淺談境外工程建設項目審計的重點和措施

吳迪

摘要：近年來，越來越多的國企和民營企業(yè)走出國門承攬國際工程建設項目，但是就目前境外工程建設項目的運營管理、取得的經濟效益與所投入相比，并沒有達到預期的效果。如何做好境外工程建設項目的內部審計工作，文章結合審計實踐，以國企為例開展分析，對境外工程建設項目審計的重點、難點及審計方向做了一些理論探討，旨在探討如何通過加強境外工程建設項目審計，幫助企業(yè)規(guī)避經營風險，提高項目效益。

關鍵詞：境外工程建設項目;審計方向和重點

隨著國家供給側結構改革的深入開展和“一帶一路”等全球化經濟戰(zhàn)略實施，中石油、中石化、中鐵、中船等大型國企境外實施開展的工程建設項目越來越多，規(guī)模越來越大。本文以石油行業(yè)工程建設總承包項目為背景，從以下幾方面探討境外工程建設項目的審計現(xiàn)狀、審計難點和重點以及內部審計部門如何及時發(fā)現(xiàn)和遏制境外工程建設項目存在的問題。

一、境外工程建設項目審計現(xiàn)狀

（一）地域制度差異大

幾乎所有境外工程建設項目的社會依托環(huán)境、政治制度和所處地域法律、法規(guī)與國內均存在較大差異，中國的法律制度與其他國家和地區(qū)法律制度存在不同，法律的沖突性、時效性在審計取證、審計合法性當中都遇到了困難。同時，我國國內審計制度尚不能全面覆蓋境外審計事項，造成法律制度上存在部分真空地帶。

（二）審計類型單一

目前已開展的境外審計項目絕大部分是工程建設項目負責人的離任經濟責任審計，大都是在項目完工后進行的，局限于事后監(jiān)督及評價。項目缺乏常規(guī)性審計，缺乏與橫向管理部門的協(xié)同監(jiān)督。如何加大事前、事中審計力度，使審計發(fā)現(xiàn)的問題控制在源頭、控制在萌芽狀態(tài)、滿足公司管理和提高經濟效益的需要是目前境外工程建設項目審計面臨的主要問題。

（三）審計成果缺乏共享

由于境外工程建設項目審計成本高，時間難以保證，審計項目安排時間緊、人數(shù)少、頻次少，項目人員配合不夠，因此境外工程項目審計的經驗總結不夠，缺乏系統(tǒng)性審計成果的建立，也缺少一些程序和規(guī)范性的審計辦法，每個項目審計方法和側重點均不相同，每個項目之間的審計技巧、策略借鑒不足。

二、境外工程建設項目審計重點方向

境外工程建設項目有著非常特殊的內外部環(huán)境，呈現(xiàn)投入高、風險高、控制難度大、收益不確定性大等諸多特點，因此，在開展境外工程建設審計時，更應突出重點，緊抓關鍵環(huán)節(jié)，從而提高境外審計工作效率，確保審計工作高質有效、直擊要害。審計重點主要包括風險評估及論證、合同履約、資金管理、項目成本管理等幾個方面。

（一）風險評估及論證方面

境外工程總承包已成為企業(yè)境外承包工程的主要形式，總承包工程收益與風險并存，這樣在項目前期的風險評估和可行性論證就顯得尤為重要，甚至直接關系到一個項目的最終盈虧。在項目開工前及時發(fā)現(xiàn)并規(guī)避風險問題，遠遠比開工后重新調整、變更造成的損失小。同樣在項目開工前的投標報價、項目預算工作中對工程的投入規(guī)模、地緣政治、稅收政策、建設地國家政治經濟法律等缺乏足夠深入的調研，就會給工程項目的后續(xù)開展帶來嚴重的風險隱患。所以境外審計的重點之一就是要考察立項決策是否具備充分的可行性論證基礎，是否對該項目做了嚴謹細致的風險評估，是否根據總承包可能存在的主要風險，積極采取相應的對策。

（二）合同風險方面

合同是工程項目實施的法律依據和保障，直接關系企業(yè)的切身利益。企業(yè)在承接境外工程項目時，應當對合同的簽訂與執(zhí)行過程、合同的管理質量等進行嚴格的審計。境外工程建設項目總承包合同通常是總價合同，按照合同條件和業(yè)主要求確定的工程范圍、工作量和質量要求報價，但業(yè)主要求主要是面對項目性能功能的，沒有確定的工作量，企業(yè)需承擔工作量和報價風險。企業(yè)未能對合同條款認真研讀分析，就有可能忽視其中有損企業(yè)利益的環(huán)節(jié)。另外國際項目的承接與匯率問題息息相關，合同履約過程中項目周期、進度、資金問題都有可能因為匯率變動引發(fā)，如資金追加不到位，投資超過預期等，并因此影響到工程進度，從而導致項目利潤不確定，存在虧損風險。

1. 關注總承包合同的簽訂，做好項目索賠基礎工作

總承包合同的法律約束作用，為趕工期或拿下項目，存在施工在前，合同滯后現(xiàn)象。總合同是業(yè)主與承包商進行利益分配、明確責任義務的重要依據和維護權益的重要手段。在項目實施的過程中可依照合同條款，分析、判斷，尋找并利用對方的錯誤獲得補償;同時依據現(xiàn)場施工記錄、系統(tǒng)報批程序、工作量的變化和可能引起索賠的基礎資料，應對對方缺失進行有力抗爭、減少項目損失。

2. 關注分包合同的簽訂，總體控制項目成本

境外工程總承包項目管理幅度寬、專業(yè)跨度大、參建單位多，管理體制上按項目總部和項目分部的模式進行管理。項目總部往往對內部單位分包合同的簽訂疏于管理，合同簽訂滯后。一方面，在項目結算時依據不清影響項目總成本;另一方面，分包單位自行確定的目標利潤與項目總部最終結算額相差甚遠，項目完工結算額往往低于預期的目標利潤。簽訂分包合同滯后，既影響目標成本控制，也影響了分包單位的項目利潤，同時也影響了分包單位境外施工的積極性。

（三）資金管理方面

鑒于海外項目資金管理中存在區(qū)域廣，項目分散，資金管理難度大等問題，資金審計應以風險控制為切入點，以內控制度的健全性和有效性評審為重點，對現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金的收付業(yè)務及其結存情況的真實性、正確性和合法性進行的審計，關注點也都是資金的安全性和完整性，區(qū)別在于要考慮國外政治、經濟環(huán)境對資金業(yè)務的影響程度。

1. 關注現(xiàn)金流，有效防控財務風險

現(xiàn)金流在很大程度上決定著企業(yè)的生存和發(fā)展能力，必須強化“現(xiàn)金為王”的概念。由于境外承攬工程建設項目的特殊性，前期投入以貸款和墊付款居多，從項目的盈虧和資金來看，如不謹慎做好前期評估，以合同金額而不是以利潤最大化為標準，必將盈虧難測、資金狀況惡性循環(huán)，從上到下均面臨較大的財務風險。

2. 加強資金往來賬戶的管理

審查外匯賬戶的開立是否符合東道國公司注冊管理要求和企業(yè)內部管理規(guī)定，若還需國家相關部門審批或報備的，是否履行了審批或報備手續(xù);是否存在開立個人外匯賬戶及出租、出借銀行外匯賬戶為其他企業(yè)或個人代收、代轉款項;是否按照國家及東道國法律法規(guī)及企業(yè)相關規(guī)定辦理資金結算業(yè)務，資金結算是否做到安全規(guī)范;外匯現(xiàn)鈔的使用是否符合國家及東道國外匯現(xiàn)鈔管理相關規(guī)定。

3. 加強內控風險管理

檢查是否建立有效的應收賬款的風險防范機制，如應收賬款回款責任制、賬齡分析制度;是否進行信用風險管理，根據不同的客戶類型，進行信用評估。重點審查企業(yè)授權控制、管理程序、業(yè)務流程及內控制度建立健全情況，是否適應東道國及企業(yè)本身管理需要，內控制度是否存在相互矛盾與不協(xié)調，是否達到內部牽制與防范風險的目的，內部控制和風險防范是否存在重大缺陷。

（四）項目經營審計方面

1. 物資采購管理方面

對工程建設項目來說，時間就是生命。采辦物資由于前期調研不足以及采辦程序監(jiān)控不利出現(xiàn)規(guī)格不符、不能及時到貨驗收等問題延誤了施工時間，加大了現(xiàn)場人工、機械消耗成本，給項目帶來了無法估量的損失。同時，也使采辦費用嚴重超預算控制指標，加大了項目采辦成本。

2. 項目工期方面

因項目執(zhí)行合同期內工程量已完成，并取得臨時驗收證書，但項目遲遲不能關閉。除有業(yè)主挑剔的客觀原因外，還存在項目管理問題，如不能按業(yè)主要求完成整改項、不能按照合同要求完整移交業(yè)主使用的設施等因素。完工項目長期不能關閉不僅影響工程款項和質保金的收回，其長期拖延消耗的人力、物力成本直接影響了項目效益。

3. 人工成本控制方面

海外項目有明確的工資標準、海外補貼標準和工資控制總額，在國企，人工成本占項目總成本很大一部分比例，該領域的審計尤為重要。海外項目在薪酬總額之外發(fā)放工資性費用主要途徑和表現(xiàn)形式有：一是未通過應付職工薪酬歸集，直接在工程施工成本中列支獎金;二是以過節(jié)費、安全知識答題、舉辦體育活動等各種名目發(fā)放的獎金、津貼、補貼;三是員工考勤記錄不實，加大人工費，套取資金進行二次分配。

4. 外賬管理方面

因缺乏規(guī)范和完善的核銷手續(xù)，部分項目支出不能列支外賬成本，從而在項目內賬虧損的同時，外賬卻形成較大的利潤，由此面臨著在項目實虧的情況下還要給當?shù)乩U納稅金的損失。為避稅，項目采取虛列外賬成本，應付賬款長期掛賬，在無法擺脫當?shù)胤上拗频那闆r下，只能利用大額貨幣資金在內、外賬之間周轉銷賬，致使庫存大額現(xiàn)金，因此產生較大的資金風險。

三、做好境外工程建設項目審計應采取的措施

（一）前期準備工作至關重要

“兵馬未動，糧草先行”，前期準備越充分，后期審計工作的開展就越游刃有余。審計部門要善于利用境內相關資料和境外企業(yè)信息資料進行總體分析，周密制定審計計劃和現(xiàn)場實施審計方案。凡是在國內能查清的事項均在國內核查，將境內前期準備工作做實做細做足做全。在赴境外實施現(xiàn)場審計前，事先調閱其財務報表、會計賬套、歷年決算報告等相關業(yè)務數(shù)據資料，通過分析研判，篩選疑點數(shù)據和確定審計重點。

（二）充分利用各方資源，形成審計合力

開展境外審計項目要本著效率優(yōu)先、效益第一的原則，在公司主管領導的強力支持下，聯(lián)合各業(yè)務部門，取得人員、專業(yè)、資金等各方面的全力配合。一是做好人員配備，合理搭配境外審計組人員結構和專業(yè)結構搭配，將整體戰(zhàn)斗力發(fā)揮到最大;二是保障審計時間，在時間安排上應留有余地，防止淺嘗輒止，審計結果不能一針見血，直指要害，影響審計成效。

（三）轉換思路，創(chuàng)新審計現(xiàn)場管理方法

境外審計不能照搬國內審計的方式方法，要加強對審計進度的把控，將審計任務細分到天、責任落實到人，遇到突發(fā)情況及時調查，以便在境外有限的時間內完成審計工作任務。要突出重點，直奔主題，緊盯境外企業(yè)容易滋生腐敗的關鍵環(huán)節(jié)和關鍵業(yè)務，緊抓海外工程領域共性重大風險。

（四）加強境外工程建設項目的風險審計分析

對重點工程項目開展項目跟蹤審計和后續(xù)審計，及早發(fā)現(xiàn)存在的主要矛盾，防微杜漸，力爭在工程建設項目結算前完成所有問題和潛在風險的整改。加強境外工程建設項目的盈虧分析，提取盈利的經驗，總結虧損的教訓。加強經濟責任指標審核力度，夯實任期成本，披露潛虧，關注項目負責人的決策問題，披露因重大決策失誤給企業(yè)造成損失浪費行為。

（五）加強人才隊伍培養(yǎng)，充實境外審計力量

要選拔業(yè)務能力強、外語基礎好的審計人員，定期參加外語和相關專業(yè)知識的培訓，熟悉被審計單位所在國的法律法規(guī)、稅收、會計等相關知識。同時有計劃地選派人員參加境外審計項目，通過審計項目加強實踐鍛煉，定期舉辦內部經驗交流會，分享經驗成果，提高審計人員業(yè)務水平。

參考文獻：

[1]宋巖.淺析境外總包工程項目審計[J].工程質量，2007（07）：55-56.

[2]陳錦葉.境外企業(yè)審計重點及方法[J].中國內部審計，2011（04）：72-73.

（作者單位：中國石油工程建設有限公司）