淺析政府會(huì)計(jì)改革

丁艷麗

中國自進(jìn)入新的發(fā)展時(shí)期以來，在深化預(yù)算管理體制改革和現(xiàn)代化財(cái)務(wù)管理水平日益提高的情況下，政府會(huì)計(jì)傳統(tǒng)的單一核算方式已逐漸不能滿足信息需求者的需要。特別是預(yù)算法修訂以后，預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)所呈現(xiàn)的預(yù)算執(zhí)行信息和財(cái)務(wù)信息愈發(fā)不對(duì)稱，迫切需要建立一個(gè)統(tǒng)一、科學(xué)、規(guī)范的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，來有效銜接政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)。從上世紀(jì)90年代起，財(cái)政部就成立專班，從理論與制度設(shè)計(jì)到框架的構(gòu)建，再到一步步按計(jì)劃、按節(jié)點(diǎn)的改革落實(shí)，2014年《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案》就是此次政府會(huì)計(jì)改革新的起點(diǎn)。

政府會(huì)計(jì)改革的背景和意義

在1978年改革開放后我國的經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，隨之公共財(cái)政管理制度體系逐漸暴露出一些與社會(huì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不相適應(yīng)的問題，如預(yù)算體系不夠完善，預(yù)算管理和控制方式不夠科學(xué)，預(yù)算資金的使用績(jī)效不高，預(yù)算透明度不強(qiáng)等。為建立市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下靈活高效的財(cái)政管理體制，黨中央提出了全面深化改革的總目標(biāo)，并對(duì)預(yù)算管理制度改革方面提出了明確要求。2014年《關(guān)于深化預(yù)算管理制度改革的決定》的發(fā)布，詳細(xì)部署了改革的方向和各項(xiàng)具體工作。其中針對(duì)加強(qiáng)執(zhí)行管理，提高財(cái)政支出績(jī)效方面，提出要建立權(quán)責(zé)發(fā)生政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度。據(jù)此，同年發(fā)布了《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案》，方案中就改革的指導(dǎo)思想、基本原則、配套措施及具體實(shí)施步驟作出了逐一列示，就此開啟了此次政府會(huì)計(jì)改革的篇章。

權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度的提出是對(duì)延續(xù)幾十年的政府會(huì)計(jì)規(guī)則的一次里程碑式變革。一直以來，我國的政府報(bào)告制度一直是基于收付實(shí)現(xiàn)制下的政府會(huì)計(jì)核算所形成的決算報(bào)告制度，重點(diǎn)反映政府年度預(yù)算資金收支情況，不進(jìn)行成本核算，也未全面反映政府活動(dòng)所引起的資金運(yùn)行軌跡。無法科學(xué)、全面、準(zhǔn)確地反映政府資產(chǎn)負(fù)債和成本費(fèi)用，不利于加強(qiáng)政府的財(cái)務(wù)控制、提升政府內(nèi)部財(cái)務(wù)管理水平，防范政府主體債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)等。而采用權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，則是采用權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)核算為基礎(chǔ)，通過構(gòu)建統(tǒng)一、規(guī)范的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系和政府資產(chǎn)負(fù)債表等報(bào)表體系，完整清晰地反映政府預(yù)算執(zhí)行信息和財(cái)務(wù)信息。這也符合現(xiàn)代預(yù)算管理需要，有利于加強(qiáng)政府治理能力、評(píng)價(jià)政府績(jī)效、化解政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，為實(shí)施全面績(jī)效管理、提高財(cái)政透明度等提供牽引作用。

政府會(huì)計(jì)改革取得的成效

完善了政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度體系

截至2019年底，財(cái)政部已制定發(fā)布了一項(xiàng)政府會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則、十項(xiàng)政府會(huì)計(jì)具體準(zhǔn)則及相關(guān)應(yīng)用指南和系列報(bào)表，以及多項(xiàng)新舊制度銜接、補(bǔ)充規(guī)定和相關(guān)解釋文件，從制度層面解決了政府財(cái)務(wù)報(bào)告的核算基礎(chǔ)問題。改革后的《政府會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，除特殊業(yè)務(wù)按照補(bǔ)充規(guī)定進(jìn)行相關(guān)業(yè)務(wù)核算外，各類行政事業(yè)單位對(duì)基本業(yè)務(wù)按照統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度核算。極大的緩解了由于會(huì)計(jì)制度及會(huì)計(jì)核算不一致帶來的可比性差、數(shù)據(jù)難以匯總等問題，在預(yù)算會(huì)計(jì)信息與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的銜接上也有很大改善，為實(shí)現(xiàn)政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告奠定了基礎(chǔ)。同時(shí)，改革后的政府會(huì)計(jì)實(shí)行“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙分錄、雙報(bào)告”的會(huì)計(jì)模式，克服了原來單一預(yù)算會(huì)計(jì)系統(tǒng)的缺點(diǎn)，如收到上級(jí)部門債務(wù)轉(zhuǎn)貸收入時(shí)，在進(jìn)行資產(chǎn)、收入增加賬務(wù)處理的同時(shí)，也同步進(jìn)行債務(wù)和凈資產(chǎn)增加的賬務(wù)處理。改變了過去僅對(duì)預(yù)算資金流向進(jìn)行的賬務(wù)處理，更加全面、系統(tǒng)地反映政府資產(chǎn)債務(wù)情況等信息。

滿足了政府信息公開透明度的需要

轉(zhuǎn)變政府職能，建立服務(wù)型政府，就要提高政府信息透明度，這是現(xiàn)代政府公共管理的必然要求。財(cái)政部在改革中明確提出要堅(jiān)持公開透明的原則，要便于社會(huì)監(jiān)督，要按照政府信息公開要求，建立健全政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)和公開機(jī)制。隨著人民群眾文化水平的提高和民主意識(shí)的增強(qiáng)，人們對(duì)政府受托責(zé)任的重視程度也在逐漸提高，公眾作為委托人，將自己的錢、物交予政府代為決策和使用，當(dāng)然希望了解這些資源的來龍去脈，關(guān)注資源使用的效率和效果。在這種情況下，建立政府整體和政府各個(gè)部門能夠遵循的統(tǒng)一內(nèi)容和程序規(guī)范的政府會(huì)計(jì)信息披露制度，向公眾報(bào)告報(bào)告在哪些方面花了錢，做了哪些事，取得了什么效果是極其必要的。除了社會(huì)公眾，對(duì)其他政府信息需求者，如信托機(jī)構(gòu)、銀行等金融機(jī)構(gòu)、審計(jì)監(jiān)督部門等，也可根據(jù)各自的需要獲取想要的信息。

防范了政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

改革前的政府會(huì)計(jì)是按照收付實(shí)現(xiàn)制來核算經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)，僅能反映政府預(yù)算執(zhí)行中資金使用的過程，不能完整準(zhǔn)確地反映政府資產(chǎn)以及負(fù)債的全貌，特別是對(duì)于潛在的隱性債務(wù)或是或有負(fù)債，例如，拖欠工程款、拖欠職工工資、提供擔(dān)保等，這些游離于會(huì)計(jì)核算體系之外的負(fù)債，將來可能會(huì)對(duì)地方政府財(cái)政運(yùn)行和經(jīng)濟(jì)發(fā)展造成巨大隱患。收付實(shí)現(xiàn)制下支出核算也不劃分收益性支出和資本性支出，無法反映跨年度成本分?jǐn)偟?，?dǎo)致預(yù)算資金結(jié)余不實(shí)，信息不準(zhǔn)確，導(dǎo)致對(duì)政府償債能力的錯(cuò)誤判斷等。改革后的政府會(huì)計(jì)則是按照權(quán)責(zé)發(fā)生制來核算經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，它的特點(diǎn)是雙重核算體系并存，即是對(duì)待一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)，同時(shí)從按照預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩種賬務(wù)處理方面核算，同時(shí)利用會(huì)計(jì)科目設(shè)置及會(huì)計(jì)報(bào)表及附注來對(duì)政府債務(wù)的直接債務(wù)、隱性債務(wù)及或有債務(wù)進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。這樣的方式有助于政府全掌握自身負(fù)債金額及其變化，及時(shí)防范和化解不當(dāng)政府債務(wù)造成的風(fēng)險(xiǎn)。

政府會(huì)計(jì)改革的問題及建議

政府財(cái)務(wù)報(bào)告編制方面

從完善制度機(jī)制方面看，目前已初步建立了政府財(cái)務(wù)報(bào)告框架體系，但框架下的一些細(xì)之末節(jié)問題還是存在。如業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)方面，政府財(cái)務(wù)報(bào)告編制自下而上匯總形成，各級(jí)政府涉及預(yù)算單位多、匯總層次多、銜接環(huán)節(jié)多，從部門財(cái)務(wù)報(bào)告編制到政府財(cái)務(wù)報(bào)告匯總，通過層層合并抵銷，中間涉及業(yè)務(wù)繁多，尤其是上下級(jí)往來業(yè)務(wù)抵銷等。這就對(duì)會(huì)計(jì)核算數(shù)據(jù)信息的匹配程度的要求甚高，對(duì)最終呈現(xiàn)的政府財(cái)務(wù)報(bào)告中所體現(xiàn)的財(cái)務(wù)信息影響也大。信息系統(tǒng)使用方面，全國上下政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制使用一個(gè)信息系統(tǒng)編制匯總，對(duì)這個(gè)信息系統(tǒng)的要求就極其高，運(yùn)行速度要快，還要穩(wěn)，還能適應(yīng)各個(gè)不同類型單位信息系統(tǒng)的核算數(shù)據(jù)之間的互聯(lián)互通、政府財(cái)務(wù)報(bào)告信息系統(tǒng)與會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的對(duì)接傳遞等，一旦某個(gè)環(huán)節(jié)出現(xiàn)斷點(diǎn)都將會(huì)影響整個(gè)政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制。

政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)信息披露方面

近年來，我國地方政府債務(wù)規(guī)模擴(kuò)張的速度越來越快，公眾對(duì)政府債務(wù)的關(guān)注程度也越來越高，想從政府披露的會(huì)計(jì)信息中獲知的信息也越來越多。在目前的政府債務(wù)公開信息中反映的僅有地方債務(wù)限額、余額等債務(wù)規(guī)模單個(gè)量化指標(biāo)及政府資產(chǎn)負(fù)債等財(cái)務(wù)信息，但單純通過這些信息和數(shù)據(jù)有時(shí)很難做出客觀的評(píng)價(jià)判斷。例如，人們常用負(fù)債率指標(biāo)來衡量地方政府的償債能力，可如果橫向比較，不同城市由于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的差異，負(fù)債率雖然相近，但實(shí)際償債能力卻存在很大差異。再如，有些地方政府的收入主要來源于上級(jí)轉(zhuǎn)移支付，那其收入能力的大小就與當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)發(fā)展沒有直接關(guān)系了，如果用負(fù)債率這個(gè)指標(biāo)來分析時(shí)，就未必能得到正確的結(jié)論。此外，很多資產(chǎn)負(fù)債表所不能包括的表外信息，如地方土地儲(chǔ)備狀況、國有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)變動(dòng)的情況等，卻都是地方政府用來償債的重要經(jīng)濟(jì)資源。怎樣運(yùn)用、披露這些不同的政府會(huì)計(jì)信息，以做出科學(xué)、準(zhǔn)確的判斷將是改革中不可忽視的問題。

（馬鞍山市財(cái)政局）

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