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    政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度下高校固定資產(chǎn)核算探討
    ——以M大學(xué)為例

    2021-10-09 06:09:00劉宏中國(guó)民航大學(xué)
    財(cái)會(huì)學(xué)習(xí) 2021年25期
    關(guān)鍵詞:預(yù)提賬務(wù)盈余

    劉宏 中國(guó)民航大學(xué)

    引言

    2017年10月,財(cái)政部印發(fā)了《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》,自2019年1月1日起施行。2018年,財(cái)政部制定了高等學(xué)校執(zhí)行以上文件的補(bǔ)充規(guī)定和銜接規(guī)定,對(duì)高校執(zhí)行新會(huì)計(jì)制度及新舊會(huì)計(jì)制度順利銜接做了進(jìn)一步指導(dǎo)。

    《政府會(huì)計(jì)制度》以權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ),重新構(gòu)建了“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離并相互銜接”的會(huì)計(jì)核算模式,提高了核算信息質(zhì)量,改進(jìn)了事業(yè)單位對(duì)資產(chǎn)負(fù)債的管理,尤其對(duì)于資產(chǎn)的管理和核算有較大改變。下面就新舊制度下固定資產(chǎn)核算做簡(jiǎn)單對(duì)比。

    M大學(xué)是培養(yǎng)高級(jí)人才的高等工科學(xué)校,資金來(lái)源主要有財(cái)政撥款和教育收費(fèi)返還,學(xué)校每年購(gòu)買(mǎi)大量?jī)x器設(shè)備,由于核算基礎(chǔ)和記賬方式的改變,實(shí)際操作中遇到很多問(wèn)題,現(xiàn)探討在政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度指導(dǎo)下的應(yīng)對(duì)辦法。

    一、固定資產(chǎn)的概念與核算科目

    《政府會(huì)計(jì)制度》有八個(gè)基本要素,以權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ),形成各自的會(huì)計(jì)等式:

    財(cái)務(wù)會(huì)計(jì):資產(chǎn)=負(fù)債+凈資產(chǎn)

    預(yù)算會(huì)計(jì):預(yù)算結(jié)余=預(yù)算收入-預(yù)算支出+結(jié)轉(zhuǎn)資金

    固定資產(chǎn)是指使用期限超過(guò)一年,單位價(jià)值在 1000 元以上(其中:專用設(shè)備單位價(jià)值在 1500 元以上),并在使用過(guò)程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)。主要使用1601固定資產(chǎn)和1602固定資產(chǎn)累計(jì)折舊等有關(guān)科目核算。

    本文僅以與固定資產(chǎn)有關(guān)的核算與大家探討。

    二、政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下高校固定資產(chǎn)核算的部分情況

    (一)實(shí)行《政府會(huì)計(jì)制度》前后固定資產(chǎn)核算對(duì)比

    如表1、表2所示,原高校會(huì)計(jì)制度將購(gòu)入固定資產(chǎn)的資金由一般基金轉(zhuǎn)入固定基金,直到使用壽命期滿一次性報(bào)廢時(shí),同時(shí)減少固定資產(chǎn)和非流動(dòng)資產(chǎn)基金——固定基金,不能真實(shí)反映固定資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值,虛提折舊后一定程度上解決了固定資產(chǎn)價(jià)值不清晰的問(wèn)題。政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后,采用實(shí)提折舊,購(gòu)入固定資產(chǎn)不再使用雙分錄,固定資產(chǎn)買(mǎi)入當(dāng)月即按月計(jì)提折舊,固定資產(chǎn)損耗在提折舊時(shí)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用,記錄了固定資產(chǎn)價(jià)值的變動(dòng),客觀地反映了固定資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值。

    表1 購(gòu)入固定資產(chǎn)賬務(wù)處理

    表2 計(jì)提折舊的賬務(wù)處理

    (二)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下固定資產(chǎn)核算遇到的問(wèn)題及對(duì)策

    1.實(shí)行《政府會(huì)計(jì)制度》前后購(gòu)入的固定資產(chǎn)折舊的核算

    根據(jù)關(guān)于高等學(xué)校執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》的銜接規(guī)定,將原非流動(dòng)資產(chǎn)基金——固定基金轉(zhuǎn)入累計(jì)盈余,為了區(qū)分一般盈余,M大學(xué)設(shè)累計(jì)盈余——固定基金二級(jí)科目,核算原賬轉(zhuǎn)入的固定基金。預(yù)算會(huì)計(jì)不再對(duì)此核算。原則上,2018年及以前購(gòu)入的固定資產(chǎn)計(jì)提的折舊,應(yīng)該減少固定基金,按照可比性原則,2019年初補(bǔ)提2018年及以前購(gòu)入的固定資產(chǎn)折舊,不應(yīng)列入費(fèi)用,而應(yīng)該直接減少累計(jì)盈余——固定基金(見(jiàn)表3)。2019年以后計(jì)提的2018年及以前購(gòu)入的固定資產(chǎn)折舊,應(yīng)該計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用,年終結(jié)轉(zhuǎn)時(shí),此費(fèi)用與累計(jì)盈余——固定基金對(duì)轉(zhuǎn)(見(jiàn)表4)。2019年以后購(gòu)入固定資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí),計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用,年終結(jié)轉(zhuǎn)時(shí),此費(fèi)用與累計(jì)盈余——一般基金對(duì)轉(zhuǎn)(見(jiàn)表5)。

    表3 2018年及以前購(gòu)入的固定資產(chǎn)補(bǔ)提折舊

    表4 2018年及以前購(gòu)入的固定資產(chǎn)2019年后計(jì)提折舊

    表5 2019年以后購(gòu)入的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊

    由此可見(jiàn),累計(jì)盈余——固定基金科目,將隨著2018年及以前購(gòu)入的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊,以及毀損報(bào)廢等,余額逐漸減少,直到為零,只減不增。

    2.購(gòu)入固定資產(chǎn)質(zhì)量保證金的核算

    使用自有資金或財(cái)政資金購(gòu)買(mǎi)設(shè)備的賬務(wù)處理如表6、表7所示。

    表6 使用自有資金購(gòu)買(mǎi)設(shè)備的賬務(wù)處理

    表7 使用財(cái)政資金購(gòu)買(mǎi)設(shè)備的賬務(wù)處理

    如表6、表7所示,根據(jù)合同保證期滿退回供貨單位時(shí),一般在1—2年以后,根據(jù)《中央部門(mén)結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余資金管理辦法》規(guī)定,如果項(xiàng)目已滿兩年,項(xiàng)目周期結(jié)束,剩余資金應(yīng)報(bào)結(jié)余上繳財(cái)政。本案例質(zhì)量保證金1000元應(yīng)該做當(dāng)年預(yù)算支出,如表8所示。

    表8 使用財(cái)政資金購(gòu)買(mǎi)設(shè)備的賬務(wù)處理

    為避免零余額賬戶向基本戶轉(zhuǎn)賬,M大學(xué)2020年的合同約定對(duì)方將質(zhì)量保證金先行匯入學(xué)校,學(xué)校再支付設(shè)備款項(xiàng)。其他應(yīng)付款-質(zhì)量保證金作為周轉(zhuǎn)類往來(lái)款項(xiàng),不再做預(yù)算處理。

    3.購(gòu)入固定資產(chǎn)分期付款的賬務(wù)處理

    M大學(xué)在2018年及以前分期購(gòu)入固定資產(chǎn),前幾次付款只做費(fèi)用支出,只有在固定資產(chǎn)辦理驗(yàn)收手續(xù)之后登記固定資產(chǎn),發(fā)票開(kāi)齊,最后一次付款時(shí)全額列入固定資產(chǎn)和固定基金。

    在實(shí)行《政府會(huì)計(jì)制度》之后,未登記資產(chǎn)前先列入預(yù)付賬款,待固定資產(chǎn)辦理驗(yàn)收手續(xù)登記固定資產(chǎn)之后,再全額列入固定資產(chǎn)。涉及《政府會(huì)計(jì)制度》之前已有分期支付的情況,2018年12月31日之前的預(yù)付款在2019年1月1日之后登記固定資產(chǎn)入賬時(shí),調(diào)整以前年度累計(jì)盈余,預(yù)算不做處理。具體分錄見(jiàn)表9:

    表9 分期購(gòu)入固定資產(chǎn)賬務(wù)處理

    4.《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)施前購(gòu)入固定資產(chǎn),2019年資產(chǎn)登記需要退款的賬務(wù)處理

    M大學(xué)在2018年末購(gòu)入30萬(wàn)元的固定資產(chǎn),款項(xiàng)已按照合同約定支付,因來(lái)不及驗(yàn)收而未做資產(chǎn)登記,2019年驗(yàn)收時(shí)發(fā)現(xiàn)有5萬(wàn)元的設(shè)備不合格,因此需要對(duì)方退款5萬(wàn)元,分錄見(jiàn)表10。

    表10 2018年購(gòu)入固定資產(chǎn)2019年資產(chǎn)登記需要退款的賬務(wù)處理

    按照政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,本案例也應(yīng)進(jìn)行以前年度盈余調(diào)整,將上年減少的累計(jì)盈余加回,同時(shí)固定資產(chǎn)增加。預(yù)算會(huì)計(jì)方面,因現(xiàn)金流增加,調(diào)增上年非財(cái)政撥款結(jié)余和資金結(jié)存。

    5.使用單位預(yù)提費(fèi)用購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理

    使用單位預(yù)提費(fèi)用購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn),增加固定資產(chǎn),減少銀行存款,同時(shí)預(yù)算增加事業(yè)支出和減少資金結(jié)存,但如果預(yù)提費(fèi)用不做減少分錄顯然不對(duì),但資金流向什么科目呢?由于計(jì)提折舊形成的費(fèi)用支出,年終結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)減少的是累計(jì)盈余,因此,預(yù)提費(fèi)用應(yīng)該將資金轉(zhuǎn)給累計(jì)盈余,這樣才能形成資金流向的閉環(huán)。具體賬務(wù)處理見(jiàn)表11:

    表11 使用單位預(yù)提費(fèi)用購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理

    6.使用黨費(fèi)購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理

    黨費(fèi)屬于學(xué)校的受托代理資產(chǎn)。

    使用黨費(fèi)購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理,見(jiàn)表12:

    表12 使用黨費(fèi)購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理

    如表12所示,受托代理資產(chǎn)是以兩種形態(tài)存在的,一部分是以現(xiàn)金的形式在銀行存款里核算,但實(shí)質(zhì)上這部分銀行存款歸屬于黨,仍然是受托代理資產(chǎn)。另一部分是以實(shí)物的形式存在的,使用受托代理資產(chǎn)-固定資產(chǎn)科目核算,雖然使用黨費(fèi)購(gòu)買(mǎi)了固定資產(chǎn),只是受托代理資產(chǎn)改變了存在形式,總的受托代理資產(chǎn)和受托代理負(fù)債并沒(méi)有減少。

    結(jié)語(yǔ)

    政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度在實(shí)施過(guò)程中,高校的固定資產(chǎn)核算比以上舉例情況更為復(fù)雜,還有預(yù)付與報(bào)銷(xiāo)時(shí)換項(xiàng)目的情況,經(jīng)濟(jì)分類發(fā)生改變的情況等,都需要具體問(wèn)題具體分析。因新會(huì)計(jì)制度頂層設(shè)計(jì)還不夠完善,基層工作人員對(duì)于新會(huì)計(jì)制度的理解還不到位,如何實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)相互協(xié)調(diào),全面清晰反映單位財(cái)務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行信息,為決策者提供支持,實(shí)現(xiàn)政府會(huì)計(jì)改革的目標(biāo),是我們每一個(gè)會(huì)計(jì)從業(yè)人員應(yīng)當(dāng)認(rèn)真思考的問(wèn)題。

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