謹(jǐn)慎性原則在企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用現(xiàn)狀及完善對(duì)策

杜永來(lái)

（河南海大會(huì)計(jì)師事務(wù)所，河南 鄭州 450000）

一、引言

謹(jǐn)慎性原則，又被稱為穩(wěn)健性原則、審慎原則、穩(wěn)健主義等。當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，存在很多由人們的主觀意識(shí)所判定不了的因素，很有可能會(huì)增大企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)。在會(huì)計(jì)要素和計(jì)量的準(zhǔn)確性受到影響時(shí)，就要充分運(yùn)用專業(yè)會(huì)計(jì)人員所特有的謹(jǐn)慎職業(yè)判斷力，選擇一種穩(wěn)妥且適合企業(yè)發(fā)展的會(huì)計(jì)方法來(lái)進(jìn)行處理。

二、謹(jǐn)慎性原則在我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用現(xiàn)狀

1.謹(jǐn)慎性原則在確認(rèn)收入時(shí)的應(yīng)用

企業(yè)在進(jìn)行收入確認(rèn)的時(shí)候，必須要滿足使企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中形成的，會(huì)導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益增加，而且與所有者所投入的資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。企業(yè)在確認(rèn)收入時(shí)所做出的一些詳細(xì)規(guī)定，就充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用。比如，就一個(gè)企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本來(lái)看，其結(jié)果的計(jì)量分為三種情況：預(yù)計(jì)結(jié)果能夠得到補(bǔ)償、可以得到部分補(bǔ)償、全部不能得到補(bǔ)償。如果能夠得到全部補(bǔ)償，應(yīng)當(dāng)根據(jù)已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)算得到的收入，并結(jié)轉(zhuǎn)成本；在只能得到部分得到補(bǔ)償?shù)那闆r下，按已發(fā)生的勞務(wù)成本，作為當(dāng)期的費(fèi)用，確認(rèn)的金額若小于發(fā)生的勞務(wù)成本，就記為當(dāng)期損失；如果全部不能得到補(bǔ)償，就不能確認(rèn)收入。

2.謹(jǐn)慎性原則在確認(rèn)資產(chǎn)減值損失時(shí)的應(yīng)用

根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)在每取得一項(xiàng)資產(chǎn)的時(shí)候，都應(yīng)該按照實(shí)際取得的成本去計(jì)量，結(jié)合謹(jǐn)慎性原則來(lái)看，在每年的年末要對(duì)預(yù)計(jì)或者即將可能產(chǎn)生的損失做計(jì)提減值準(zhǔn)備，這些所要計(jì)提的減值準(zhǔn)備主要包括壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等。以壞賬準(zhǔn)備為例，企業(yè)應(yīng)該在每期的期末分析應(yīng)收賬款是否可以收回，也應(yīng)該預(yù)算出那些不能收回的應(yīng)收賬款的成本，同時(shí)需要對(duì)壞賬準(zhǔn)備做出相應(yīng)的調(diào)整。但是，計(jì)提的比例是每個(gè)企業(yè)都根據(jù)本身所處的行業(yè)的情況而定的，計(jì)提的內(nèi)容是應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款。在這些工作的進(jìn)行當(dāng)中，人們都要充分地利用到謹(jǐn)慎性原則，這樣才能夠準(zhǔn)確地確認(rèn)資產(chǎn)的減值。

3.謹(jǐn)慎性原則在確認(rèn)借款費(fèi)用資本化時(shí)的應(yīng)用

根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于因?qū)ｍ?xiàng)借款產(chǎn)生的借款利息或者溢價(jià)、折價(jià)等費(fèi)用的攤銷來(lái)說(shuō)，明確要求這些借款費(fèi)用在會(huì)計(jì)處理的時(shí)候需要符合一定的要求與條件。如果一項(xiàng)在建的固定資產(chǎn)的非正常中斷，必須限定在三月以內(nèi)，若超過(guò)三個(gè)月，按規(guī)定就必須要暫停這期間的費(fèi)用資本化，包括發(fā)生的利息等費(fèi)用都不計(jì)入費(fèi)用資本化，則應(yīng)該計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用，直到該固定資產(chǎn)能夠恢復(fù)正常才能重新計(jì)入費(fèi)用的資本化。這樣做的目的是讓當(dāng)期的現(xiàn)金流量更加清晰明了，也能夠使企業(yè)做出準(zhǔn)確的經(jīng)濟(jì)核算，這也充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用。

4.謹(jǐn)慎性原則在債務(wù)重組時(shí)的應(yīng)用

在債務(wù)重組中所發(fā)生的重組收益不會(huì)計(jì)入本期的收益，應(yīng)該記為資本公積。而在區(qū)分收益和資本公積時(shí)，就必須要運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則。其表現(xiàn)在以下方面：一是使用現(xiàn)金清償債務(wù)有兩種情況，如果所用現(xiàn)金低于債務(wù)的賬面價(jià)值和，根據(jù)重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓出去的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價(jià)值與相關(guān)稅費(fèi)之和的差額，若產(chǎn)生的是收益則應(yīng)記為資本公積，相反，則記為當(dāng)期的損失。如果債務(wù)人和債權(quán)人決定將債務(wù)轉(zhuǎn)為用資本償還，應(yīng)該把債務(wù)重組后的實(shí)際的賬面價(jià)值與債權(quán)人放棄的份額之差記為資本公積。二是選擇別的方式。比如，經(jīng)雙方同意而通過(guò)修改債務(wù)條款從而達(dá)到重組的目的，若債務(wù)本身的賬面價(jià)值大于即將要付的金額的話，那么減記的部分就應(yīng)被確認(rèn)為資本公積。

三、謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)應(yīng)用中存在的問(wèn)題

1.謹(jǐn)慎性原則與其他會(huì)計(jì)原則存在潛在矛盾和沖突

隨著謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用愈加廣泛，其在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的重要性和地位上都有所上升。但是在運(yùn)用的過(guò)程中還是會(huì)與其他幾項(xiàng)原則產(chǎn)生矛盾。

（1）與真實(shí)性原則的矛盾

真實(shí)性原則就要求企業(yè)必須根據(jù)企業(yè)當(dāng)期所發(fā)生的實(shí)際金額為依據(jù)，真實(shí)地反映財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。但謹(jǐn)慎性原則要求每個(gè)企業(yè)必須預(yù)計(jì)到未來(lái)有可能或者即將要發(fā)生的損失，并計(jì)入本期的損失或者收益。這兩者之間存在一定的矛盾性。

（2）與可比性原則的矛盾

可比性規(guī)定了企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)必須遵循規(guī)定的會(huì)計(jì)處理方法，所要用到的會(huì)計(jì)指標(biāo)、口徑都應(yīng)該趨向一致，只有這樣才可以進(jìn)行相互的比較，而且更不能隨意地變更已經(jīng)確定了的會(huì)計(jì)處理方法。但是運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則，則在一定程度上允許了企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的可操作空間，致使缺乏可比性。

2.謹(jǐn)慎性原則在企業(yè)實(shí)踐中存在主觀隨意性

由于人們的思想存在主觀能動(dòng)性，有自己的意識(shí)和看待事物的觀點(diǎn)，在謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用上也一樣。人們所需要的會(huì)計(jì)信息是全然不同的，雖然謹(jǐn)慎性原則在實(shí)務(wù)中的應(yīng)用已經(jīng)很詳細(xì)，但是準(zhǔn)則也只是有其普遍的適用性，在遇到一些具體問(wèn)題的時(shí)候，就會(huì)顯現(xiàn)出它的缺陷與不足。

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并沒(méi)有規(guī)定謹(jǐn)慎性原則的具體適用標(biāo)準(zhǔn)，致使謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用存在極大的人為主觀性。比如，企業(yè)計(jì)算存貨的時(shí)候采用成本或者可變現(xiàn)凈值孰低，可變現(xiàn)凈值是通過(guò)人們估計(jì)的一個(gè)大概的售價(jià)減去直到完工所要消耗的成本與將要發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)。因此，這一可變現(xiàn)凈值是一個(gè)由經(jīng)驗(yàn)而產(chǎn)生的估值，無(wú)法滿足會(huì)計(jì)信息使用者的需求。

3.謹(jǐn)慎性原則的具體條款可操作性差

根據(jù)我國(guó)目前所運(yùn)用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用體現(xiàn)在很多經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)方面，例如：固定資產(chǎn)的折舊、處理無(wú)形資產(chǎn)的等，這些都體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則在企業(yè)會(huì)計(jì)中的應(yīng)用。伴隨著謹(jǐn)慎性原則在企業(yè)的廣泛運(yùn)用，人為干涉因素越發(fā)明顯，致使許多與謹(jǐn)慎性原則有關(guān)的條款缺乏實(shí)踐可操作性。從實(shí)務(wù)中來(lái)看，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于企業(yè)壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提所需要的比例并沒(méi)有做出硬性的規(guī)定，這就給了企業(yè)在計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)自主選擇的權(quán)利。所以，在會(huì)計(jì)報(bào)告中披露的會(huì)計(jì)信息會(huì)因?yàn)楦鱾€(gè)企業(yè)的不同的管理者而產(chǎn)生很大的差別，這也就讓那些會(huì)計(jì)信息的使用者對(duì)所得到的信息產(chǎn)生懷疑。

4.謹(jǐn)慎性原則會(huì)導(dǎo)致企業(yè)的會(huì)計(jì)信息橫向不可比

企業(yè)會(huì)根據(jù)自身所處的不同行業(yè)和經(jīng)濟(jì)大環(huán)境來(lái)選擇會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)與方法，如有些企業(yè)采用公允價(jià)值計(jì)量，有的則采用的是歷史成本作為計(jì)量基礎(chǔ)。由于會(huì)計(jì)核算方法不同，企業(yè)對(duì)于固定資產(chǎn)折舊所選用的方法也不盡相同，這就使企業(yè)之間沒(méi)有一個(gè)固定的標(biāo)準(zhǔn)，由于會(huì)計(jì)信息得到的方式和渠道的多樣化，對(duì)于管理當(dāng)局來(lái)說(shuō)很難對(duì)得到的這些信息進(jìn)行橫向的比較，因此難以做出正確的決策。

四、謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)應(yīng)用的完善對(duì)策

1.避免或者減少與其他原則的沖突

現(xiàn)如今，經(jīng)濟(jì)全球化已經(jīng)成為未來(lái)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的趨勢(shì)。因此，一定要完善謹(jǐn)慎性原則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的運(yùn)用，完善相關(guān)制度。如果謹(jǐn)慎性原則與可靠性、相關(guān)性、可理解性有沖突的時(shí)候，可以方便我們能夠快速查找依據(jù)，會(huì)計(jì)人員充分地運(yùn)用所掌握的會(huì)計(jì)知識(shí)，使謹(jǐn)慎性原則與其他原則同時(shí)運(yùn)用，且又不會(huì)發(fā)生沖突。與此同時(shí)，從企業(yè)角度出發(fā)，適當(dāng)運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則，防止其發(fā)生沖突而對(duì)企業(yè)的發(fā)展起反作用。

2.加強(qiáng)企業(yè)管理人員的素質(zhì)和職業(yè)道德

謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用在很大程度上受到企業(yè)管理人員主觀能動(dòng)性的影響，缺乏定量定性標(biāo)準(zhǔn)，因此，謹(jǐn)慎性原則在使用的過(guò)程中必然會(huì)受到會(huì)計(jì)人員專業(yè)技能以及職業(yè)素養(yǎng)的影響。為了保證每個(gè)會(huì)計(jì)人員都具備良好的職業(yè)素質(zhì)和良好職業(yè)判斷，必須要做到以下幾點(diǎn)：一是采取合理且有效的措施，切實(shí)提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)，為企業(yè)未來(lái)發(fā)展提供人員保障；二是提高會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)水平與能力，能夠及時(shí)了解相關(guān)會(huì)計(jì)制度與準(zhǔn)則，并能夠熟練運(yùn)用；三是熟悉服務(wù)對(duì)象的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和業(yè)務(wù)流程，在選擇會(huì)計(jì)人員的時(shí)候更加謹(jǐn)慎，開(kāi)展系統(tǒng)性的崗前以及崗位培訓(xùn)，從而提高企業(yè)管理人員會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)水平，并能將其熟練地運(yùn)用至企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。

3.健全有關(guān)謹(jǐn)慎性原則的法律法規(guī)制度

結(jié)合企業(yè)運(yùn)營(yíng)實(shí)踐中有關(guān)謹(jǐn)慎性原則的使用經(jīng)驗(yàn)，對(duì)其進(jìn)行歸納總結(jié)，針對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的需求制定有具體性、針對(duì)性的操作指南，明確謹(jǐn)慎性原則的使用范圍與使用準(zhǔn)則，系統(tǒng)性規(guī)范謹(jǐn)慎性原則使用的各項(xiàng)準(zhǔn)則，使其能夠明確地服務(wù)于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)應(yīng)用中，同時(shí)也有利于提升會(huì)計(jì)信息的可比性。在進(jìn)行會(huì)計(jì)信息披露的時(shí)候，要合理恰當(dāng)?shù)厥褂弥?jǐn)慎性原則，在財(cái)務(wù)報(bào)告中明確指出使用之處，同時(shí)對(duì)各項(xiàng)信息所涉及的原始數(shù)據(jù)以及處理方法進(jìn)行公開(kāi)披露，從而使會(huì)計(jì)報(bào)告使用者能夠從財(cái)務(wù)報(bào)告中了解真實(shí)有效的信息并以此來(lái)作出最正確合理的判斷。

4.將謹(jǐn)慎性原則與會(huì)計(jì)信息的充分披露有機(jī)結(jié)合

謹(jǐn)慎性原則是會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)行業(yè)中所存在一些問(wèn)題持有的一種質(zhì)疑態(tài)度，然后通過(guò)具體的會(huì)計(jì)處理辦法表現(xiàn)出來(lái)。因此，兩個(gè)不相同的判斷就會(huì)產(chǎn)生兩種不一樣的選擇方法，這些方法的選擇會(huì)對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)結(jié)果和財(cái)務(wù)狀況造成最直接的影響，導(dǎo)致會(huì)計(jì)使用者無(wú)法根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告做出正確的決策。由于謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用在很大程度上會(huì)影響會(huì)計(jì)報(bào)告使用者的判斷，所以任何與之有關(guān)的信息都必須在會(huì)計(jì)報(bào)告中充分顯露出來(lái)。

五、結(jié)語(yǔ)

在當(dāng)前的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，企業(yè)所處的外部環(huán)境越來(lái)越發(fā)復(fù)雜，所面臨的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)也越來(lái)越強(qiáng)，越來(lái)越多的業(yè)務(wù)具有不確定性，謹(jǐn)慎性原則在運(yùn)用的過(guò)程中也肯定會(huì)遇到諸多的問(wèn)題。因此，企業(yè)必須正確且合理地運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則，減少企業(yè)在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中所遇到的問(wèn)題。隨著會(huì)計(jì)法律制度的不斷完善和發(fā)展，也能夠使謹(jǐn)慎性原則在未來(lái)的經(jīng)濟(jì)生活中能夠被更加合理地運(yùn)用，為企業(yè)的發(fā)展保駕護(hù)航，也為企業(yè)的發(fā)展?fàn)I造一種良好的氛圍。