新會(huì)計(jì)制度對(duì)行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算影響分析

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引言

我國(guó)行政事業(yè)單位以往采用的是以款項(xiàng)是否已付出（或收到）作為本期收益費(fèi)用判定標(biāo)準(zhǔn)的模式，部分業(yè)務(wù)則采用以本會(huì)計(jì)階段發(fā)生收入、費(fèi)用可否計(jì)入本期損益作為經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理標(biāo)準(zhǔn)的模式。雖然這一體系基本滿足了行政事業(yè)單位基于國(guó)家方針政策的預(yù)先核算需求，也反映了行政事業(yè)單位預(yù)算執(zhí)行情況，但是無法全方位反映行政事業(yè)單位資產(chǎn)價(jià)值、負(fù)債情況，也無法保證運(yùn)行成本、受托責(zé)任履行準(zhǔn)確度?；诖耍覈?guó)于2019年正式實(shí)施了新會(huì)計(jì)制度，統(tǒng)一了各單位特定主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)涉及貨幣確認(rèn)、記錄、量化、匯報(bào)，致使行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算發(fā)生了較大的變化。基于此，對(duì)新會(huì)計(jì)制度實(shí)施背景下行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算發(fā)生的變化進(jìn)行適當(dāng)分析非常必要。

一、新會(huì)計(jì)制度下行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算概況

甲單位為全額撥款型行政事業(yè)單位，主要負(fù)責(zé)工程建設(shè)、管理、運(yùn)行的技術(shù)服務(wù)。在新會(huì)計(jì)制度實(shí)施以后，甲單位以財(cái)務(wù)處為主導(dǎo)，成立了業(yè)務(wù)咨詢委員會(huì)，面對(duì)收支、預(yù)算、基建、資產(chǎn)、采購等重點(diǎn)業(yè)務(wù)進(jìn)行一系列實(shí)踐探索。在新會(huì)計(jì)制度實(shí)踐初期，甲單位依據(jù)準(zhǔn)則要求，對(duì)各項(xiàng)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算進(jìn)行了逐一規(guī)范。如甲單位根據(jù)新會(huì)計(jì)制度規(guī)定進(jìn)行了賬簿設(shè)置，將原未入賬事項(xiàng)進(jìn)行了補(bǔ)充，同時(shí)對(duì)相關(guān)科目期初余額進(jìn)行了調(diào)整。其次，甲單位強(qiáng)化了內(nèi)部控制體系建設(shè)，在梳理內(nèi)部控制流程的同時(shí)，對(duì)財(cái)務(wù)制度進(jìn)行了進(jìn)一步完善。同時(shí)根據(jù)新會(huì)計(jì)制度關(guān)于結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余資金的性質(zhì)、構(gòu)成，進(jìn)一步明確了資產(chǎn)負(fù)債責(zé)任主體，并將固定資產(chǎn)、對(duì)外投資、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)數(shù)據(jù)進(jìn)行了清理、核實(shí)、歸類，確定了應(yīng)當(dāng)補(bǔ)入賬款的資產(chǎn)初始計(jì)量?jī)r(jià)值。最后，甲單位運(yùn)用以計(jì)算機(jī)為主的智能化工具手段，對(duì)原始憑證審核及賬務(wù)記錄核對(duì)、結(jié)算，以及基于資產(chǎn)管理合同約定的資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)運(yùn)作、基于Internet的財(cái)務(wù)報(bào)銷申請(qǐng)、基于國(guó)家方針政策的預(yù)先核算等財(cái)務(wù)綜合管理系統(tǒng)進(jìn)行完善，初步實(shí)現(xiàn)了財(cái)務(wù)高效率管理。

二、新會(huì)計(jì)制度對(duì)行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的影響

（一）會(huì)計(jì)核算方式變化

以往行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算方式主要是將不同類別會(huì)計(jì)憑證、項(xiàng)目報(bào)表、會(huì)計(jì)賬簿整合后適當(dāng)選擇應(yīng)用。而在新會(huì)計(jì)制度下，行政事業(yè)單位將采取具有兩種屬性的特定主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)涉及貨幣確認(rèn)、記錄、量化、匯報(bào)，以往以款項(xiàng)是否已付出（或收到）為本期收益費(fèi)用判定標(biāo)準(zhǔn)的模式向以本會(huì)計(jì)階段發(fā)生收入、費(fèi)用可否計(jì)入本期損益為經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理標(biāo)準(zhǔn)、以款項(xiàng)是否已付出（或收到）為本期收益費(fèi)用判定標(biāo)準(zhǔn)的結(jié)合模式轉(zhuǎn)化[1]。針對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)核算也需要在適當(dāng)分割的同時(shí)建立鏈接機(jī)制，將平行記賬原則貫徹到對(duì)相關(guān)業(yè)務(wù)規(guī)定的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)中。而對(duì)于歸納到基于國(guó)家方針政策的預(yù)先核算的財(cái)務(wù)收支，則需要在雙重核算的情況下進(jìn)行平行記賬，優(yōu)化了預(yù)算會(huì)計(jì)功能，也增加了會(huì)計(jì)核算難度。

（二）會(huì)計(jì)核算制度變化

以往行政事業(yè)單位特定主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)涉及貨幣確認(rèn)、記錄、量化、匯報(bào)制度僅簡(jiǎn)單確定了相關(guān)作業(yè)者職責(zé)，沒有對(duì)特定主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)涉及貨幣確認(rèn)、記錄、量化、匯報(bào)內(nèi)容、方式進(jìn)行明晰[2]。發(fā)現(xiàn)問題時(shí)也經(jīng)常無法尋找到具體負(fù)責(zé)人員，極易出現(xiàn)責(zé)任推諉情況。而在新會(huì)計(jì)制度下，對(duì)行政事業(yè)單位中不同工作崗位職責(zé)、不同類型工作環(huán)節(jié)、從業(yè)者有關(guān)職責(zé)進(jìn)行了嚴(yán)格設(shè)定，并將嚴(yán)守制度、執(zhí)法必嚴(yán)、有法必依原則貫徹落實(shí)到了會(huì)計(jì)制度制定實(shí)施整個(gè)過程。除此之外，新會(huì)計(jì)制度根據(jù)我國(guó)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員流動(dòng)性大的特點(diǎn)，對(duì)財(cái)務(wù)管理的交接工作進(jìn)行了適當(dāng)完善，保障了后續(xù)接手者會(huì)計(jì)核算工作規(guī)范、有序開展[3]。

（三）會(huì)計(jì)核算內(nèi)容變化

新會(huì)計(jì)制度將行政事業(yè)單位總體會(huì)計(jì)核算局部?jī)?nèi)容進(jìn)行了適當(dāng)劃分，也對(duì)不需執(zhí)行新會(huì)計(jì)制度的部分問題解決措施進(jìn)行了簡(jiǎn)要論述[4]。除此之外，新會(huì)計(jì)制度增設(shè)了財(cái)務(wù)基于國(guó)家方針政策的預(yù)先核算、收支狀況方面內(nèi)容，擴(kuò)大了資產(chǎn)核算、負(fù)債核算內(nèi)容，如公共基礎(chǔ)設(shè)施、儲(chǔ)備物資、公車購買費(fèi)用、公務(wù)出差費(fèi)用等，并將單位預(yù)算各類項(xiàng)目費(fèi)用支出情況、固定資產(chǎn)處護(hù)理內(nèi)容囊括到財(cái)務(wù)籌劃方面。

三、新會(huì)計(jì)制度背景下行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算對(duì)策

（一）變革核算方式

根據(jù)新會(huì)計(jì)制度對(duì)行政事業(yè)單位特定主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)涉及貨幣確認(rèn)、記錄、量化、匯報(bào)的要求，行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)應(yīng)秉承科學(xué)、系統(tǒng)的原則，進(jìn)行特定主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)涉及貨幣確認(rèn)、記錄、量化、匯報(bào)方式變革。

第一，變革固化核算因素?；谛聲?huì)計(jì)制度要求，行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)需要將固化特定主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)涉及貨幣確認(rèn)、記錄、量化、匯報(bào)因素逐步消除。同時(shí)將單位特定主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)涉及貨幣確認(rèn)、記錄、量化、匯報(bào)部分內(nèi)容進(jìn)行簡(jiǎn)化，尤其是需合并的財(cái)政補(bǔ)貼類會(huì)計(jì)科目。

第二，借鑒核算方法。在新的會(huì)計(jì)制度下，行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算朝著企業(yè)會(huì)計(jì)管理工作靠近。因此，在會(huì)計(jì)核算方法變革過程中，會(huì)計(jì)人員應(yīng)有選擇地借鑒企業(yè)資金核算方法、投資核算方法，以便在體現(xiàn)行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算特殊性的同時(shí)，滿足新會(huì)計(jì)制度要求[5]。

第三，注重以國(guó)有企業(yè)資金為對(duì)象的資金使用計(jì)劃、考評(píng)、監(jiān)管、控制。新會(huì)計(jì)制度對(duì)會(huì)計(jì)以國(guó)有企業(yè)資金為對(duì)象的資金使用計(jì)劃、考評(píng)、監(jiān)管、控制科目核算較為重視。因此，行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)應(yīng)根據(jù)要求強(qiáng)化以國(guó)有企業(yè)資金為對(duì)象的資金使用計(jì)劃、考評(píng)、監(jiān)管、控制科目核算工作。同時(shí)以單位轉(zhuǎn)型為切入點(diǎn)，結(jié)合實(shí)際財(cái)務(wù)管理情況，將風(fēng)險(xiǎn)管理因素滲入財(cái)務(wù)管理過程，構(gòu)建完善的風(fēng)險(xiǎn)壁壘，降低會(huì)計(jì)管理風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)概率。

（二）完善核算制度

新會(huì)計(jì)制度的實(shí)施，對(duì)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理制度優(yōu)化提供了良好借鑒。在新會(huì)計(jì)制度持續(xù)實(shí)踐進(jìn)程中，各種各樣的新問題也不斷涌現(xiàn)?；诖耍姓聵I(yè)單位會(huì)計(jì)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)新會(huì)計(jì)制度及相關(guān)規(guī)章制度的深層次分析、學(xué)習(xí)，降低會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理解難度。在基于新會(huì)計(jì)制度的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則條例修訂完善過程中，行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)應(yīng)盡量選擇通俗易懂的語言。特別是固定資產(chǎn)的折舊方法，應(yīng)利用日?；Z言進(jìn)行明晰，切實(shí)降低內(nèi)部規(guī)章制度理解難度，保障固定資產(chǎn)實(shí)際使用情況的全面、真實(shí)反映，提升固定資產(chǎn)計(jì)提折舊效率。

以甲單位為例，根據(jù)實(shí)物形態(tài)，可以將單位所擁有的固定資產(chǎn)劃分為房屋建筑物（含房屋、土地等不動(dòng)產(chǎn)）、交通運(yùn)輸設(shè)備及其他設(shè)備。前者固定資產(chǎn)計(jì)提折舊主要為直線法。如辦公樓建筑面積580m2，可以暫時(shí)不考慮凈殘值，預(yù)計(jì)使用年限為25年。則在計(jì)算一樓門面年折舊值時(shí)就可以通過原值減去凈產(chǎn)值后，與預(yù)計(jì)使用年限相除，隨后乘以出租面積占總面積比例獲得；而后者可以采用工作量法，以使用強(qiáng)度為依據(jù)，進(jìn)行恰當(dāng)計(jì)算。如甲單位2019年保有3輛原價(jià)值總計(jì)698541元的車，報(bào)廢殘值率為15.6%，經(jīng)國(guó)資中心公開拍賣得到實(shí)際價(jià)格為85666元?？傂旭偣镱A(yù)計(jì)6.0×105km，當(dāng)月行駛8.0×103km，則當(dāng)月折舊額為：698541×（1-15.6%）/600000×8000=7860.91元。

（三）豐富核算內(nèi)容

在新會(huì)計(jì)制度中，事業(yè)單位會(huì)計(jì)管理最大的變化就是規(guī)定了單位僅存在一個(gè)會(huì)計(jì)核算主體，與之相對(duì)應(yīng)的賬目核算內(nèi)容也發(fā)生了較大變化[6]。因此，為保證并賬過程中賬目銜接準(zhǔn)確度，除設(shè)立專人開展并賬管理外，行政事業(yè)單位還需要根據(jù)新會(huì)計(jì)制度要求，進(jìn)行會(huì)計(jì)核算內(nèi)容的進(jìn)一步豐富。

以“應(yīng)付職工薪資”科目財(cái)務(wù)核算為例，單位會(huì)計(jì)應(yīng)根據(jù)新會(huì)計(jì)制度相關(guān)要求，在此科目賬戶下進(jìn)行“地方（部門）津貼補(bǔ)貼”“應(yīng)付工資（含離退休費(fèi)）”“社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)”“其他個(gè)人收入”“住房公積金”等多個(gè)二級(jí)科目設(shè)置。同時(shí)將工資依據(jù)處室職能劃分后分別計(jì)入“單位管理費(fèi)用”“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”，并由單位自行代扣個(gè)人所得稅、住房公積金、社會(huì)保險(xiǎn)稅，為工資成本的準(zhǔn)確核算提供依據(jù)。在這一背景下，預(yù)算會(huì)計(jì)不做計(jì)提工資會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)需要計(jì)入：

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用-工資福利費(fèi)用，單位管理費(fèi)用-工資福利費(fèi)用；

貸：應(yīng)付職工薪酬-社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)-個(gè)人繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)/住房公積金-個(gè)人繳納其他應(yīng)交稅收和費(fèi)用稅收-應(yīng)交個(gè)人所得稅

結(jié)語

綜上所述，新會(huì)計(jì)制度對(duì)行政事業(yè)單位基本項(xiàng)目會(huì)計(jì)處理、工資會(huì)計(jì)核算、固定資產(chǎn)核算及折舊計(jì)提、長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算均造成了較大的影響。行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員應(yīng)根據(jù)單位性質(zhì)，恰當(dāng)設(shè)計(jì)核算科目。同時(shí)根據(jù)合并后單位實(shí)際情況，與內(nèi)部控制體系相結(jié)合，進(jìn)行財(cái)務(wù)審批權(quán)限的進(jìn)一步梳理明確。在這個(gè)基礎(chǔ)上，推進(jìn)財(cái)務(wù)以計(jì)算機(jī)為主的智能化工具建設(shè)，強(qiáng)化財(cái)務(wù)處理系統(tǒng)應(yīng)用，切實(shí)提高財(cái)務(wù)報(bào)銷工作效率及整體會(huì)計(jì)核算效率。