質(zhì)量成本管理在制造型企業(yè)中的應(yīng)用探析

王云輝

摘要：隨著我國(guó)逐步推動(dòng)制造型企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，許多企業(yè)紛紛把目光轉(zhuǎn)向“求質(zhì)”上來(lái)，質(zhì)量成本管理也隨之在企業(yè)運(yùn)營(yíng)中發(fā)揮著愈加重要的作用。文章對(duì)我國(guó)制造型企業(yè)質(zhì)量成本管理的應(yīng)用現(xiàn)狀、應(yīng)用過(guò)程中存在的問(wèn)題進(jìn)行分析，并結(jié)合廣東X陶瓷公司案例總結(jié)出企業(yè)應(yīng)用質(zhì)量成本管理可采取的對(duì)策。

關(guān)鍵詞：質(zhì)量成本;企業(yè)管理;制造型企業(yè);應(yīng)用

一、引言

2016年10月5日，三星Galaxy Note7發(fā)生一起自燃事件。據(jù)悉，在此款手機(jī)發(fā)布的一個(gè)多月，已在全球范圍內(nèi)發(fā)生三十多起爆炸和起火事故。2016年10月10日，三星迅速做出了反應(yīng)，決定暫停Note7的生產(chǎn)，并在不久之后正式召回Note7，共計(jì)190984臺(tái)。三星之所以不惜代價(jià)地在全球范圍內(nèi)召回手機(jī)，因?yàn)楫a(chǎn)品質(zhì)量問(wèn)題背后產(chǎn)生的企業(yè)信譽(yù)損失、客戶流失等隱性成本是無(wú)價(jià)的。由此可見(jiàn)，產(chǎn)品質(zhì)量對(duì)企業(yè)有多重要。合理的質(zhì)量成本管理，不僅能夠提高產(chǎn)品質(zhì)量，還能最大限度地降低質(zhì)量成本，提升企業(yè)效益。

20世紀(jì)50年代，美國(guó)的費(fèi)根鮑姆（A.V.Feigenbaum）就注意到了質(zhì)量成本的存在，并把質(zhì)量成本分為預(yù)防成本、檢驗(yàn)成本、廠內(nèi)損失和廠外損失四大類，為質(zhì)量成本管理奠定了理論基礎(chǔ)?，F(xiàn)代質(zhì)量管理領(lǐng)軍人物朱蘭博士（J.M.Juran）提出“礦中黃金”思想，開(kāi)始將這四類成本結(jié)合起來(lái)研究，尋找最優(yōu)的質(zhì)量成本結(jié)構(gòu)。中國(guó)在質(zhì)量成本領(lǐng)域研究相對(duì)國(guó)外起步較晚，1987年4月《質(zhì)量管理和質(zhì)量保證術(shù)語(yǔ)第一部分》在我國(guó)正式實(shí)施，并對(duì)質(zhì)量成本下了明確的定義：質(zhì)量成本是產(chǎn)品質(zhì)量保持在規(guī)定質(zhì)量水平上所需要的費(fèi)用，包括預(yù)防成本、鑒定成本和內(nèi)外部損失成本。1991年12月國(guó)家技術(shù)監(jiān)督局頒布的《質(zhì)量成本管理導(dǎo)則》在四大類質(zhì)量成本基礎(chǔ)上又補(bǔ)充了特殊情況下的外部質(zhì)保成本。

二、我國(guó)制造型企業(yè)質(zhì)量成本管理的應(yīng)用現(xiàn)狀

目前，制造業(yè)是我國(guó)質(zhì)量成本管理應(yīng)用的主要陣地。20世紀(jì)70～80年代，隨著我國(guó)改革開(kāi)放的深入，國(guó)外先進(jìn)企業(yè)管理理念的引進(jìn)，質(zhì)量成本管理模式逐漸應(yīng)用于我國(guó)企業(yè)，至今已有超過(guò)半成的制造型企業(yè)能夠初步應(yīng)用質(zhì)量成本管理。

我國(guó)東部沿海地區(qū)的制造型企業(yè)在質(zhì)量成本管理的應(yīng)用上較中西部地區(qū)更為普遍，成效也更為顯著，其中以大型企業(yè)、上市公司居多。這是由于我國(guó)在質(zhì)量成本管控方面的觀念引入較國(guó)外相對(duì)更晚，且制造型企業(yè)數(shù)量龐大、管理模式參差不齊以及部分中小型企業(yè)的觀念問(wèn)題，這種管理模式暫時(shí)很難進(jìn)行統(tǒng)一的推廣。企業(yè)更多的還是把目光聚焦于提升產(chǎn)品價(jià)值上，這就造成了企業(yè)在質(zhì)量成本管理的應(yīng)用過(guò)程中還存在許多問(wèn)題亟待解決。

三、企業(yè)質(zhì)量成本管理應(yīng)用中存在的問(wèn)題

（一）傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算體系不利于質(zhì)量成本管理

在進(jìn)行質(zhì)量成本核算時(shí)，通常按照預(yù)防成本、檢驗(yàn)成本、內(nèi)部缺陷成本和外部缺陷成本進(jìn)行質(zhì)量成本的歸集和分配，而傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算成本主要是對(duì)產(chǎn)品生產(chǎn)成本和期間費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。在科目設(shè)置上的不同使得傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算數(shù)據(jù)無(wú)法直接用于質(zhì)量成本管理，進(jìn)而倒逼企業(yè)重新建立適合質(zhì)量成本核算的體系。其根本的原因在于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算所提供的數(shù)據(jù)主要用于對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告，受眾群體多為投資者。而質(zhì)量成本核算是出于內(nèi)部管理決策使用的目的，受眾多為管理者，二者的最終目標(biāo)不同。然而，現(xiàn)實(shí)中許多中小制造企業(yè)由于意識(shí)淡薄、高昂的費(fèi)用或是缺乏專業(yè)素質(zhì)人才，并沒(méi)有建立完善的質(zhì)量成本核算體系。

表1是我國(guó)某大型化妝品制造型企業(yè)質(zhì)量成本核算科目明細(xì)，從表1中可以看到，質(zhì)量成本科目的設(shè)置與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有相似之處，比如職工薪酬、折舊費(fèi)用等，但大部分科目還是存在較大出入。

（二）對(duì)產(chǎn)品生命周期忽視造成質(zhì)量成本管理不全面

產(chǎn)品生命周期涵蓋了產(chǎn)品研發(fā)、設(shè)計(jì)、制造、入庫(kù)、銷售、售后質(zhì)保以及報(bào)廢多個(gè)環(huán)節(jié)相互貫通的過(guò)程。有的企業(yè)在進(jìn)行質(zhì)量成本管理時(shí)只片面關(guān)注到產(chǎn)品制造過(guò)程中的質(zhì)量檢驗(yàn)，而沒(méi)有從源頭進(jìn)行質(zhì)量管控，導(dǎo)致企業(yè)忽視了其他可能會(huì)產(chǎn)生質(zhì)量問(wèn)題的因素，如手機(jī)銷售之后，其生命周期并沒(méi)有結(jié)束，顧客在使用過(guò)程中會(huì)產(chǎn)生使用成本，對(duì)這塊成本的忽視可能會(huì)造成產(chǎn)品售后服務(wù)不佳、產(chǎn)品售后維修率過(guò)高以及產(chǎn)品使用壽命較短等情況的出現(xiàn)。

（三）模糊的管理權(quán)責(zé)劃分不利于部門協(xié)同

質(zhì)量成本管理應(yīng)當(dāng)包含產(chǎn)品生命周期的每個(gè)環(huán)節(jié)，涉及到銷售、生產(chǎn)、采購(gòu)、質(zhì)保、財(cái)務(wù)部及高層管理者之間的協(xié)調(diào)聯(lián)動(dòng)。然而，不少企業(yè)由于采用責(zé)任中心和部門化的模式進(jìn)行運(yùn)作，每個(gè)部門只需管好自己的“一畝三分地”便不需擔(dān)責(zé)，此法固然可以強(qiáng)化部門自身的責(zé)任意識(shí)，但同時(shí)也導(dǎo)致企業(yè)容易把質(zhì)量成本管理完全歸責(zé)于質(zhì)檢部門。但事實(shí)上是，采購(gòu)部門為了降低成本可能會(huì)采購(gòu)品質(zhì)不佳的原料，研發(fā)部門為了盡快推出新產(chǎn)品可能會(huì)減少實(shí)驗(yàn)次數(shù)，產(chǎn)品質(zhì)量得不到保障，造成了內(nèi)外部缺陷成本。

（四）不夠重視隱含質(zhì)量成本影響管理效果

質(zhì)量成本按其表現(xiàn)價(jià)值補(bǔ)償可以分為顯性成本和隱含成本。顯性成本會(huì)直接造成收入的減少或者成本費(fèi)用的增加，比如質(zhì)量成本四大類別就是顯性成本。但從廣義角度上看，質(zhì)量成本其實(shí)還包括由于外部缺陷成本造成的信譽(yù)損失、企業(yè)形象受損等無(wú)形損失。這些損失無(wú)法通過(guò)金錢衡量，難以在會(huì)計(jì)賬簿或者是質(zhì)量成本報(bào)告上體現(xiàn)，因此容易被管理者忽視，導(dǎo)致質(zhì)量成本管理無(wú)法得到最佳效果，甚至造成無(wú)法挽回的損失。

四、廣東X陶瓷公司質(zhì)量成本管理案例分析

（一）X陶瓷公司質(zhì)量成本管理介紹

廣東X陶瓷公司是位于廣東省佛山市的一家大型瓷磚制造企業(yè)，該公司于2014年初開(kāi)始采用質(zhì)量成本管理方法，高薪聘請(qǐng)管理專家進(jìn)行內(nèi)訓(xùn)，狠抓企業(yè)管理人員專業(yè)素質(zhì)，靈活利用管理工具，探究并形成符合陶瓷生產(chǎn)特點(diǎn)的質(zhì)量成本管理路徑。由管理層牽頭，各部門共同參與，研發(fā)部、采購(gòu)部、生產(chǎn)部進(jìn)行數(shù)據(jù)收集整理，并交由財(cái)務(wù)部進(jìn)行成本核算，最后匯總至質(zhì)保部進(jìn)行質(zhì)量成本分析，分析結(jié)果反饋至管理層，管理層將問(wèn)題和改進(jìn)措施下達(dá)各部門，建立了一套相對(duì)完整的質(zhì)量成本管理體系。截至2019年底，在該公司的質(zhì)量成本結(jié)構(gòu)中，內(nèi)部缺陷成本由2014年底的10.7%下降至2019年底的7.52%，成效顯著。

（二）X陶瓷公司對(duì)企業(yè)質(zhì)量成本管理應(yīng)用的啟發(fā)

1. 強(qiáng)化管理意識(shí)，提高人員素質(zhì)

“人”是企業(yè)管理中最重要也是最關(guān)鍵的因素。許多企業(yè)難以在內(nèi)部推廣應(yīng)用質(zhì)量成本管理模式，很重要的原因就是人員意識(shí)淡薄、傳統(tǒng)觀念的存在或是員工專業(yè)素質(zhì)不強(qiáng)。X公司在2014年初剛開(kāi)始推行質(zhì)量成本管理模式時(shí)，就十分注重從員工的觀念和能力下手，不斷營(yíng)造質(zhì)量成本管理的企業(yè)氛圍，通過(guò)聘請(qǐng)業(yè)內(nèi)專家培訓(xùn)管理層，提高人員意識(shí)和專業(yè)素質(zhì)，為之后的管理活動(dòng)開(kāi)展提供人力保障。

2. 構(gòu)建部門間質(zhì)量成本信息流通機(jī)制

信息是質(zhì)量成本管理不可或缺的一項(xiàng)資源，信息的準(zhǔn)確性、及時(shí)性、可靠性等特性都會(huì)影響到質(zhì)量成本的計(jì)量和最終的管理效果。X公司在管理層的帶動(dòng)下，建立起涉及各部門信息歸集、分析和反饋的雙向信息流通機(jī)制，為質(zhì)量成本管理打通信息壁壘，同時(shí)也方便各部門績(jī)效考核信息的收集。

3.建立符合企業(yè)實(shí)際的質(zhì)量成本管理路徑

X公司在管理層的帶領(lǐng)下摸索出一條值得借鑒的質(zhì)量成本管理路徑，為質(zhì)量成本的歸集、分析、決策指明了方向和路線，大致路徑如圖1所示，其中1至5為成本核算階段，5至6為成本分析階段，7為決策階段。

4.利用管理工具輔助質(zhì)量成本管理

X公司管理者善于利用管理工具進(jìn)行質(zhì)量成本報(bào)告分析。此舉可使數(shù)據(jù)描述和成本歸因變得更加清晰，常用的質(zhì)量成本管理工具有帕累托圖、直方圖、魚(yú)刺圖等。

五、質(zhì)量成本管理在制造型企業(yè)中的應(yīng)用對(duì)策

（一）建立完善的質(zhì)量成本核算體系

2014 年初開(kāi)始施行的《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》表明，企業(yè)在進(jìn)行產(chǎn)品成本核算時(shí)，對(duì)于企業(yè)內(nèi)部管理的相關(guān)要求，可以按照現(xiàn)代企業(yè)多維度、多層次的管理需要，確定多元化的產(chǎn)品成本核算對(duì)象，即允許企業(yè)在原有會(huì)計(jì)核算體系的基礎(chǔ)上，建立適合企業(yè)內(nèi)部質(zhì)量成本管理的核算體系。合理核算體系的建立能夠讓企業(yè)質(zhì)量成本管控步入正軌，質(zhì)量成本的歸集與分配也更為準(zhǔn)確，更加符合管理的需求。為此，企業(yè)可以聘請(qǐng)專業(yè)管理人員參與體系建設(shè)，并對(duì)員工進(jìn)行培訓(xùn)，提高人員素質(zhì);開(kāi)展專項(xiàng)研討會(huì)，上到中高層管理人員，下到一線操作工人均可參會(huì)，從而匯集不同視角下的觀點(diǎn)，建立更為全面的質(zhì)量成本核算體系。

（二）融合全面質(zhì)量成本管理模式

融合全面質(zhì)量成本管理模式，要求企業(yè)在開(kāi)展質(zhì)量成本管理時(shí)，帶動(dòng)各部門共同參與質(zhì)量成本的管控，共同對(duì)質(zhì)量成本擔(dān)責(zé)。如此一來(lái)，形成涵蓋產(chǎn)品周期和各環(huán)節(jié)的管控，一些諸如隱含成本等影響因素就不容易被忽略。同時(shí)，將質(zhì)量成本管控的視野拓寬至產(chǎn)品生命周期上，一些非增值作業(yè)消耗的質(zhì)量成本容易被發(fā)現(xiàn)并且消除，比如內(nèi)部和外部缺陷作業(yè)及其相關(guān)聯(lián)的成本都屬于非增值作業(yè)，應(yīng)徹底消除，以此優(yōu)化質(zhì)量成本結(jié)構(gòu)。

（三）將質(zhì)量成本管理納入部門績(jī)效考核

績(jī)效考核是企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督控制的一項(xiàng)有效形式，可以衡量一個(gè)部門或者員工對(duì)工作的貢獻(xiàn)程度。將質(zhì)量成本管理納入企業(yè)的關(guān)鍵績(jī)效考核指標(biāo)（KPI），能夠明確各部門甚至落實(shí)到個(gè)人對(duì)質(zhì)量成本管理的責(zé)任，同時(shí)也能激勵(lì)各部門做好質(zhì)量成本管理相關(guān)工作。將質(zhì)量成本管理納入部門績(jī)效考核，首先，應(yīng)該細(xì)化質(zhì)量成本的構(gòu)成要素;其次，把每個(gè)要素轉(zhuǎn)化為評(píng)價(jià)指標(biāo)，再確定每個(gè)指標(biāo)完成度的評(píng)價(jià)方式;最后，形成監(jiān)督和反饋機(jī)制。

六、結(jié)語(yǔ)

質(zhì)量成本管理作為管理會(huì)計(jì)的一個(gè)重要分支，是判斷一家企業(yè)管理體系是否有效的指標(biāo)之一，能為企業(yè)管理體系的完善以及企業(yè)的發(fā)展做出重要貢獻(xiàn)。因此，研究如何將質(zhì)量成本管理應(yīng)用到企業(yè)管理實(shí)操中是意義重大的。本文將理論與案例相結(jié)合，針對(duì)文中提出的問(wèn)題，從案例分析中歸納總結(jié)出制造型企業(yè)質(zhì)量成本管理應(yīng)用的一般性方法，以期能為我國(guó)企業(yè)質(zhì)量成本管理的發(fā)展提供新思路。

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（作者單位：福建師范大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)院）