政府會(huì)計(jì)制度對(duì)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算的影響探討

于傳生

[摘 要]行政事業(yè)單位作為政府職能運(yùn)作的重要組成部分，其財(cái)務(wù)核算質(zhì)量體現(xiàn)了我國(guó)政府財(cái)務(wù)核算水平?！墩畷?huì)計(jì)制度》的頒布給行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算工作改革提供了指導(dǎo)方向，行政事業(yè)單位要正確看待《政府會(huì)計(jì)制度》的頒布，認(rèn)真學(xué)習(xí)并嚴(yán)格落實(shí)新制度，才能提升行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)核算水平。今后，行政事業(yè)單位在財(cái)務(wù)核算工作中需要圍繞兩套報(bào)表展開(kāi)，必定給財(cái)務(wù)核算工作造成一定的影響，只有行政事業(yè)單位認(rèn)真貫徹落實(shí)《政府會(huì)計(jì)制度》，積極制定應(yīng)對(duì)措施，才能夠有效緩解《政府會(huì)計(jì)制度》執(zhí)行過(guò)程中所帶來(lái)的不良影響。

[關(guān)鍵詞]政府會(huì)計(jì)制度；行政事業(yè)單位；財(cái)務(wù)核算

中圖分類(lèi)號(hào)：F253 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1674-1722（2021）23-0001-03

（一）充分滿(mǎn)足行政事業(yè)單位的發(fā)展需求

我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，對(duì)行政事業(yè)單位的管理質(zhì)量提出更高的要求，行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理工作將會(huì)面臨諸多的問(wèn)題與挑戰(zhàn)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員要將過(guò)去的工作模式進(jìn)行優(yōu)化，認(rèn)真貫徹落實(shí)《政府會(huì)計(jì)制度》，將財(cái)務(wù)核算、預(yù)算核算兩條線(xiàn)工作齊頭并進(jìn)，充分滿(mǎn)足行政事業(yè)單位的發(fā)展要求。

（二）推動(dòng)行政事業(yè)單位預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合

《政府會(huì)計(jì)制度》的頒布，需要行政事業(yè)單位能夠同時(shí)貫徹落實(shí)預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制等制度，對(duì)于行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理人員具有較高的專(zhuān)業(yè)技術(shù)要求?！墩畷?huì)計(jì)制度》能夠加速行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)工作的融合，推動(dòng)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算體系的形成。

（三）實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)核算職能

行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)核算工作十分重要，《政府會(huì)計(jì)制度》強(qiáng)化了政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，明確了政府會(huì)計(jì)的財(cái)務(wù)核算職能。在實(shí)際的財(cái)務(wù)管理流程中，財(cái)務(wù)工作人員要對(duì)會(huì)計(jì)全要素進(jìn)行記錄和核算，從根本上提高行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算水平及質(zhì)量，全面反映行政事業(yè)單位整體財(cái)務(wù)狀況[1]。

（一）執(zhí)行統(tǒng)一的《政府會(huì)計(jì)制度》

《政府會(huì)計(jì)制度》整合了《行政單位會(huì)計(jì)制度》《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》和醫(yī)院、高等學(xué)校、科學(xué)事業(yè)單位等行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的內(nèi)容，新制度徹底改變了會(huì)計(jì)核算方法，增加了權(quán)責(zé)發(fā)生制下的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模式，預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)適度分離并相互銜接的會(huì)計(jì)制度，雙基礎(chǔ)、雙功能、雙報(bào)告，通過(guò)對(duì)納入部門(mén)預(yù)算管理的現(xiàn)金收支進(jìn)行“平行記賬”，對(duì)于其他業(yè)務(wù)，僅需要進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，推翻了以往收付實(shí)現(xiàn)制的固化思維，行政事業(yè)單位從2019年起已經(jīng)執(zhí)行了統(tǒng)一的《政府會(huì)計(jì)制度》[2]。

（二）強(qiáng)化了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)功能

政府會(huì)計(jì)對(duì)于科學(xué)編制綜合性財(cái)務(wù)報(bào)告，準(zhǔn)確反映單位財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)行成本具有重要意義。

1.要求對(duì)固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)等計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)。在原行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度固定資產(chǎn)核算中，固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，無(wú)法體現(xiàn)行政事業(yè)單位的資產(chǎn)狀況，不利于行政事業(yè)單位對(duì)資產(chǎn)情況的監(jiān)督與管理。新制度下，固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)科目明細(xì)下新設(shè)累計(jì)折舊和累計(jì)攤銷(xiāo)，預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)按照既定的方法計(jì)提折舊額，折舊方法一經(jīng)確定，不能隨意變更。計(jì)提折舊與攤銷(xiāo)后，直接反映成本費(fèi)用，算出合理的損耗支出，從而更加準(zhǔn)確客觀(guān)地反映行政事業(yè)單位的資產(chǎn)狀況。

2.全面引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。強(qiáng)化財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算功能，全面引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，增加了收入、費(fèi)用兩個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素的核算內(nèi)容。行政事業(yè)單位的收入主要有財(cái)政撥款收入、事業(yè)收入、非同級(jí)財(cái)政撥款收入以及其他收入，在原制度的學(xué)費(fèi)收入的確認(rèn)是以收入實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，即收到學(xué)費(fèi)后才能確認(rèn)為是收入，致使拖欠的學(xué)費(fèi)不能及時(shí)確認(rèn)為收入，導(dǎo)致行政事業(yè)單位收入情況無(wú)法真實(shí)體現(xiàn)。新會(huì)計(jì)制度已明確了收入執(zhí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，拖欠學(xué)費(fèi)計(jì)入應(yīng)收賬款。此外，科研單位的事業(yè)收入確認(rèn)以合同為基礎(chǔ)，按照合同的約定分期確認(rèn)收入。期末要對(duì)包括應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款等可能發(fā)生的壞賬計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益[3]。

（三）擴(kuò)大了政府資產(chǎn)和負(fù)債核算內(nèi)容

在資產(chǎn)核算方面，增加了文物文化資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、保障性住房等內(nèi)容。在負(fù)債核算方面，原制度中核算應(yīng)付款項(xiàng)未產(chǎn)生現(xiàn)時(shí)義務(wù)時(shí)不計(jì)入，在實(shí)際支出時(shí)才進(jìn)行核算，當(dāng)期行政事業(yè)單位隱形債務(wù)情況沒(méi)有體現(xiàn)在賬上，導(dǎo)致負(fù)債虛減。新制度增加了預(yù)計(jì)負(fù)債、受托代理負(fù)債等科目，同時(shí)將行政事業(yè)單位承擔(dān)擔(dān)保責(zé)任而可能產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)入報(bào)表，體現(xiàn)了會(huì)計(jì)的謹(jǐn)慎性原則，加強(qiáng)了行政事業(yè)單位對(duì)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的監(jiān)督和管理[4]。

（四）完善了報(bào)表體系和結(jié)構(gòu)

在新制度改革前，行政事業(yè)單位一直執(zhí)行的是預(yù)算會(huì)計(jì)核算體系，形成的報(bào)表數(shù)據(jù)不完整、可比性不高、財(cái)務(wù)信息披露不足。隨著公眾對(duì)行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)披露的關(guān)注度上升，行政事業(yè)單位報(bào)表體系改革旨在提供更加具體、透明的財(cái)務(wù)信息，預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表相互反映、相互促進(jìn)，從而更好地滿(mǎn)足現(xiàn)代化信息披露需求。

以往行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的目標(biāo)是規(guī)范財(cái)務(wù)行為以及監(jiān)督和關(guān)注預(yù)算收支情況，而新制度的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告更加注重行政事業(yè)單位的真實(shí)資產(chǎn)負(fù)債狀況、運(yùn)行情況以及現(xiàn)金流量，提供一致性、可比性、準(zhǔn)確性和完整性的財(cái)務(wù)信息，有利于加強(qiáng)行政事業(yè)單位對(duì)資產(chǎn)負(fù)債的管理，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和預(yù)算績(jī)效管理水平，促進(jìn)財(cái)務(wù)信息透明化。

（一）行政事業(yè)單位落實(shí)新制度存在的問(wèn)題

1.按照行政事業(yè)單位業(yè)務(wù)特點(diǎn)更新財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)

新制度要求在同一系統(tǒng)中實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)并行，這就需要行政事業(yè)單位根據(jù)自身情況與軟件服務(wù)提供商溝通調(diào)整更新財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)。行政事業(yè)單位資金來(lái)源多元化，包括財(cái)政撥款、學(xué)費(fèi)收入、科研收入、捐贈(zèng)收入等，除需要設(shè)置會(huì)計(jì)科目外，還需設(shè)置經(jīng)濟(jì)分類(lèi)科目、功能分類(lèi)、資金來(lái)源等信息，項(xiàng)目預(yù)算控制環(huán)節(jié)采用項(xiàng)目精細(xì)化管理模式，預(yù)算系統(tǒng)對(duì)接財(cái)務(wù)系統(tǒng)，預(yù)算系統(tǒng)采用預(yù)算額度控制，財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)科目均帶項(xiàng)目核算，便產(chǎn)生了財(cái)務(wù)項(xiàng)目和預(yù)算項(xiàng)目雙余額，以上復(fù)雜的任務(wù)必須增強(qiáng)財(cái)務(wù)系統(tǒng)的輔助核算功能，行政事業(yè)單位需要建設(shè)符合自身需求的財(cái)務(wù)核算和外圍的預(yù)算管理信息系統(tǒng)[5]。

2.增加了會(huì)計(jì)人員財(cái)務(wù)核算工作量

新舊制度銜接工作量大。新制度要求資產(chǎn)負(fù)債全部入賬，這意味著行政事業(yè)單位銜接新制度的資產(chǎn)負(fù)債全面清查工作必不可少而且要及時(shí)準(zhǔn)確，在工作量、難度、時(shí)間和人手上都提出了要求。

日常核算內(nèi)容增多。政府會(huì)計(jì)的雙功能、雙基礎(chǔ)核算模式導(dǎo)致日常核算中業(yè)務(wù)分錄數(shù)量增加，雙報(bào)告導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表編報(bào)工作量加倍。固定資產(chǎn)無(wú)形資產(chǎn)方面，要追溯確認(rèn)資產(chǎn)賬面價(jià)值補(bǔ)提固定資產(chǎn)折舊和無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)。在債權(quán)債務(wù)方面，要補(bǔ)充披露相關(guān)信息。

財(cái)務(wù)核算軟件信息化程度不高，預(yù)算分錄自動(dòng)生成率低。為了實(shí)現(xiàn)自動(dòng)生成預(yù)算會(huì)計(jì)輔助核算，系統(tǒng)對(duì)應(yīng)增加了許多輔助功能。在實(shí)際操作中，財(cái)務(wù)系統(tǒng)對(duì)一些稍加復(fù)雜的業(yè)務(wù)，不能準(zhǔn)確生成出預(yù)算會(huì)計(jì)分錄，如工資憑證。另外，日常自動(dòng)生成的預(yù)算會(huì)計(jì)憑證是否正確，目前仍然需要財(cái)務(wù)人員加以分析判斷，在存在問(wèn)題時(shí)還需要花費(fèi)人力時(shí)間尋找預(yù)算結(jié)余和財(cái)務(wù)盈余的差異，給日常會(huì)計(jì)核算帶來(lái)了很多困難和不便，增加了行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)工作者的勞動(dòng)強(qiáng)度[6]。

3.面臨權(quán)責(zé)發(fā)生制核算難度大的挑戰(zhàn)

《政府會(huì)計(jì)制度》要求行政事業(yè)單位采用權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制雙基礎(chǔ)核算模式，行政事業(yè)單位由于一直是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)核算，長(zhǎng)期思想觀(guān)念固化，要想立刻從觀(guān)念上增加權(quán)責(zé)發(fā)生制核算并不容易，相關(guān)資產(chǎn)管理、合同管理思路轉(zhuǎn)變需要一段時(shí)間，這為貫徹實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制帶來(lái)了巨大挑戰(zhàn)。

收入確認(rèn)時(shí)間點(diǎn)問(wèn)題。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制要求，收入確認(rèn)可以根據(jù)合同執(zhí)行時(shí)間比例、實(shí)際完成進(jìn)度、工作量完成比例、合同成本比例等確認(rèn)收入?？蒲袉挝皇聵I(yè)收入要按照合同約定，收到收入時(shí)先計(jì)入預(yù)收賬款，由于簽訂合同、保管合同部門(mén)與財(cái)務(wù)部門(mén)不能實(shí)時(shí)進(jìn)行信息的共享，后續(xù)以累計(jì)發(fā)生的成本占比來(lái)確定合同進(jìn)度進(jìn)而確認(rèn)收入，這也是一個(gè)很煩瑣的過(guò)程，稍不注意就會(huì)忘記，導(dǎo)致有的直接計(jì)入收入，有的計(jì)入預(yù)收賬款的混亂局面。

固定資產(chǎn)折舊問(wèn)題。制度規(guī)定當(dāng)月新增的固定資產(chǎn)當(dāng)月計(jì)提折舊，當(dāng)月減少不提折舊。資產(chǎn)部門(mén)已經(jīng)對(duì)接了財(cái)務(wù)系統(tǒng)，資產(chǎn)系統(tǒng)升級(jí)后，根據(jù)折舊年限及折舊方法，可以自動(dòng)生成折舊表入賬。但是，資產(chǎn)精細(xì)化管理不到位，專(zhuān)用設(shè)備和通用設(shè)備分類(lèi)界定不清楚，對(duì)成本核算將會(huì)帶來(lái)挑戰(zhàn)，需細(xì)化類(lèi)別，提供錄入?yún)⒖夹畔ⅰ?/p>

壞賬準(zhǔn)備計(jì)提問(wèn)題。行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)于每年年末，對(duì)收回后不需上繳財(cái)政的應(yīng)收款項(xiàng)和其他應(yīng)收款進(jìn)行全面檢查，分析其可回收性，對(duì)預(yù)計(jì)可能產(chǎn)生的壞賬損失計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，確認(rèn)壞賬損失。壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的方法跟企業(yè)會(huì)計(jì)一樣，可以采取賬齡分析法、余額百分比法、個(gè)別認(rèn)定法。行政事業(yè)單位的壞賬核銷(xiāo)處理方法以前年度一直需要上級(jí)主管部門(mén)和財(cái)政部門(mén)審批備案，新舊政府會(huì)計(jì)銜接時(shí)根據(jù)國(guó)有資產(chǎn)清查結(jié)果處理了一批壞賬。目前行政事業(yè)單位賬上的往來(lái)款，情況復(fù)雜，籠統(tǒng)的采用賬齡分析欠妥，暫時(shí)沒(méi)有計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，可以考慮采取個(gè)別認(rèn)定法計(jì)提壞賬。

（二）行政事業(yè)單位落實(shí)政府會(huì)計(jì)制度的建議

1.加強(qiáng)組織領(lǐng)導(dǎo)，強(qiáng)化單位部門(mén)負(fù)責(zé)人的責(zé)任意識(shí)

行政事業(yè)單位《政府會(huì)計(jì)制度》涉及行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算與管理的各個(gè)方面，并不是僅依靠一個(gè)財(cái)務(wù)部門(mén)就能完成的，行政事業(yè)單位應(yīng)成立執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度》的組織機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)財(cái)務(wù)信息披露完整全面，明確銜接貫徹新制度目標(biāo)，計(jì)劃執(zhí)行實(shí)施的詳細(xì)方案。同時(shí)加強(qiáng)各部門(mén)的職責(zé)分配，確保認(rèn)識(shí)到位、組織到位、人員到位，各部門(mén)相互協(xié)作，通過(guò)組織學(xué)習(xí)政府會(huì)計(jì)制度與準(zhǔn)則，深入意識(shí)到實(shí)施新制度的必要性和重要性，加強(qiáng)責(zé)任落實(shí)力度，定期或不定期地檢查行政事業(yè)單位《政府會(huì)計(jì)制度》的執(zhí)行情況[7]。

2.加強(qiáng)人才隊(duì)伍建設(shè)，定期組織業(yè)務(wù)培訓(xùn)

按照新制度要求，在執(zhí)行制度過(guò)程中會(huì)出現(xiàn)新問(wèn)題，行政事業(yè)單位應(yīng)結(jié)合實(shí)際情況，對(duì)財(cái)會(huì)人員進(jìn)行培訓(xùn)或安排外出學(xué)習(xí)交流。在行政事業(yè)單位沒(méi)有制定出準(zhǔn)確符合自身的指導(dǎo)手冊(cè)之前，確保會(huì)計(jì)理解并掌握新制度各項(xiàng)規(guī)定，可以與實(shí)施效果好的行政事業(yè)單位進(jìn)行交流溝通，獲取切實(shí)有效的實(shí)操經(jīng)驗(yàn)。對(duì)資產(chǎn)管理、基建、后勤等相關(guān)人員進(jìn)行培訓(xùn)，確保他們能理解并掌握本項(xiàng)工作內(nèi)容及應(yīng)完成的工作任務(wù)，更快更好地符合新制度的要求。《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)要求高，特別是財(cái)務(wù)報(bào)告的編制，需要高素質(zhì)人才隊(duì)伍支撐[8]。

3.加強(qiáng)與軟件服務(wù)供應(yīng)商的聯(lián)系

行政事業(yè)單位實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)信息化建設(shè)的要求極高，為了提高工作效率，要求提供完整、全面的財(cái)務(wù)信息披露軟件，軟件服務(wù)供應(yīng)商要結(jié)合《政府會(huì)計(jì)制度》和行政事業(yè)單位自身的具體實(shí)際情況，及時(shí)更新和完善會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，確保會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)生成的財(cái)務(wù)信息符合新制度的要求，為行政事業(yè)單位信息的披露提供數(shù)據(jù)支持[9]。

綜上所述，《政府會(huì)計(jì)制度》貫徹落實(shí)以來(lái)，行政事業(yè)單位要對(duì)財(cái)務(wù)核算工作進(jìn)行梳理，結(jié)合《政府會(huì)計(jì)制度》的各項(xiàng)要求，優(yōu)化財(cái)務(wù)核算工作，創(chuàng)新固定資產(chǎn)核算形式，提高行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算的質(zhì)量和水平，推動(dòng)行政事業(yè)單位的可持續(xù)發(fā)展，從而更好地為社會(huì)公眾提供服務(wù)。

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