淺談建筑企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇問(wèn)題研究

司徒杏

（廣東省八建集團(tuán)有限公司，廣東 湛江 524002）

一、建筑企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇必須考慮的因素

現(xiàn)有的會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則留給企業(yè)的選擇空間較大，使一些企業(yè)在選擇和使用會(huì)計(jì)政策時(shí)面臨許多不確定性，建筑企業(yè)在選擇會(huì)計(jì)政策時(shí)主要考慮以下幾個(gè)因素：

（一）建筑施工企業(yè)利益的共享性

我國(guó)現(xiàn)有的建筑施工企業(yè)投資主體經(jīng)過(guò)改革開放、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的歷練不再是簡(jiǎn)單的實(shí)物資產(chǎn)組合，而是逐步演進(jìn)為多元化結(jié)構(gòu)，企業(yè)利益的共享者包括股東、債權(quán)人、供應(yīng)商、客戶、員工等等。企業(yè)管理者在選擇會(huì)計(jì)政策時(shí)，必須權(quán)衡利痹，綜合考慮各種利益相關(guān)者的需求，并從中保證自己的那部分利益的取得；建筑企業(yè)的組織形式也體現(xiàn)了企業(yè)利益的共享模式，例如：獨(dú)資、合伙、公司制等形式對(duì)利益共享的模式各不相同；另外，企業(yè)面臨的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)根據(jù)資本結(jié)構(gòu)的不同而大不一致，負(fù)債比率高的企業(yè)，會(huì)更多考慮債權(quán)人權(quán)益，會(huì)計(jì)政策的選擇傾向于穩(wěn)健類型；而負(fù)債率低的企業(yè)，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)小，則會(huì)選擇更傾向于保護(hù)股東們利益的會(huì)計(jì)政策。

（二）建筑企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的多樣性和復(fù)雜性

在企業(yè)管理中，各項(xiàng)會(huì)計(jì)政策組成一套完善、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)南到y(tǒng)制度，每項(xiàng)會(huì)計(jì)政策表面相互獨(dú)立，實(shí)際上關(guān)聯(lián)密切。各項(xiàng)會(huì)計(jì)政策發(fā)揮著不同的效用，企業(yè)選擇會(huì)計(jì)政策應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身的情況，例如：企業(yè)自身的優(yōu)勢(shì)和存在、企業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，所處的地區(qū)、企業(yè)發(fā)展階段、本行業(yè)的發(fā)展前景、在同行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)中的地位等問(wèn)題，建筑企業(yè)更要充分考慮企業(yè)發(fā)展?fàn)顩r，包括企業(yè)的建筑資質(zhì)等級(jí)、傳統(tǒng)優(yōu)勢(shì)項(xiàng)目、技術(shù)力量、重點(diǎn)區(qū)域、行業(yè)地位等等來(lái)確定企業(yè)發(fā)展方向及具體規(guī)劃，以會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)判斷、選擇合理的會(huì)計(jì)處理程序和方法，形成最優(yōu)的會(huì)計(jì)政策組合。

（三）建筑施工企業(yè)管理結(jié)構(gòu)的多重性

目前，我國(guó)的建筑施工企業(yè)的管理架構(gòu)大致為集團(tuán)公司、分公司、項(xiàng)目部。不同層級(jí)的管理架構(gòu)在選擇會(huì)計(jì)政策時(shí)，既要考慮一致性、又要考慮分級(jí)性，所選用的會(huì)計(jì)政策即要滿足會(huì)計(jì)核算的要求，也要滿足經(jīng)營(yíng)管理的要求，必然與其他形式公司存在差異。

（四）會(huì)計(jì)計(jì)量工作與會(huì)計(jì)報(bào)告的主觀性

歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值及公允價(jià)值是會(huì)計(jì)要素金額確定的基礎(chǔ)，也是會(huì)計(jì)計(jì)量工作中可選擇的會(huì)計(jì)政策。正確選擇會(huì)計(jì)計(jì)量政策決定財(cái)務(wù)報(bào)表中所披露信息的真實(shí)性、合理性。企業(yè)管理者往往會(huì)根據(jù)企業(yè)自身需要，或?yàn)橄驁?bào)表使用者展示想表達(dá)的信息而干預(yù)會(huì)計(jì)政策的選擇。另外，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理過(guò)程中，在需判斷的環(huán)節(jié)，不同的會(huì)計(jì)人員在具體執(zhí)行時(shí)會(huì)有主觀的差別，趨利避害的本能往往會(huì)使會(huì)計(jì)政策選擇在合法性、合理性上出現(xiàn)偏差。

二、建筑企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的原則

（一）合法性和獨(dú)立性相結(jié)合

企業(yè)選擇會(huì)計(jì)政策必須在會(huì)計(jì)法規(guī)允許的范圍內(nèi)，并且應(yīng)當(dāng)遵循相關(guān)的經(jīng)濟(jì)政策和法律法規(guī)，例如：稅法、證券法、公司法、合同法。建筑企業(yè)還要格外遵循與建筑行業(yè)相關(guān)的其他法律法規(guī)，例如：建筑法、招投標(biāo)法、城市房地產(chǎn)管理法等等，當(dāng)所選擇的會(huì)計(jì)政策與國(guó)家稅收政策不一致時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身核算特點(diǎn)和規(guī)律進(jìn)行業(yè)務(wù)處理。同時(shí)，我國(guó)稅收管理中，在每個(gè)會(huì)計(jì)核算周期結(jié)束后必須進(jìn)行企業(yè)所得稅匯算清繳核算，調(diào)整因?yàn)闀?huì)計(jì)政策與稅收政策不一致造成的少繳漏繳稅款，因此企業(yè)會(huì)計(jì)在日常會(huì)計(jì)核算工作中，即要關(guān)注會(huì)計(jì)政策的合法性、保持獨(dú)立性的同時(shí)，還應(yīng)該對(duì)本企業(yè)稅收進(jìn)行合理籌劃，減輕企業(yè)資金壓力。

（二）一貫性原則

企業(yè)在各個(gè)會(huì)計(jì)期間所用的會(huì)計(jì)方法和程序應(yīng)當(dāng)相同，不得隨意改變。有一些管理人員和財(cái)務(wù)人員由于沒(méi)有意識(shí)到這一原則的重要性，或者在實(shí)際工作中不能自覺(jué)遵循，造成會(huì)計(jì)信息不準(zhǔn)確，同時(shí)期費(fèi)用分?jǐn)偛缓侠恚瑖?yán)重影響了會(huì)計(jì)核算及會(huì)計(jì)報(bào)告的質(zhì)量。但遵循一貫性原則要考慮到業(yè)務(wù)本質(zhì)發(fā)生或經(jīng)濟(jì)環(huán)境、政策法規(guī)是否已經(jīng)發(fā)生重大變化，當(dāng)原來(lái)核算依據(jù)已經(jīng)不存在時(shí)，應(yīng)該進(jìn)行相應(yīng)的改變，結(jié)合新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和經(jīng)營(yíng)情況重新選擇能合理、如實(shí)反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)政策。比如，“營(yíng)改增”政策的實(shí)施對(duì)建筑施工企業(yè)的會(huì)計(jì)核算產(chǎn)生了重大影響，稅種、稅率、計(jì)征方式也發(fā)生重大變化，此時(shí)，建筑企業(yè)的會(huì)計(jì)政策、核算方式、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)管理方法也應(yīng)當(dāng)及時(shí)做出必要的調(diào)整。

（三）適用性原則

企業(yè)需要考慮所在的行業(yè)特征、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、組織管理架構(gòu)、經(jīng)營(yíng)發(fā)展目標(biāo)，更需要結(jié)合企業(yè)經(jīng)營(yíng)情況、利益和風(fēng)險(xiǎn)分享群體的構(gòu)成因素選擇合適的會(huì)計(jì)政策。目前，我國(guó)相關(guān)的法律法規(guī)讓會(huì)計(jì)政策的選擇有較大的空間，企業(yè)自然會(huì)趨利避害選擇對(duì)自己有利的會(huì)計(jì)政策，主管部門及財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人應(yīng)該做好把關(guān)，做到合理、合法地選擇恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策，形成完善的財(cái)務(wù)制度體系。

（四）成本與效益相結(jié)合原則

會(huì)計(jì)政策選擇要充分考慮會(huì)計(jì)信息供給的成本，使用會(huì)計(jì)信息的效益必須大于會(huì)計(jì)信息供給的成本。建筑企業(yè)工程項(xiàng)目在施工過(guò)程中，崗位眾多，分工明確、材料及工序繁雜，成本核算要達(dá)到十分精準(zhǔn)需要耗費(fèi)巨大的人力物力，從成本與效益相結(jié)的角度來(lái)看明顯是不匹配的。因此，建筑企業(yè)會(huì)計(jì)核算中，成本的確定是根據(jù)合同完工的進(jìn)度，而合同完工進(jìn)度一般采用比例、測(cè)定等簡(jiǎn)單易行的方法，例如：根據(jù)累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例；已經(jīng)完成的工作量占預(yù)計(jì)總成本的比例；測(cè)定的實(shí)際完工比例等。

（五）遵守職業(yè)道德的原則

選擇不同的會(huì)計(jì)政策，將會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)信息、經(jīng)營(yíng)決策造成重大的影響。在財(cái)務(wù)工作中，會(huì)計(jì)人員品德將會(huì)左右會(huì)計(jì)政策選擇的合理、合法性及會(huì)計(jì)政策執(zhí)行。盡管我國(guó)頒布了一系列財(cái)經(jīng)法規(guī)、財(cái)稅制度，對(duì)違法犯罪行為做出嚴(yán)厲處罰的規(guī)定，仍然有部分別有用心的人利用職權(quán)鉆法律的空子，以達(dá)到以權(quán)謀私、中飽私囊的不法目的。因此，企業(yè)高層在選拔財(cái)務(wù)人才時(shí)，應(yīng)注重品德與才能并重，并且品德優(yōu)先于才能，多引進(jìn)高素質(zhì)、高品格的財(cái)務(wù)領(lǐng)軍人才。在財(cái)務(wù)管理過(guò)程中，完善核算、監(jiān)督、稽查、績(jī)效考評(píng)等系列制度，確保會(huì)計(jì)政策適當(dāng)、執(zhí)行迅速、監(jiān)管有力、會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠。

三、建筑企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的內(nèi)容

（一）綜合性會(huì)計(jì)政策

稅收、利息、外幣業(yè)務(wù)、合并政策、估價(jià)政策、租賃、長(zhǎng)期工程合同、結(jié)賬后事項(xiàng)等統(tǒng)稱為綜合性會(huì)計(jì)政策。需要特別指出的是，外幣折算方法的選擇對(duì)企業(yè)納稅籌劃有明顯的影響。根據(jù)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生外幣業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)將有關(guān)外幣金額折合為記賬本位幣金額記賬。由此產(chǎn)生的匯兌損益，將直接影響計(jì)稅所得，進(jìn)而影響企業(yè)的所得稅。

（二）資產(chǎn)項(xiàng)目

應(yīng)收賬款、存貨、投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)、在建工程、工程物資、臨時(shí)設(shè)施等屬于建筑企業(yè)的資產(chǎn)項(xiàng)目。與其他生產(chǎn)企業(yè)相比，具有一定的特殊性。例如：內(nèi)部往來(lái)科目，用來(lái)核算企業(yè)與所屬內(nèi)部獨(dú)立核算單位之間、或各內(nèi)部獨(dú)立核算單位之間由于工程價(jià)款結(jié)算、材料銷售、提供勞務(wù)等業(yè)務(wù)所發(fā)生的各種應(yīng)收、應(yīng)付、暫收、暫付往來(lái)款項(xiàng)，所以它實(shí)際上是一個(gè)雙重性質(zhì)的賬戶。

應(yīng)收賬款在建筑施工企業(yè)中不僅包括應(yīng)收工程款項(xiàng)，還包括應(yīng)收質(zhì)保金。在建筑企業(yè)中，應(yīng)收賬款是按建設(shè)單位設(shè)置明細(xì)科目，同時(shí)可以按工程進(jìn)度、工程決算等設(shè)置三級(jí)明細(xì)科目核算。每個(gè)企業(yè)承建的工程項(xiàng)目，分別有按一般計(jì)稅方法、簡(jiǎn)易計(jì)稅方法進(jìn)行核算。這些特點(diǎn)，決定了建筑企業(yè)在應(yīng)收賬款管理上的特殊性。實(shí)踐證明，由于建設(shè)項(xiàng)目的施工周期、建設(shè)規(guī)模不同，制約項(xiàng)目正常施工運(yùn)作的因素較復(fù)雜，應(yīng)收賬款的核算與管理是建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算的重中之重。

（三）負(fù)債項(xiàng)目

建筑企業(yè)負(fù)債項(xiàng)目的核算在會(huì)計(jì)政策的選擇上具有其特殊性。從流動(dòng)負(fù)債的角度看，一方面，由于建筑企業(yè)在銀行等正規(guī)金融機(jī)構(gòu)的融資渠道較少，因此短期借款呈現(xiàn)多樣性、復(fù)雜性，融資成本高的特點(diǎn)。另外，不同項(xiàng)目基本呈現(xiàn)的共同點(diǎn)是結(jié)算周期長(zhǎng)、工程預(yù)付款履約率低，造成建筑企業(yè)資金短缺，進(jìn)而形成應(yīng)付賬款的涉及范圍較大、比例相對(duì)較高的客觀狀況。因此，在會(huì)計(jì)政策的選擇上，如何有效控制融資成本、控制負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)是必須全面考慮的重點(diǎn)。同時(shí)，在應(yīng)付費(fèi)用核算體系的選擇和實(shí)施上，要求合理配比、節(jié)約成本。

（四）損益項(xiàng)目

建筑企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入為工程項(xiàng)目合同收入，包括工程款收入及因合同變更形成的索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等，應(yīng)當(dāng)按照單項(xiàng)建造合同進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。但是，在某些情況下，為了反映一項(xiàng)或一組合同的性質(zhì)，需要將單項(xiàng)合同進(jìn)行分立或?qū)?shù)據(jù)合同進(jìn)行合并；建筑企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本是工程項(xiàng)目合同的成本，包括從合同的簽訂開始至完結(jié)所發(fā)生直接、間接費(fèi)用。而成本核算的對(duì)象往往是以有獨(dú)立編制的單位工程，合理歸集工程成本是正確進(jìn)行工程成本核算的前提，其中包括材料費(fèi)、直接人工費(fèi)、機(jī)械使用費(fèi)、其他直接費(fèi)、間接費(fèi)用等；整體管理費(fèi)用的歸集、匯總、核算是一個(gè)復(fù)雜的核算體系，建筑企業(yè)同時(shí)承建若干個(gè)工程項(xiàng)目，整體管理費(fèi)用核算包括全部項(xiàng)目的修理和更新支出、財(cái)產(chǎn)處理?yè)p益、非正常損益、研究與開發(fā)、衍生金融工具、費(fèi)用分配等等。

（五）建筑企業(yè)一些特殊性會(huì)計(jì)政策

建筑施工企業(yè)在會(huì)計(jì)核算上還存在一些特殊內(nèi)容：例如：投標(biāo)保證金、農(nóng)民工保證金、農(nóng)民工意外傷害險(xiǎn)等業(yè)務(wù)，也應(yīng)當(dāng)選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策進(jìn)行核算。

綜上所述，建筑企業(yè)在選擇會(huì)計(jì)政策的問(wèn)題上，要充分考慮國(guó)家法律政策及會(huì)計(jì)理論上的合理性、實(shí)際工作中可操作性，更應(yīng)該根據(jù)自身規(guī)模、市場(chǎng)定位、發(fā)展方向及業(yè)務(wù)模式來(lái)確定。在實(shí)際工作中，存在著企業(yè)隨意變更會(huì)計(jì)政策的狀況，這些問(wèn)題應(yīng)引起企業(yè)管理者、制定相關(guān)會(huì)計(jì)政策法規(guī)及監(jiān)督執(zhí)行的政府部門的關(guān)注，進(jìn)行正確地引導(dǎo)和監(jiān)控。