從財務(wù)報表層面淺析企業(yè)常見的涉稅風險

張建麗

財務(wù)報表作為反映企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等會計信息的載體，經(jīng)過縱橫對比、指標計算等方式方法，在大數(shù)據(jù)時代為納稅評估、稅務(wù)稽查、企業(yè)價值評估等提供了越來越多的視角及依據(jù)，在這些過程中，企業(yè)是否未雨綢繆，提前做好了財稅風險規(guī)避？是否胸有成竹，足以應(yīng)對或有財稅風險？存在涉稅風險的業(yè)務(wù)往往是企業(yè)經(jīng)營中的慣性行為，或源于對稅收政策的不理解，或具體涉稅處理不規(guī)范，或心存僥幸，種種后知后覺、不知不覺、錯知錯覺的涉稅風險，無疑會讓企業(yè)一路裸奔。

本文從敏感類、常規(guī)性財務(wù)報表項目及指標出發(fā)，從財務(wù)報表視角審視、分析、識別潛在的涉稅風險，提升企業(yè)涉稅風險排查應(yīng)對能力。值得強調(diào)的是，這種識別與提升是在財務(wù)報表數(shù)字真實、計算準確、內(nèi)容完整、報送及時的基礎(chǔ)上進行的反向識別、整改、完善、修復(fù)，而不是對財務(wù)報表簡單粗暴的粉飾行徑。

一、指標層面分析

（一）稅負率分析

稅負率分析既包括同行業(yè)不同企業(yè)間的分析比較，又包括同企業(yè)不同時期的分析比較，還包括同企業(yè)同時期不同稅種的分析比較，任何人為的、非客觀因素、無合理理由的異動都會帶來相應(yīng)風險。

第一，增值稅稅負高，但企業(yè)所得稅稅負低。第二，同企業(yè)不同時期稅負波動大，連續(xù)幾個月零申報或長期稅負水平低于同行業(yè)。第三，增值稅留抵稅額大幅提升，但當期存貨及固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等可抵扣項目增長不匹配。

（二）盈利能力分析

指標主要包括營業(yè)利潤率、成本費用利潤率、總資產(chǎn)報酬率、凈資產(chǎn)收益率等。第一，營業(yè)額大，但長虧不倒或微利運營，更有甚者欠付股東無其他來源款項金額較大。第二，長期虧損，但生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模不斷擴大。第三，成本費用利潤率無合理理由大幅度波動。

（三）營運能力分析

指標主要包括存貨周轉(zhuǎn)率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、營業(yè)周期、流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率和總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率等。第一，存貨周轉(zhuǎn)率不符合行業(yè)特性而明顯偏低，可能存在未及時確認收入以至遲延結(jié)轉(zhuǎn)成本，重點反映為存貨期末余額較大且與企業(yè)倉儲能力、存貨保質(zhì)期等嚴重不匹配。第二，應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率明顯偏低可能存在虛開發(fā)票。第三，收入主要依靠個別客戶、訂單來源單一、關(guān)聯(lián)方交易等。

二、報表層面分析

企業(yè)財務(wù)報表主要包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表。其中資產(chǎn)負債表利用會計平衡原則，既有利于記錄業(yè)務(wù)痕跡、內(nèi)部糾錯、防止舞弊，又可以在最短時間內(nèi)了解企業(yè)經(jīng)營狀況，成為涉稅分析最重要的報表。利潤表容易涉及少計收入、多計成本與費用等情況，涉稅風險分析的重要性次于資產(chǎn)負債表?，F(xiàn)金流量表是反映一定時期現(xiàn)金流進和現(xiàn)金流出動態(tài)狀況的報表，可以對涉稅分析起輔助、印證作用。

（一）貨幣資金項目

第一，開戶清單中所列銀行賬戶收支情況均已在賬務(wù)處理中得到準確完整的反映，期末余額與有息債權(quán)債務(wù)的匹配合理。第二，期末余額中未達賬款已查明原因并調(diào)整，相應(yīng)的稅費已正確足額繳納。第三，大額、異常貨幣資金收支（尤其是現(xiàn)金、個人、關(guān)聯(lián)方往來）。

（二）“應(yīng)收賬款”“應(yīng)收票據(jù)”項目

第一，同企業(yè)縱向比較，如增減異常，可能存在核銷壞賬損失不合法，計提壞賬準備未調(diào)整應(yīng)納稅所得額的情況。第二，應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)票據(jù)合規(guī)性，個人貼現(xiàn)是否代扣代繳個人所得稅？是否存在應(yīng)收票據(jù)倒賬問題？第三，出現(xiàn)貸方余額可能未及時確認收入并繳納相關(guān)稅費。

（三）存貨分析

第一，存貨余額大，且不斷增長、投入產(chǎn)出異常。第二，存貨賬存時間已大于質(zhì)保時間，存貨數(shù)量與企業(yè)倉儲能力不匹配，賬實盤點不符，可結(jié)合存貨周轉(zhuǎn)率的異常情況進行綜合研判。第三，暫估入庫存貨遲遲未作沖銷處理。

（四）固定資產(chǎn)、在建工程、工程物資、固定資產(chǎn)清理等項目分析

第一，按生產(chǎn)經(jīng)營性質(zhì)判斷應(yīng)存在邊角料、廢品收入，但實際無其他業(yè)務(wù)利潤。第二，按生產(chǎn)經(jīng)營性質(zhì)判斷固定資產(chǎn)是否與生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)，是否存在并正常使用？長期無盤盈盤虧處理。第三，固定資產(chǎn)處置是否正確報稅（是否屬于簡易計稅情況），涉及不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，土地增值稅是否準確繳納？第四，加速折舊政策如何合法地充分應(yīng)用？試運行收入處理是否正確？

（五）無形資產(chǎn)、研發(fā)支出項目分析

第一，無形資產(chǎn)是否按相關(guān)合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限內(nèi)攤銷。第二，土地使用權(quán)持有期間，地價是否并入房產(chǎn)原值計算繳納房產(chǎn)稅；土地使用權(quán)處置期間（凈地不允許買賣），是否正確計算繳納土地增值稅。第三，研發(fā)支出扣除標準是否正確？范圍是否適合？劃分是否準確并有據(jù)可依？

（六）應(yīng)付職工薪酬

第一，工資薪金。是否出現(xiàn)大量增幅，多計提未發(fā)放，是否調(diào)增應(yīng)納稅所得？第二，職工福利費支出。哪些費用是職工福利費？是否存在以其他科目列支職工福利費的行為？是否存在其他費用擠占福利費的行為？第三，職工教育經(jīng)費支出。哪些費用是職工教育經(jīng)費？是否存在將職工教育費相關(guān)的住宿、交通等列入差旅費核算？第四，企業(yè)接受外部勞務(wù)派遣用工實際發(fā)生的費用是否分兩種情況分別核算：一是直接支付給勞務(wù)派遣公司的費用，應(yīng)作為勞務(wù)費支出；二是直接支付給員工個人的費用，應(yīng)作為工資薪金支出和職工福利費支出。第五，企業(yè)登記員工人數(shù)、社保繳費人數(shù)、住房公積金繳費人數(shù)與實際個人所得稅扣繳申報人數(shù)是否匹配？相關(guān)的繳納基數(shù)與工資薪金、個稅申報等是否匹配？

（七）經(jīng)營費用、管理費用

第一，費用列支的票據(jù)合規(guī)性、真實合理性，并重點關(guān)注以下方面。一是注意發(fā)票列支是否“以點代面”，不是只有發(fā)票才可以作為記賬的有效憑證。企業(yè)支付的政府性基金、行政事業(yè)性收費、稅務(wù)機關(guān)或工會組織開具的《稅收通用完稅證》或《稅收繳款書》、土地管理部門開具的財政票據(jù)、法院的判決及裁決書等也可以作為入賬憑證。二是注意發(fā)票填列是否“面面俱到”。發(fā)票的名稱、類型、填制日期編號、經(jīng)濟業(yè)務(wù)內(nèi)容、數(shù)量、計量單位、單價和金額、填制單位名稱、備注欄及經(jīng)辦人的簽名并蓋章等。三是注意發(fā)票取得是否“明日黃花”，即時效性。其一，時效是發(fā)票填寫時間是否跨期；其二，時效是發(fā)票所反映業(yè)務(wù)內(nèi)容是否跨期；其三，時效是發(fā)票在營改增、國地稅合并等過程中使用時間問題。四是注意發(fā)票是否“濫竽充數(shù)”，應(yīng)定期及不定期地在相應(yīng)稅務(wù)局官方網(wǎng)站查驗發(fā)票真?zhèn)?，以減少或杜絕假發(fā)票的發(fā)生。五是注意發(fā)票是否“偷梁換柱”，即所提供的發(fā)票與真實業(yè)務(wù)不一致。其一是虛構(gòu)業(yè)務(wù)，虛開發(fā)票或假借發(fā)票報銷付款；其二是業(yè)務(wù)真實，但發(fā)票的內(nèi)容與真實業(yè)務(wù)不符，如品種、開票單位等被變更。六是注意發(fā)票是否“有中生變”，即變造。指通過用橡皮擦、小刀刮等涂改痕跡。把原來真實的加以改變，歪曲了發(fā)票原來的面目。七是注意發(fā)票是否“票號相連”。如果報銷付款中出現(xiàn)連續(xù)多張連號的發(fā)票，則該發(fā)票可能存在不符合業(yè)務(wù)的真實性。第二，結(jié)合企業(yè)性質(zhì)、業(yè)務(wù)范圍及特點、合同等，綜合判斷費用列支與生產(chǎn)經(jīng)營的相關(guān)性、合理性、真實性，是否存在虛開虛列行為。第三，相關(guān)按限額扣除費用是否超標，如廣告宣傳費、業(yè)務(wù)招待費、福利費、職工教育經(jīng)費、企業(yè)年金等。

（八）財務(wù)費用

第一，對企業(yè)短期借款、長期借款的期初、期末數(shù)據(jù)進行分析，是否存在基建貸款利息擠入當期財務(wù)費用等問題，以判斷有關(guān)財務(wù)費用是否資本化。第二，是否存在從非金融機構(gòu)借款利息支出超過按照金融機構(gòu)同期貸款利率計算的數(shù)額，未進行納稅調(diào)整的情況。并判斷：一是企業(yè)與個人之間的借貸是真實、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為。二是企業(yè)與個人之間簽訂了借款合同。三是具有合規(guī)票據(jù)。四是已履行代扣代繳個人所得稅義務(wù)。第三，企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標準而發(fā)生的利息支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。第四，凡企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的，該企業(yè)對外借款所發(fā)生的利息應(yīng)由企業(yè)投資者負擔，不得在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時扣除。第五，統(tǒng)借統(tǒng)還處理是否正確，是否按支付給金融機構(gòu)的借款利率水平收取用于歸還金融機構(gòu)的利息。