定期或不定期對企業(yè)采購業(yè)務內(nèi)部控制運行的有效性進行專項審計、對發(fā)現(xiàn)的問題及時向管理層匯報、督促企業(yè)各部門進行認真的整改等。

三、解決企業(yè)采購業(yè)務內(nèi)部控制管理問題的對策與完善措施

企業(yè)想要找出并解決采購業(yè)務過程中存在的問題，首先需要梳理自身的采購業(yè)務流程，明確各采購業(yè)務環(huán)節(jié)的關(guān)鍵控制點；其次查找存在的問題特別是關(guān)鍵控制點處存在的問題；最后結(jié)合企業(yè)實際情況制定行之有效的整改方案及完善措施，以確保企業(yè)采購業(yè)務活動規(guī)范有效運行。

針對以上采購業(yè)務過程中普遍存在的問題及產(chǎn)生原因，本人結(jié)合多年來內(nèi)部控制審計經(jīng)驗，提出以下整改方案及完善措施，供參考。

（一）采購計劃管理

采購計劃管理的關(guān)鍵控制點是：保持庫存平衡及合理編制采購計劃并經(jīng)過適當審批。

企業(yè)應結(jié)合各物料供應商的供貨情況及歷史用量、生產(chǎn)計劃情況，合理制定并保持各庫存物資的安全庫存量；采購計劃需嚴格履行規(guī)定的編制與審批流程，綜合考慮供應商供貨情況、安全庫存、批量采購的優(yōu)惠價格等因素合理編制，避免盲目采購或過量采購，以保證生產(chǎn)需求但又不造成物資的積壓。

上市公司或大型企業(yè)一般會在每年年末按照以銷定產(chǎn)的原則，并預測原材料價格變動趨勢編制下年度采購計劃，經(jīng)相關(guān)負責人審批后納入本企業(yè)年度預算，并予以嚴格執(zhí)行，后期會根據(jù)更加具體的生產(chǎn)計劃結(jié)合庫存情況對常規(guī)性生產(chǎn)用料編制月度或周采購計劃；對備品備件、維修用料等非常規(guī)性生產(chǎn)用料的采購則是由需求部門提出需求申請，經(jīng)本部門領(lǐng)導審核后報采購、財務等相關(guān)部門審核，根據(jù)規(guī)定由總經(jīng)理或董事長審批后交由采購部采購。

（二）供應商的選擇與管理

供應商的選擇與管理的關(guān)鍵控制點是：建立科學的供應商評估和準入制度，加強對供應商的日常管理及評價體系的建設，及時對不合格供應商進行處理。

首先，對合格供應商的選擇。合格供應商的選擇，對企業(yè)的物料采購至關(guān)重要。對較重要物料供應商的選擇和準入流程一般會經(jīng)過供方資質(zhì)審查、資料調(diào)查、現(xiàn)場審核、樣件及小批測試考核等流程，對審查、測試合格供方方可納入企業(yè)合格供應商名錄。其審查和測試過程可能會由采購、生產(chǎn)、技術(shù)、質(zhì)量、財務等相關(guān)部門人員共同完成，本著公開公平和競爭的原則，在切實防范舞弊風險的基礎上，擇優(yōu)選擇合格供應商；在質(zhì)量與價格相差不大的情況下，同一物料可選擇1～3家合格供應商，以提高企業(yè)的競價能力，同時還能避免出現(xiàn)獨家供貨行為對企業(yè)生產(chǎn)造成影響。

其次，加強對合格供應商的日常管理，建立健全評價體系，對不合格供應商及時進行處理。日常應加強對重要物料供應商的動態(tài)管理，對供應商所供物料質(zhì)量出現(xiàn)波動或供方出現(xiàn)廠址搬遷、關(guān)鍵設備更換、新生產(chǎn)線運行等情況時，應由采購部門牽頭組織質(zhì)量、技術(shù)、生產(chǎn)等部門，對其進行PPAP審核，并出具審核報告；在每年年末應對供應商進行年度評價，由采購、質(zhì)量、技術(shù)以及生產(chǎn)等相關(guān)部門從物料到貨及時率與供貨比例完成率、供方的合作態(tài)度及質(zhì)量反饋及整改情況、現(xiàn)場服務及時性等方面進行評價打分，根據(jù)考核評價結(jié)果，合理分配下一年度的供貨份額，對評價不合格供方、持續(xù)不整改或整改不過關(guān)或者長期未供貨供應商及時予以淘汰。

最后，供貨份額的分配與管理：每年末，采購部門應結(jié)合供應商日常表現(xiàn)及年度業(yè)績評價得分情況及供貨能力，對同一物料不同供方的供貨份額進行重新分配，并在下一年度嚴格按設定的供貨份額進行采購，且采購份額的設定管理與執(zhí)行任務相分離，定期或不定期由監(jiān)督部門對采購份額的執(zhí)行情況進行監(jiān)督；如因特殊原因變動供貨份額，采購部門需提交供貨比例調(diào)整申請說明變動原因，并經(jīng)相關(guān)人員審核后予以調(diào)整。

（三）采購價格的確定與采購合同的簽訂

采購價格的確定與采購合同的簽訂關(guān)鍵控制點是：制定科學合理的采購定價流程，可采取公開招標、競爭性談判、詢價比價、協(xié)商定價等多種方式，科學合理地確定采購價格；規(guī)范合同簽訂流程，較重要或大宗批量物資的采購必須簽訂合同，由技術(shù)、財務、法律等有關(guān)部門對其技術(shù)及質(zhì)量要求、付款及法律條款進行審核，并由被授權(quán)人員簽訂合同。

健全企業(yè)的采購定價機制，明確定價流程，對于大額重要物資可采取公開招標采購方式，設定價格上限，由符合條件的供應商進行投標，由使用部門、采購部、技術(shù)部、財務部等相關(guān)部門共同參與開標，選擇性價比最高的產(chǎn)品；對日常需求及價格相對穩(wěn)定的物資，可參考歷史采購價格并預測未來市場行情，與合格供方簽訂年度采購合同；對于價格變動較頻繁、對市場行情依賴性比較強的物資，如石油、鋼材、煤炭等，由采購部門密切關(guān)注市場行情及價格變動趨勢，適時采購。無論何種采購定價機制，均要避免一言堂、一支筆行為，確實做到采購價格的透明、公開、公正，堅決杜絕舞弊行為的發(fā)生；采購物料及時與供方商定價格，避免已使用物料因未商定價格或暫估價格制定不合理影響成本的結(jié)轉(zhuǎn)及報表的正確列報。

價格商定之后，要及時與供方簽訂合同。由采購部門業(yè)務員擬定合同文本，經(jīng)技術(shù)、財務、法律等有關(guān)部門對其技術(shù)及質(zhì)量要求、付款與法律條款進行審核，并根據(jù)合同金額大小由財務總監(jiān)、分管采購領(lǐng)導或總經(jīng)理審批后，交經(jīng)企業(yè)授權(quán)人員簽訂合同。同時，對質(zhì)量要求較高物資可附簽質(zhì)量保證協(xié)議，規(guī)定質(zhì)量方面的保護性條款。

（四）物料驗收與入庫管理

物料驗收與入庫管理環(huán)節(jié)關(guān)鍵控制點是：入庫驗收物料均與簽訂合同或采購訂單相符，并質(zhì)檢合格，入庫數(shù)量清點無誤并及時記錄入賬。

制定明確的驗收入庫標準，首先由收貨員進行外檢，質(zhì)量部門抽樣進行質(zhì)檢，質(zhì)檢合格的由質(zhì)檢部出具質(zhì)檢合格單或質(zhì)量檢驗報告后方可辦理入庫手續(xù)，為了防止出現(xiàn)質(zhì)檢員與供應商串通作弊行為，送檢樣品以代碼標識，不出現(xiàn)供應商名稱；其次由倉庫收貨員根據(jù)采購部門下達的采購訂單清點入庫數(shù)量完成入庫，入庫完成后由保管員負責日常的收發(fā)管理，記賬員負責將入庫信息輸入系統(tǒng)或登記入賬，物料的清點入庫與保管、記賬職責嚴格分離，如確實因人員原因無法實現(xiàn)完全分離，可實行交叉復核或由財務、內(nèi)審等部門不定期進行抽查；對發(fā)現(xiàn)的存在質(zhì)量問題的物料經(jīng)質(zhì)檢、技術(shù)、生產(chǎn)部門審核后及時與供應商溝通協(xié)調(diào)予以讓步接收、退貨或索賠。

（五）付款與對賬管理

付款與對賬管理的關(guān)鍵控制點是：付款經(jīng)過適當審核與審批，審核無誤后按照合同約定付款；定期與供應商進行對賬，確保賬務記錄正確。

企業(yè)應制定完善的付款流程，嚴格按照合同約定條款，選擇合適的付款方式，及時辦理付款；對供應商的付款盡量采用網(wǎng)上銀行直接支付或由供應商領(lǐng)取承兌匯票等方式，避免出現(xiàn)業(yè)務員轉(zhuǎn)交，資金被侵占或挪用風險的發(fā)生；付款時應及時取得發(fā)票，并由采購業(yè)務員及倉庫記賬員對其單價及送貨數(shù)量進行核對，檢查價格是否與簽訂合同價格一致，數(shù)量是否確為驗收入庫數(shù)量，審核無誤簽字確認后提交財務進行審核，財務審核后根據(jù)企業(yè)規(guī)定的金額權(quán)限提交采購分管副總或總經(jīng)理審批后辦理付款手續(xù)。企業(yè)應當重視采購付款特別是大額預付賬款和定金的管理，密切關(guān)注供方的動向及采購物資的到貨情況，避免出現(xiàn)預付賬款長期掛賬、貨物或資金難以收回的風險。

企業(yè)應指定采購部門以外人員通過函證等方式定期與供應商進行對賬，并留存對賬記錄，對存在的差異及時查找原因，經(jīng)審批后予以調(diào)整，確保賬務記錄正確。

結(jié)語

企業(yè)的物資采購是生產(chǎn)經(jīng)營的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，因此，企業(yè)管理層應重視并加強對采購業(yè)務內(nèi)部控制的管理，努力提高員工素質(zhì)及對企業(yè)的誠信度，強化內(nèi)部監(jiān)管力度，及時發(fā)現(xiàn)采購業(yè)務的薄弱環(huán)節(jié)，完善相關(guān)采購制度，持續(xù)優(yōu)化采購流程，確保企業(yè)健康平穩(wěn)發(fā)展。