新舊會(huì)計(jì)制度銜接問題之我見

楊洵

[摘 要]財(cái)政部于2017年10月24日頒布了新《政府會(huì)計(jì)制度》，并要求2019年1月1日起正式施行。新制度要求采用“雙基礎(chǔ)”“雙功能”“雙報(bào)告”的會(huì)計(jì)核算模式，對(duì)行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)工作產(chǎn)生了巨大的影響。對(duì)于如何做好新舊會(huì)計(jì)制度的銜接工作是財(cái)務(wù)人員迫在眉睫需要解決的問題。文章旨在通過分析新《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)施的必然趨勢(shì)、新舊會(huì)計(jì)制度的不同之處，總結(jié)出在銜接過程中可能存在的主要問題，并提出行之有效的解決對(duì)策，為行政事業(yè)單位在進(jìn)行新舊會(huì)計(jì)制度銜接過程中所面臨的實(shí)際問題提供借鑒。

[關(guān)鍵詞]新舊會(huì)計(jì)制度;雙基礎(chǔ);雙功能;雙報(bào)告

[中圖分類號(hào)]F233 ?為積極貫徹落實(shí)黨的十八屆三中全會(huì)提出的“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告制度”的重大改革舉措，構(gòu)建科學(xué)、規(guī)范、統(tǒng)一的政府會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)體系，財(cái)政部于2017年10月24日印發(fā)了《政府會(huì)計(jì)制度—行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》，自2019年1月1日起正式施行。能否順利施行新會(huì)計(jì)制度的關(guān)鍵在于新舊會(huì)計(jì)制度的銜接工作，因此需要在仔細(xì)研究新會(huì)計(jì)制度的核心內(nèi)容及相關(guān)要求的基礎(chǔ)上，發(fā)現(xiàn)行政事業(yè)單位在進(jìn)行新舊會(huì)計(jì)制度銜接中可能存在的問題，并提出有針對(duì)性的解決方法，加速推進(jìn)新舊制度的銜接工作，在規(guī)定的時(shí)限內(nèi)保質(zhì)保量的施行新會(huì)計(jì)制度。

1 新《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)施的必然趨勢(shì)

政府會(huì)計(jì)是指政府會(huì)計(jì)主體運(yùn)用專門的會(huì)計(jì)方法對(duì)行政事業(yè)單位的資產(chǎn)負(fù)債、運(yùn)行情況、現(xiàn)金流量、預(yù)算執(zhí)行等情況進(jìn)行全面核算、監(jiān)督與報(bào)告的一套會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。長(zhǎng)期以來我國(guó)實(shí)施的政府會(huì)計(jì)制度是以收付實(shí)現(xiàn)制為主的會(huì)計(jì)制度，并不是真正意義上的政府會(huì)計(jì)制度。

目前，隨著我國(guó)政府職能的轉(zhuǎn)變、公共財(cái)政體制的建立與完善，舊會(huì)計(jì)制度的缺陷逐漸暴露出來，越來越難滿足當(dāng)今社會(huì)飛速發(fā)展的需要。其主要反映在以下幾個(gè)方面：一是舊會(huì)計(jì)制度核算的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容較窄，不能完整、客觀的反映政府各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)形成的財(cái)政資源和財(cái)政責(zé)任。二是不能全面、客觀的反映行政事業(yè)單位資產(chǎn)負(fù)債情況，科學(xué)地評(píng)價(jià)事業(yè)單位的運(yùn)營(yíng)和受托責(zé)任情況。三是在舊會(huì)計(jì)體系下，針對(duì)不同類型的行政事業(yè)單位制定了許多會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，導(dǎo)致這些單位進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的口徑不一致，各單位提供的會(huì)計(jì)信息可比性較差，不能全面、客觀的反映各行政事業(yè)單位真實(shí)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量情況。

針對(duì)以上舊會(huì)計(jì)制度中存在的缺陷，為加快適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，加快推進(jìn)新會(huì)計(jì)制度的實(shí)施是各行政事業(yè)單位的必然趨勢(shì)。

2 新舊會(huì)計(jì)制度的主要不同之處

2.1 核算模式不同

舊會(huì)計(jì)制度主要采用收付實(shí)現(xiàn)制為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)只進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理，不進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)處理。對(duì)于預(yù)算僅納入各部門預(yù)算編制中進(jìn)行管理。所以，舊會(huì)計(jì)制度只有資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用5大會(huì)計(jì)要素，不包括預(yù)算會(huì)計(jì)所涉及的會(huì)計(jì)要素部分。會(huì)計(jì)報(bào)表也僅由財(cái)務(wù)報(bào)表及報(bào)表附注構(gòu)成，不包括預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表。

根據(jù)新會(huì)計(jì)制度的要求，會(huì)計(jì)主體采用了“雙基礎(chǔ)”“雙功能”“雙報(bào)告”的會(huì)計(jì)核算模式。即：對(duì)同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)分別采用權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制作為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理和預(yù)算會(huì)計(jì)處理，與現(xiàn)金收支無關(guān)的業(yè)務(wù)只做財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理，實(shí)現(xiàn)雙基礎(chǔ)會(huì)計(jì)核算。新會(huì)計(jì)制度下的會(huì)計(jì)主體不僅包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素，還包括預(yù)算收入、支出、結(jié)余3大預(yù)算會(huì)計(jì)要素，實(shí)現(xiàn)雙功能會(huì)計(jì)核算。新會(huì)計(jì)制度對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表也進(jìn)行了優(yōu)化整合，要求對(duì)單位的經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況同時(shí)編制財(cái)務(wù)與預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表，實(shí)現(xiàn)“雙報(bào)告”會(huì)計(jì)核算。最后，通過“預(yù)算結(jié)余與凈資產(chǎn)變動(dòng)差異調(diào)節(jié)表”來反映報(bào)表之間的相關(guān)性。

2.2 ?會(huì)計(jì)科目設(shè)置不同

相對(duì)于舊會(huì)計(jì)制度來說，新會(huì)計(jì)制度下會(huì)計(jì)科目的設(shè)置有做一些調(diào)整，主要增加了“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”“單位管理費(fèi)用”“受托代理資產(chǎn)”“受托代理負(fù)債”等會(huì)計(jì)科目，同時(shí)也刪減了“對(duì)外投資”“事業(yè)基金”“固定基金”“結(jié)余分配”等會(huì)計(jì)科目。通過調(diào)整之后，使得新會(huì)計(jì)制度下的會(huì)計(jì)科目設(shè)置更加規(guī)范、完整，更能客觀反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容。

3 新舊會(huì)計(jì)制度銜接中存在的主要問題

3.1 財(cái)務(wù)人員對(duì)新會(huì)計(jì)制度的理解不夠

與舊會(huì)計(jì)制度相比，新會(huì)計(jì)制度要求采用“三雙”的會(huì)計(jì)核算模式，使得對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算與預(yù)算會(huì)計(jì)核算的要求更加詳細(xì)具體，核算難度明顯增大，對(duì)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)要求明顯提高。目前，我國(guó)大部分行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員的賬務(wù)處理能力僅停留在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理上，對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)的處理還需要深入的學(xué)習(xí)與了解，在思想意識(shí)和專業(yè)技能方面都比較落后，對(duì)新舊會(huì)計(jì)制度下會(huì)計(jì)科目的轉(zhuǎn)換、資產(chǎn)賬務(wù)的清理與并賬、新會(huì)計(jì)制度下會(huì)計(jì)分錄的編制等問題都不能熟練處理，不能及時(shí)掌握和完善自身專業(yè)技術(shù)能力，新會(huì)計(jì)制度的實(shí)施，對(duì)財(cái)務(wù)人員的專業(yè)技術(shù)能力和職業(yè)判斷能力都帶來了不小的挑戰(zhàn)。

3.2 新舊會(huì)計(jì)制度下會(huì)計(jì)科目銜接的準(zhǔn)確性有待商榷

行政事業(yè)單位新舊會(huì)計(jì)制度的銜接工作主要是將原賬期末科目余額表按照新會(huì)計(jì)制度的要求調(diào)整、編制成新賬財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)的期初科目余額表，未入賬事項(xiàng)登記新賬科目，并對(duì)相關(guān)科目余額進(jìn)行調(diào)整。所以需要分成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目銜接和預(yù)算會(huì)計(jì)科目銜接兩部分進(jìn)行處理，在實(shí)際操作過程中，由于財(cái)務(wù)人員對(duì)新會(huì)計(jì)制度的把握不夠，也使得一些會(huì)計(jì)科目銜接的準(zhǔn)確性有待商榷。

3.3 資產(chǎn)、負(fù)債清查工作存在很大難度

做好資產(chǎn)、負(fù)債的清查工作，保證資產(chǎn)、負(fù)債銜接數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性是實(shí)現(xiàn)行政事業(yè)單位新舊會(huì)計(jì)制度順利銜接的保障性工作。新會(huì)計(jì)制度對(duì)資產(chǎn)方面增加了受托代理資產(chǎn)核算科目，負(fù)債方面相應(yīng)增加了受托代理負(fù)債核算科目，對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債都進(jìn)行了更加明確的規(guī)定和細(xì)化，擴(kuò)大了核算范圍，使會(huì)計(jì)賬務(wù)處理更加繁雜。長(zhǎng)期以來資產(chǎn)清查中存在的盤盈、盤虧、賬實(shí)不符、長(zhǎng)期掛賬不清理等歷史遺留問題就成了非常棘手的難題，要推進(jìn)新會(huì)計(jì)制度的實(shí)施，就必須解決掉這些歷史問題，以客觀的實(shí)物盤點(diǎn)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，以保證初始數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，這無疑對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債的清查工作增加了難度。

3.4 缺乏完整、實(shí)用的財(cái)務(wù)軟件

新會(huì)計(jì)制度要求采用新的會(huì)計(jì)核算模式，增大了核算范圍與核算難度，大量的核算工作如果僅憑財(cái)務(wù)人員人為處理的話，既不能保證基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，也降低了財(cái)務(wù)人員的工作效率，這無疑對(duì)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)軟件的賬務(wù)處理能力提出了更高的要求。目前使用的財(cái)務(wù)軟件已經(jīng)不能同時(shí)滿足財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)平行記賬的要求，針對(duì)新會(huì)計(jì)制度要求，進(jìn)行研發(fā)的財(cái)務(wù)軟件仍在調(diào)試和修改階段，還無法達(dá)到智能完成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)同時(shí)進(jìn)行賬務(wù)處理的水平，仍然需要財(cái)務(wù)人員針對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容進(jìn)行判斷，決定是否需要進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)賬務(wù)處理。

4 如何做好新舊會(huì)計(jì)制度銜接工作

4.1 加強(qiáng)對(duì)新會(huì)計(jì)制度的學(xué)習(xí)與理解，提升財(cái)務(wù)人員專業(yè)水平

要做好新舊會(huì)計(jì)制度的銜接工作，財(cái)務(wù)人員必須按照新會(huì)計(jì)制度的要求不斷提升專業(yè)技術(shù)能力水平。單位必須組織財(cái)務(wù)人員針對(duì)新會(huì)計(jì)制度的核心內(nèi)容、相關(guān)要求進(jìn)行定期的、系統(tǒng)的學(xué)習(xí)與培訓(xùn)，要做到能明確區(qū)分新舊會(huì)計(jì)制度在會(huì)計(jì)科目設(shè)置上的不同之處，新舊會(huì)計(jì)制度銜接過程中應(yīng)特別留意的核心之處，新會(huì)計(jì)制度下進(jìn)行會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理時(shí)需要注意的地方等問題，能分析總結(jié)出新會(huì)計(jì)制度實(shí)施過程中出現(xiàn)的問題，并提出有效的解決辦法。

4.2 編寫會(huì)計(jì)科目銜接操作手冊(cè)，提高會(huì)計(jì)賬務(wù)處理的準(zhǔn)確性

在認(rèn)真研讀新《政府會(huì)計(jì)制度》的基礎(chǔ)上，一一找出在實(shí)施新舊會(huì)計(jì)制度時(shí)的不同之處，例如銜接前事業(yè)單位不計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，無形資產(chǎn)不攤銷，不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備等，銜接之后需要計(jì)提固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷和壞賬準(zhǔn)備等問題，以及在實(shí)際操作中出現(xiàn)的不確定性問題，對(duì)其進(jìn)行整理，并根據(jù)各自單位的特點(diǎn)，借鑒其他單位的有效經(jīng)驗(yàn)，編寫出切實(shí)可行的會(huì)計(jì)科目銜接操作手冊(cè)，以此提高會(huì)計(jì)賬務(wù)處理的準(zhǔn)確性，真正做好新舊會(huì)計(jì)制度的銜接工作。

4.3 加大資產(chǎn)、負(fù)債清查處理力度

在對(duì)單位資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行全面盤點(diǎn)的基礎(chǔ)上，針對(duì)較難處理的資產(chǎn)、負(fù)債等問題，要具體情況具體分析解決。一是資產(chǎn)方面，主要是固定資產(chǎn)的清理。首先，應(yīng)該根據(jù)資產(chǎn)管理辦法，針對(duì)固定資產(chǎn)的購(gòu)置日期、已使用年限等相關(guān)數(shù)據(jù)，對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行一次性補(bǔ)提折舊。之后，將盤盈或盤虧的資產(chǎn)先轉(zhuǎn)入“待處理財(cái)產(chǎn)損益”科目，查明原因后請(qǐng)示領(lǐng)導(dǎo)，審批后進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理。最后，將不滿足固定資產(chǎn)條件的資產(chǎn)全部轉(zhuǎn)入“低值易耗品”中進(jìn)行處理，清查之后的資產(chǎn)必須賬實(shí)相符。二是負(fù)債方面，主要是分析債權(quán)是否可收回。若不可收回則需減少凈資產(chǎn)。個(gè)人借支導(dǎo)致的債權(quán)，要了解是否為因公借支。若為因公借支，則取得發(fā)票后即可沖減借支，若為個(gè)人借支，則需在規(guī)定時(shí)間內(nèi)進(jìn)行沖減借支，否則將通過扣減工資的形式?jīng)_抵借支。若存在拒不配合進(jìn)行資產(chǎn)、負(fù)債清查處理行為的相關(guān)人員，將對(duì)其進(jìn)行嚴(yán)懲。清查處理之后的資產(chǎn)、負(fù)債金額必須與實(shí)物金額一致。

4.4 改進(jìn)、完善財(cái)務(wù)軟件

完整、實(shí)用、操作簡(jiǎn)便的財(cái)務(wù)軟件是保證新會(huì)計(jì)制度順利實(shí)施的前提條件，要加強(qiáng)與軟件開發(fā)商之間的聯(lián)系，根據(jù)新會(huì)計(jì)制度的相關(guān)要求，結(jié)合單位的實(shí)際情況，有針對(duì)性地對(duì)財(cái)務(wù)軟件進(jìn)行升級(jí)、開發(fā)，將新舊會(huì)計(jì)制度下相關(guān)會(huì)計(jì)科目數(shù)據(jù)進(jìn)行銜接，增加預(yù)算會(huì)計(jì)處理模塊，在進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理時(shí)能智能的判斷是否需要進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)處理，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)平行記賬功能，行之有效的財(cái)務(wù)軟件能夠推進(jìn)新會(huì)計(jì)制度的實(shí)施進(jìn)程，大大提高財(cái)務(wù)人員的工作效率。

5 結(jié)論

新《政府會(huì)計(jì)制度》是在借鑒國(guó)外先進(jìn)會(huì)計(jì)制度實(shí)施經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國(guó)國(guó)情，在實(shí)行精細(xì)化管理的前提下，針對(duì)目前我國(guó)行政事業(yè)單位在財(cái)務(wù)監(jiān)管過程中出現(xiàn)的問題，為規(guī)范行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算，保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，而制定的制度。新會(huì)計(jì)制度對(duì)會(huì)計(jì)核算模式進(jìn)行了創(chuàng)新，也為行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理工作帶來了新的挑戰(zhàn)，是我國(guó)政府財(cái)務(wù)管理工作的一項(xiàng)重大突破。要發(fā)揮出新會(huì)計(jì)制度實(shí)質(zhì)性的作用，就必須要做好新舊會(huì)計(jì)制度的銜接工作，對(duì)新會(huì)計(jì)制度進(jìn)行深入研究，及時(shí)對(duì)發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行分析、總結(jié)，通過解決相關(guān)問題來達(dá)到積極推動(dòng)新會(huì)計(jì)制度實(shí)施的目的，從而進(jìn)一步提升行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理水平。

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