淺析新租賃準(zhǔn)則對企業(yè)財務(wù)核算的影響

文/王新力（唐山三友化工股份有限公司）

新租賃準(zhǔn)則的修訂更貼合會計基本準(zhǔn)則，遵循了對資產(chǎn)和負債的定義，很大程度上提高了財務(wù)信息質(zhì)量，使企業(yè)財務(wù)信息得到了更加充分的披露，有利于財務(wù)報表使用者利用財務(wù)報表信息做出決策。

一、新租賃準(zhǔn)則修訂的原因

“資產(chǎn)是由過去的交易或事項形成的，由企業(yè)擁有或者控制的，預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源”，根據(jù)資產(chǎn)定義經(jīng)營租賃應(yīng)該作為企業(yè)一項資產(chǎn)列示于資產(chǎn)負債表，而長期以來對于經(jīng)營租賃表中不確認資產(chǎn)和負債，僅在租金支付時列入成本費用。經(jīng)營租賃不列入資產(chǎn)負債表，使得經(jīng)營管理者出于一些特殊目的對租賃進行人為調(diào)節(jié)，通過售后回租、經(jīng)營租賃等形式提高資產(chǎn)報酬率、降低資產(chǎn)負債率。新租賃準(zhǔn)則的主要變化就是承租人不再區(qū)分經(jīng)營租賃和融資租賃，將租賃資產(chǎn)（短期租賃和低價值租賃除外）統(tǒng)一納入資產(chǎn)負債表。

二、承租人的主要變化

（一）資產(chǎn)負債表變化

原租賃準(zhǔn)則僅將融資租賃資產(chǎn)納入資產(chǎn)負債表，經(jīng)營租賃只將支付的租賃計入成本費用。執(zhí)行新租賃準(zhǔn)則后，承租人不再對租賃進行復(fù)雜的劃分，不再區(qū)分經(jīng)營租賃和融資租賃，除短期租賃和低價值租賃外，租賃資產(chǎn)均納入資產(chǎn)負債表，以前輕資產(chǎn)的行業(yè)可能資產(chǎn)總額會大幅上升，承租人資產(chǎn)和負債同時增加，一般會使資產(chǎn)負債率提高，給企業(yè)融資帶來一定影響。

（三）利潤表變化

原租賃準(zhǔn)則將企業(yè)支付的租金在租賃期內(nèi)按直線法平均計入成本費用，新租賃準(zhǔn)下每期租賃費用由兩部分組成：使用權(quán)資產(chǎn)折舊和租賃負債-未確認融資費用攤銷。從費用總額上看，新租賃準(zhǔn)則下經(jīng)營租賃費用與融資租賃一致“前高后期”，對利潤總額在不同的會計期間產(chǎn)生一定影響；從核算科目看，原準(zhǔn)則下租金直接計入成本費用，而新租賃準(zhǔn)則要求未確認融資費用攤銷計入財務(wù)費用，會影響成本費用的下降財務(wù)費用的升高；從財務(wù)指標(biāo)看，凈利潤前低后高，會導(dǎo)致凈資產(chǎn)、每股收益、利息保障倍數(shù)等隨之下降。

（四）現(xiàn)金流量表變化

新準(zhǔn)則將租賃視為一項籌資活動，租賃支付租金計入支付的其他與籌資有關(guān)的現(xiàn)金，會導(dǎo)致經(jīng)營活動現(xiàn)金流出減少，籌資活動現(xiàn)金流出增多，并不會影響現(xiàn)金總流量，但對經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量和籌資活動凈流量產(chǎn)生一定影響。

三、新租賃準(zhǔn)則修訂的意義

我國現(xiàn)代租賃業(yè)務(wù)起步晚，隨著我國市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展變化，租賃形式也出現(xiàn)了多樣化，租賃準(zhǔn)則的修訂完善是適應(yīng)市場經(jīng)濟的需要，使租賃業(yè)務(wù)的會計處理更貼合我國會計基本準(zhǔn)則；租賃準(zhǔn)則的修訂有助于提高財務(wù)報表透明度。經(jīng)營租賃中企業(yè)潛在的付款承諾其實對企業(yè)的償債能力等有一定影響，舊租賃準(zhǔn)則下，企業(yè)經(jīng)營租賃資產(chǎn)游離于表外，投資者可獲得的信息相對較少，對于一些舞弊很難發(fā)現(xiàn)；租賃準(zhǔn)則的修訂有助于提高財務(wù)報表的可比性。租賃資產(chǎn)不納入報表，企業(yè)經(jīng)營者出于一些特定目的很容易對租賃進行人為調(diào)節(jié)。例如，為了減低資產(chǎn)負債率，提高企業(yè)信用評級，進行資產(chǎn)瘦身，采用售后回租等方式融資，大大降低了會計信息的可比性。新租賃準(zhǔn)則不再區(qū)分租賃形式，將除短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃以外的租賃資產(chǎn)納入資產(chǎn)負債表，大大提高了承租人報表的透明度，提高了會計信息質(zhì)量。

四、新租賃準(zhǔn)則的幾點思考

（一）財稅差異

首先，會計處理上，新租賃準(zhǔn)則要求經(jīng)營租賃在資產(chǎn)負債表中確認使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負債，并分別按照折舊和攤銷確認損益，而現(xiàn)行稅法要求按照實際支付的租金在所得稅前扣除，新租賃準(zhǔn)則規(guī)范了租賃業(yè)務(wù)的會計處理，但是稅法沒有對原經(jīng)營租賃的稅務(wù)處理方法進行同步變更，這樣就導(dǎo)致了稅會差異；其次，使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負債利息是計算所得，沒有發(fā)票進行支撐，稅務(wù)扣除缺少依據(jù)，因此企業(yè)需要登記備查賬簿對租賃損益進行明細列示。

（二）滾動短租問題

新租賃準(zhǔn)則將短期租賃定義為在租賃期開始日，租賃期不超過一年的租賃（包含購買選擇權(quán)的租賃不屬于短期租賃）。實務(wù)中，如果企業(yè)租賃合同約定租賃期為一年，而實際卻是滾動續(xù)租，是否能視為短期租賃？如果視為短期租賃那么是否為企業(yè)利用合同規(guī)避新租賃準(zhǔn)則的會計處理從而達到舊租賃準(zhǔn)則下人為調(diào)節(jié)財務(wù)數(shù)據(jù)提供出口；如果不視為短期租賃，那么租賃期如何確定，新租賃準(zhǔn)則并未給予明確指引。

五、總結(jié)

根據(jù)前文所述，新租賃準(zhǔn)則將除短期租賃和低價值租賃以外的租賃納入報表，以合同為主線對租賃的識別、合并和分拆作出相關(guān)規(guī)定，遵循了對資產(chǎn)和負債的定義，提高了財務(wù)信息質(zhì)量，為財務(wù)報表使用者獲得更全面的財務(wù)信息提供了支持。但同時，新租賃準(zhǔn)則對于財稅差異及一些實務(wù)問題并未給予明確指引。建議隨著新租賃準(zhǔn)則的執(zhí)行，稅務(wù)處理及時規(guī)范，一些特殊情況也應(yīng)給予更明確的指引。