逃稅行為的行政規(guī)制與刑事規(guī)制分析

朱妍

摘 要：稅收是一個國家的重要財政來源，逃稅行為是對國家稅收秩序的破壞，逃稅行為不僅應(yīng)承擔行政責任，嚴重的逃稅行為構(gòu)成逃稅罪還應(yīng)承擔刑事責任，因此逃稅行為具有雙重性。對逃稅行為應(yīng)進行行政以及刑事的規(guī)制，在進行規(guī)制時我國設(shè)置了行政責任前置的特殊規(guī)定。行政責任前置的規(guī)定對逃稅行為的行政規(guī)制與刑事規(guī)制增加了要求，應(yīng)厘清行政責任前置的性質(zhì)以及在實務(wù)中運作效果，從而完善對逃稅行為的刑事規(guī)制與行政規(guī)制，使其更好地銜接以保障我國的稅收征管秩序。

關(guān)鍵詞：逃稅行為;行政責任前置;規(guī)制

中圖分類號：D9???? 文獻標識碼：A????? doi：10.19311/j.cnki.16723198.2021.23.060

1 逃稅行為行政不法與刑事不法的雙重性

稅收作為國家取得財政收入的一種工具，對國家進行社會管理、提供公共服務(wù)十分重要。逃稅行為是對我國稅收征管秩序的破壞，不僅應(yīng)承擔行政責任，情況嚴重構(gòu)成逃稅罪時也應(yīng)承擔刑事責任，逃稅罪具有行政不法與刑事不法的雙重性，當事人在承擔法律責任時也具有雙重性，這種雙重性在刑法與行政法領(lǐng)域具有不同的區(qū)分。

1.1 刑法領(lǐng)域的區(qū)分

在刑法視角下，以行為與犯罪后果為切入對此類行為進行了較為明確的規(guī)定，臺灣學者林山田將行政不法與刑事不法的關(guān)系歸納為，刑事不法;具有行政處罰后果的行政不法;以及二者的交叉部分，具有刑罰后果的行政不法，即行政犯罪。

刑事不法與單純的行政不法存在一定的重合，而這一重合的部分便屬于行政犯罪，像逃稅罪這種首先違反行政規(guī)范最后又受刑法規(guī)制的行為就落入其中，故逃稅罪是一種具有行政不法與刑事不法雙重違法性的行政犯罪。

1.2 行政法領(lǐng)域的區(qū)分

從行政法角度定義行政犯罪，是指違反行政法規(guī)，危害正常的行政管理秩序，依照行政刑法應(yīng)當承擔刑事責任，接受刑罰處罰的行為。行政犯罪具有兩個特征：一是二次違法性，行政不法不僅違反了行政法的規(guī)定，并且達到一定的社會危害性，觸犯到刑法所保護的法益，違反了刑法的規(guī)定。二是弱倫理性，這種“弱”表現(xiàn)在，行政犯罪的設(shè)立是以行政管理的需要為前提，而后才考慮社會倫理的判斷。行政不法所違反的首先是行政法上的規(guī)定，而行政法規(guī)定的義務(wù)一般以社會管理為需要，與刑法所規(guī)定的故意殺人罪、故意傷害罪、強奸罪等嚴重不能使社會公眾所容忍的罪名相比，其中所包含的倫理性較輕。

但是倫理性較弱不能當然意味著其社會危害性較低，逃稅罪中包含的倫理性較弱，但若一個企業(yè)偷稅漏稅數(shù)額高達上億元時，便會使國家的稅收降低，影響國家福利政策等的實施，且是對其他依法納稅的納稅人的不公，亦造成了較大的社會危害性。因此，對于行政犯罪也應(yīng)進行嚴厲的刑罰懲罰。

2 對逃稅行為的規(guī)制基礎(chǔ)

2.1 對逃稅行為的行政規(guī)制

稅收是國家通過社會權(quán)力的行使對社會資源進行的再分配，政府通過稅收緩解收入分配的不公平。廣義的市場失靈包括收入分配的不公，政府有責任在市場失靈時進行干預，通過征收稅收來實現(xiàn)政府職能，調(diào)節(jié)市場、維護社會公平。政府通過征收稅款向社會提供大量的公共支出以及社會保障，維護社會的公平及穩(wěn)定，使社會資源的配置更加高效。

逃稅行為是對政府稅收制度的破壞，對于逃稅行為政府應(yīng)對其進行規(guī)制，維護稅收秩序、提供公共服務(wù)、維持社會公平。對于逃稅行為可以通過行政權(quán)力的行使對其進行規(guī)制，通過行政權(quán)的行使保障稅收的征收從而對社會進行投入，通過行政執(zhí)法、行政處罰等對逃稅行為進行規(guī)制，使行為人承擔責任，維護稅收秩序。

2.2 對逃稅行為的刑事規(guī)制

刑法作為最后一道防線，對于重大的不法行為應(yīng)由刑法進行規(guī)定進行刑事規(guī)制。行政規(guī)制與刑事規(guī)制間的不同有違法程度的不同以及違法性質(zhì)的不同，對于程度較重或性質(zhì)嚴重以及程度及性質(zhì)都較為嚴重的不法行為超越了行政規(guī)制的范圍進而應(yīng)對其進行刑事規(guī)制。

對于逃稅行為也是如此，情節(jié)較為嚴重的逃稅行為已經(jīng)構(gòu)成了逃稅罪，應(yīng)對其進行刑罰使其承擔刑事責任。通過較為嚴厲的刑事規(guī)制方式，對逃稅罪處以刑罰。然而，由于逃稅罪的行為特殊性，我國對于逃稅罪有著特殊的行政責任前置的規(guī)定，即對符合條件的逃稅行為進行行政處罰后不再追究刑事責任。我國在對逃稅行為的行政規(guī)制與刑事規(guī)制間作出了特殊的規(guī)定，使我國對于逃稅行為行政執(zhí)法與刑事司法的銜接有所不同。

3 逃稅罪的行政責任前置

3.1 行政責任前置的性質(zhì)

對于逃稅罪中行政責任前置的性質(zhì)的探討主要有以下四種觀點：第一，處罰阻卻事由。行政責任前置是消極的客觀處罰條件，指阻止已經(jīng)成立的犯罪發(fā)動刑罰權(quán)的事由，又稱處罰阻卻事由。符合條件的逃稅行為即便因行政責任前置不用承擔刑事責任但其亦構(gòu)成逃稅罪，只是因符合特定的條件而免除刑罰。第二，現(xiàn)實刑事責任阻卻事由。認為自犯罪成立以來便自然存在觀念刑事責任，不予追究刑事責任僅阻斷了觀念刑事責任轉(zhuǎn)換為現(xiàn)實刑事責任，不影響觀念刑事責任的存在。逃稅罪中行政責任前置的設(shè)置只是現(xiàn)實刑事責任的免除，此種逃稅行為依舊構(gòu)成了逃稅罪。第三，消極犯罪構(gòu)成要件。認為行政責任前置是犯罪構(gòu)成要件的定量因素，并且是消極的犯罪構(gòu)成要件，符合該構(gòu)成要件時，將該行為排除犯罪。第四，客觀不處罰條件。逃稅行為在發(fā)生時已經(jīng)具有違法性，但違法性較低;只有未履行補繳應(yīng)納稅款、繳納滯納金或接受行政處罰，逃稅行為才具有可罰性。故認為如果在之前已承擔了行政責任則不再具有刑事可處罰性，不是犯罪。

筆者贊同第一種觀點，首先，即使有了行政責任前置的規(guī)定行為人違反刑法符合逃稅罪第一款的行為依然構(gòu)成了犯罪，行政責任前置僅是對其刑事責任的不予追究，并不能否認其行為的違法性，其行為依然構(gòu)成犯罪。其次，行政責任前置是對既已構(gòu)成的犯罪不予處罰，是因符合了某種條件而對處罰后果的免除，故行政責任的前置是客觀處罰阻卻事由。