后土地財政時期減支增收的財稅法律規(guī)制

鄧堯

摘要：

后土地財政時期出現(xiàn)的財稅現(xiàn)實困境暴露出過往經(jīng)濟發(fā)展失衡的問題，究其根源，無疑是現(xiàn)存財稅制度的供給無法有效應(yīng)對后土地財政時期的預(yù)期。面對財稅領(lǐng)域特別是地方財政增量減少的窘?jīng)r，并不能一味以外延式增加地方財政收入的方式來解決。應(yīng)以財稅制度供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革為指導(dǎo)，轉(zhuǎn)變“全能政府”的傳統(tǒng)觀念，運用財稅衡平理念和理論，強化內(nèi)涵式減支增收財稅法制供給與實施保障。只有

矯正過往稀缺財稅資源粗放使用的痼疾，使財稅資源集約化配置，才能產(chǎn)生有效率的高質(zhì)量經(jīng)濟發(fā)展功效。應(yīng)通過財稅衡平法律機制的糾偏，優(yōu)化財富分配的社會實質(zhì)公平效能，最終實現(xiàn)新時代社會和諧與經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展的理想目標(biāo)。

關(guān)鍵詞：后土地財政時期;減支增收;財稅法律規(guī)制

中圖分類號：DF43文獻標(biāo)志碼：A

DOI：10.3969/j.issn.1008-4355.2020.02.02開放科學(xué)（資源服務(wù)）標(biāo)識碼（OSID）：

引言

后土地財政時期，由于宏觀經(jīng)濟增長放緩、土地融資杠桿能力下降、實施積極宏觀政策等多重因素疊加，地方財政收入和財政支出能力之間的緊張關(guān)系更為突出，地方財政區(qū)域性風(fēng)險壓力不斷升高。面對財稅領(lǐng)域特別是地方財政增量減少的窘?jīng)r，一些地方千方百計搞增收，大張旗鼓搞開發(fā)，加大力度拓收入。這種依靠外延式增長、粗放型發(fā)展的財稅模式，反而加重了財政的不可持續(xù)性風(fēng)險。現(xiàn)實問題背后的原因，無疑是現(xiàn)存財稅制度的供給無法有效應(yīng)對后土地財政時期的預(yù)期。我國的財稅法律體系建設(shè)基本上是在改革開放后以“成建制”的方式快速形成的。由于在探索經(jīng)濟發(fā)展模式向社會主義市場經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)型的實踐中，依靠“摸著石頭過河”的試錯方式和“先行先試”的探索模式，我國財稅法律制度體系的建設(shè)在短短數(shù)十年間取了長足進步，但將財稅收支行為納入法律規(guī)范體系之內(nèi)的工作還不完整。如何順應(yīng)新時代發(fā)展的呼喚，在財稅制度供給側(cè)進行調(diào)整，以化解后土地財政時期的現(xiàn)實財政困境，通過機制的衡平糾偏，優(yōu)化財富分配的社會實質(zhì)公平效能，最終實現(xiàn)新時代社會和諧與經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展的理想目標(biāo)，正是本文研究的緣起與目的。

一、后土地財政時期的形成與演進

（一）后土地財政時期的內(nèi)涵界定

“土地財政”并非嚴(yán)謹(jǐn)?shù)姆▽W(xué)學(xué)術(shù)用語，從字面文義上講，一般可以理解為政府基于土地所進行的財政收支活動，以及由此而產(chǎn)生的利益分配關(guān)系。從詞源看，2000年前后“土地財政”一詞開始出現(xiàn)在媒體報道和學(xué)術(shù)論文中，逐漸開始被廣泛使用。因為土地承載著多重復(fù)雜的利益關(guān)系，交織著土地利益分配關(guān)系的失衡錯配，以及城市化和現(xiàn)代化進程中累積的矛盾，都聚焦到了地方政府、地方財政和土地利益配置格局上，土地財政問題備受關(guān)注。在社會輿論和公共視野內(nèi)，“土地財政”形成了一種帶有貶義的稱呼。

參見賈康、劉微：《“土地財政”論析——在深化財稅改革中構(gòu)建合理、規(guī)范、可持續(xù)的地方“土地生財”機制》，載《經(jīng)濟學(xué)動態(tài)》2012第1期，第11頁。

關(guān)于土地財政內(nèi)涵的討論，我國學(xué)者，特別是財政學(xué)領(lǐng)域的學(xué)者，已開展了大量研究。歸納和總結(jié)相關(guān)研究成果，不難發(fā)現(xiàn)，學(xué)者們目前主要從地方政府對土地財政的依賴程度、土地財政的影響和土地財政收入的構(gòu)成結(jié)構(gòu)這幾個維度去分析土地財政現(xiàn)象?？傮w上，對于土地財政現(xiàn)象的認(rèn)識呈現(xiàn)出否定—肯定—再否定—有限度肯定的“螺旋式”變化過程。在這樣的再認(rèn)識過程中，我國財政進入了“后土地財政時期”。

“后土地財政時期”是一個相對概念，與“前土地財政時期”相對，相較“前土地財政時期”而言，“后土地財政時期”至少有以下特征：

第一，對土地財政模式的不可持續(xù)性已基本形成共識。土地財政一方面可以幫助地方政府通過土地增值獲取收益，實現(xiàn)城市化進程中基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的快速推進。但從長期看，這種模式受土地資源有限性的限制，其增量是有限的，本身不具備可持續(xù)性。隨著房地產(chǎn)調(diào)控和管制的深入，也由于可供征收的土地越來越少，土地財政難以為繼是一個不爭的事實。

參見熊偉：《財政法基本問題》，北京大學(xué)出版社2012年版，第358頁。過度依賴土地財政，容易疊加累積由此帶來的地方債務(wù)風(fēng)險、金融貸款風(fēng)險和社會穩(wěn)定風(fēng)險。

第二，土地財政凈收益的比重已呈現(xiàn)下降趨勢。從歷年統(tǒng)計數(shù)據(jù)來看，土地使用權(quán)出讓金收入是構(gòu)成國有土地收入的主要部分，占到了90%以上。

數(shù)據(jù)來源：根據(jù)財政部發(fā)布的歷年《全國政府性基金收入決算表》和《地方政府性基金支出決算表》分析統(tǒng)計而來。詳見財政部網(wǎng)站，http：//www.mof.gov.cn，2019年12月10日訪問。扣除征地拆遷等成本補償性支出后的土地出讓收入余額才是地方政府的可支配收入。隨著征地拆遷等費用的增加，成本性支出的占比逐漸上升，土地出讓凈收入出現(xiàn)明顯下降的趨勢。例如，2018年國有土地使用權(quán)出讓收入65095.85億元，增長25%，而對應(yīng)國有土地使用權(quán)出讓收入的相關(guān)支出69941.04億元，增長34.2%，支出規(guī)模和增幅均高于收入規(guī)模和增幅。

數(shù)據(jù)來源同前注③。

（二）后土地財政時期的形成機理

經(jīng)濟結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型與城鎮(zhèn)化發(fā)展是土地財政形成的直接動因。1979年，我國開始進入從計劃經(jīng)濟體制向市場經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)型，社會結(jié)構(gòu)從傳統(tǒng)的農(nóng)業(yè)社會結(jié)構(gòu)向工業(yè)社會結(jié)構(gòu)發(fā)展的“雙轉(zhuǎn)型期”，并由此啟動了工業(yè)化和城鎮(zhèn)化發(fā)展。為了解決工業(yè)發(fā)展和城市建設(shè)資金匱乏的困難局面，最早由深圳、廈門經(jīng)濟特區(qū)開始，借鑒香港推行的“土地批租制度”，開創(chuàng)了“土地有償出讓”模式。以讓渡土地使用權(quán)籌集城市發(fā)展建設(shè)資金的土地融資模式，為我國城市快速發(fā)展提供了可觀的資金支持。改革開放初期，由于社會資本力量薄弱，絕大多數(shù)城市基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)運營費用均由政府承擔(dān)。為了加快城鎮(zhèn)化建設(shè)，各地又專門成立了各種城建平臺公司負(fù)責(zé)基礎(chǔ)設(shè)施的開發(fā)建設(shè)工作。這類平臺公司依托政府信用和土地抵押進行融資，為地方政府提供了資金支持，但同時也累積了大量的地方政府隱性或有債務(wù)，增大了地方政府的債務(wù)風(fēng)險，這也成為土地財政模式飽受批評的一大原因。

現(xiàn)行“分稅制”模式是地方財政依賴土地財政的重要因素。近年來，我國學(xué)者對土地財政的成因進行了較廣泛的研究，較多學(xué)者認(rèn)為，地方政府過度依賴土地財政與現(xiàn)行“分稅制”模式有關(guān)。例如，賈康把土地財政的根源歸咎于1994年“分稅制”改革的不徹底、不完善。在現(xiàn)有模式下，地方缺乏能夠依靠的主體稅種，地方政府事權(quán)和財權(quán)之間的不匹配程度日益突出。財稅領(lǐng)域有效制度供給不足，約束和管理不到位，進一步造成了以地生財格局的失衡。

參見賈康：《開征物業(yè)稅——改造“土地財政”》，載 《上海國資》2010年第5期，第22頁。 在現(xiàn)行“分稅制”模式下，地方政府往往通過非稅收入擴大自身財政收入，以彌補財力缺口。

地方政績考核和晉升競爭激勵是強化土地財政行為的動因。地方政府政績考核以基于地方經(jīng)濟發(fā)展的可量化經(jīng)濟績效考核為主。一方面，在來自管轄區(qū)域的經(jīng)濟發(fā)展壓力下，地方政府會通過商業(yè)土地出讓獲得土地增值收益，用于城市建設(shè);另一方面，通過協(xié)議出讓的方式，以價格較低的工業(yè)用地進行招商引資，或?qū)⒇敹愂杖胗糜谳爡^(qū)內(nèi)的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，吸引外來資本投資，增加轄區(qū)內(nèi)的稅費收入，從而提高經(jīng)濟績效。這種以“經(jīng)營”為特征的行為模式，進一步強化了土地財政行為，加劇了地方政府對于土地及相關(guān)收益的依賴性。

二、后土地財政時期我國財稅的現(xiàn)實困境

（一）后土地財政時期我國土地財政的依賴性考察

土地出讓金及與土地有關(guān)的土地稅收，構(gòu)成了土地財政的直接收益。目前，我國與土地有關(guān)的稅收主要包括契稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、耕地占用稅及城鎮(zhèn)土地使用稅。契稅和土地增值稅是這五種稅中征收規(guī)模較大的兩種，但是從統(tǒng)計數(shù)據(jù)看，土地和房地產(chǎn)相關(guān)稅收的規(guī)?？傮w偏小，規(guī)模增長較為緩慢（詳見圖1）。過去五年，全國土地和房地產(chǎn)相關(guān)稅收收入始終保持在全國稅收收入的11%左右。

本文有關(guān)數(shù)據(jù)，均來自國家財政部網(wǎng)站發(fā)布的財稅數(shù)據(jù)。參見財政部網(wǎng)站，http：//www.mof.gov.cn，2019年12月10日訪問。其次，契稅、土地增值稅、耕地占用稅這三種稅均是一次性繳納，屬于土地征收、交易環(huán)節(jié)的征稅。房地產(chǎn)稅作為在保有環(huán)節(jié)征收的財產(chǎn)稅，無論從規(guī)模還是增幅來看，都還有較大的增長空間。

另一方面，土地使用權(quán)出讓金收入規(guī)模和增速遠(yuǎn)高于土地相關(guān)稅收入，并且兩者之間的差距在逐年擴大。以2018年為例，全年政府性基金預(yù)算收入75405億元，其中，中央政府性基金預(yù)算收入4033億元;地方政府性基金預(yù)算本級收入71372億元，含土地使用權(quán)出讓收入65096億元。當(dāng)年土地使用權(quán)出讓收入的規(guī)模約是土地相關(guān)稅收規(guī)模的3.6倍，約占當(dāng)年地方一般公共預(yù)算收入規(guī)模的66.49%。過去十年，土地使用權(quán)出讓金的增速受到宏觀政策調(diào)控的影響存在一些波動，但是總體上呈上揚態(tài)勢;增幅雖有所放緩，但是與一般公共預(yù)算收入相比，仍然是各級地方政府最重要的收入來源（詳見圖2）。

（二）后土地財政時期土地財政不可持續(xù)性的財稅風(fēng)險

土地財政為我國經(jīng)濟轉(zhuǎn)型發(fā)展提供了重要的財力支撐，彌補了地方財政支出不足的狀況，加速了城鎮(zhèn)化進程，推動了地方經(jīng)濟增長。但在后土地財政時期，土地財政模式的負(fù)效應(yīng)也會產(chǎn)生一些發(fā)展失衡的問題。

首先，土地財政過度依賴非稅收入的失衡結(jié)構(gòu)容易累積經(jīng)濟社會風(fēng)險。土地使用權(quán)收入是一次性收入，地方政府要保持財力不下降，在“保有環(huán)節(jié)”稅制缺少的情況下，往往要通過維持房地產(chǎn)開發(fā)的市場循環(huán)，來確保相關(guān)財政收入的持續(xù)獲得，容易推高地價、房價，累積經(jīng)濟社會風(fēng)險。地方財政壓力和過度依賴土地使用權(quán)出讓收入的土地財政模式，必然會加劇地方政府債務(wù)問題。通過成立各種投融資平臺公司和城建開發(fā)公司，以土地抵押等方式向金融機構(gòu)借款，加劇了地方財政債務(wù)風(fēng)險的累積。

其次，地方政府性收入與開支之間的矛盾日益突出。居民對獲得公共服務(wù)、追求美好生活的期待日益增高，地方政府承擔(dān)的公共事務(wù)事權(quán)不斷增多。在現(xiàn)有地方財政收入結(jié)構(gòu)下，地方政府財力“緊缺”的壓力將日益突出，必將導(dǎo)致地方政府想方設(shè)法“開源”，以增加財政收入。

再次，土地收益分配失衡，用于公共服務(wù)的財力受限。2007年后，土地出讓金收入已納入政府性基金預(yù)算管理，但是扣除成本后，地方政府可支配的凈收入比例在逐年降低。地方政府靈活支配的相關(guān)支出部分往往用于解決發(fā)展和城市建設(shè)問題，主要集中在“建設(shè)端”，并不必然與公共服務(wù)、改善民生領(lǐng)域的“民生端”掛鉤。因此，

提供基本公共服務(wù)的支付內(nèi)容少，改善民生問題的作用有限。

最后，現(xiàn)有土地財政模式不利于建設(shè)廉潔高效政府。土地征收、出讓等各個環(huán)節(jié)均存在著大量的相關(guān)利益，規(guī)范程度不高、資源配置權(quán)力過大，都容易滋生腐敗。從大量案件的報道來看，國土、城建等與土地財政關(guān)系密切的一些部門和環(huán)節(jié)已成為腐敗高危地。

三、后土地財政時期減支增收財稅法規(guī)制面臨的主要問題

（一）后土地財政時期財政收支合理性的界定問題

后土地財政時期出現(xiàn)的財稅現(xiàn)實困境和與之相伴的發(fā)展失衡問題，根源上與現(xiàn)有

財稅制度對后土地財政時期的特殊性不適應(yīng)有關(guān)。一方面，隨著我國推動國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化建設(shè)，加快地方政府職能轉(zhuǎn)型，人民群眾對于公共服務(wù)均等化的期待越來越高，地方政府財政收入和財政支付能力之間的矛盾會越來越突出，加上經(jīng)濟增速放緩、土地融資杠桿能力下降等多重因素影響，地方財政面臨的區(qū)域性財政風(fēng)險壓力將會不斷加大。千方百計增加地方財政收入、平衡壓力，將成為后土地財政時期地方政府財政思維的“主邏輯”。另一方面，因為有限理性和績效競爭等原因，有些地方政府在財政開支的過程中，熱衷于圍繞土地開發(fā)、城市建設(shè)安排財政支出，一些地方財政支出結(jié)構(gòu)依然沒有跳出傳統(tǒng)計劃經(jīng)濟財政支出的基本框架，大搞政績工程、形象工程、面子工程和重復(fù)建設(shè)，導(dǎo)致了不必要的財政資源浪費問題。

針對這些問題，按照財稅法治和公平正義的要求，優(yōu)化制度安排，規(guī)范地方財政行為，防止系統(tǒng)性財政風(fēng)險的發(fā)生，增強地方經(jīng)濟的發(fā)展活力，對于滿足“人民日益增長的美好生活需要”的根本目的，具有重要的現(xiàn)實意義。這也是人本主義精神在后土地財政時期財稅法律制度調(diào)適中的具體體現(xiàn)。

過去40年，我國一直在進行從計劃經(jīng)濟體制向市場經(jīng)濟體制的轉(zhuǎn)軌發(fā)展，這是一項艱巨且沒有前車之鑒的工作和實踐。法律制度的本質(zhì)是對人的行為模式進行構(gòu)建，以形成這種構(gòu)建的連續(xù)性和穩(wěn)定性。法律制度的變化總是呈現(xiàn)出漸進式發(fā)展的特點，穩(wěn)定與變化總是相互滲透。

參見 [美]E·博登海默：《法理學(xué)：法律哲學(xué)與法律方法》，鄧正來譯，中國政法大學(xué)出版社2004年版，第339-341頁。在特定框架體系里，通過對某些具體問題、某個部分進行改革，實現(xiàn)制度體系總體穩(wěn)定。

在以“摸著石頭過河”的轉(zhuǎn)軌發(fā)展時期，以變革為主的時代特征導(dǎo)致了規(guī)范動態(tài)變化與制度穩(wěn)定性之間的張力加劇。反映在后土地財政時期，總體上為了適應(yīng)這種經(jīng)濟社會快速變化發(fā)展的情況，與土地財政問題有關(guān)的財稅法律制度也需要不斷進行調(diào)整。2007年，我國全面實施政府收支分類改革，將狹義的非稅收入作為公共財政收入項下的科目納入全面預(yù)算管理，土地出讓金這類廣義上的非稅收入則納入政府性基金收入項下進行管理。此外，債務(wù)融資亦成為地方財政重要的融資工具。后土地財政時期，對財政收支的規(guī)制，首先必須明確合理性財政收支的界限，重點圍繞公共財政收入，政府性基金收入，地方政府債務(wù)的獲得、使用和管理問題，在符合時代背景要求的理念指導(dǎo)下，進行具體的制度性安排和行為糾偏，進而最終實現(xiàn)財稅法制度體系的優(yōu)化。

（二）后土地財政時期減支增收法律制度建設(shè)的跟進問題

我國現(xiàn)行財稅法律制度框架形成于20世紀(jì)90年代初期，稅收法定、非稅收入、財政轉(zhuǎn)移支付、財政支出和使用方面的制度，還存在諸多立法空白和缺失。特別是后土地財政時期，一些現(xiàn)有財稅制度的供給不足，使得許多財政資金，特別是財政增收、超收累計的資金，游離于監(jiān)管之外。財稅資金的使用和配置缺少系統(tǒng)性的規(guī)范管理。財稅資金使用的隨意、無序，造成了浪費和貪腐問題。據(jù)2018年1月9日全國審計工作會議披露，過去5年，全國審計工作促進增收節(jié)支和挽回?fù)p失2.5萬億元。

參見《全國審計工作會議在京召開》，審計署網(wǎng)站2018年1月9日，http：//www.audit.gov.cn/n4/n19/c118781/content.html，2019年12月10日訪問。從近年來國家審計署在審計工作中披露的問題來看，財經(jīng)違法現(xiàn)象得到了遏制和減少，成績斐然，但是問題仍然較為突出。

從另一個側(cè)面來講，這些問題的存在客觀上說明現(xiàn)有財稅法制度還需要補強，財稅法治水平還需要進一步提升。持續(xù)多年的國家財政收入穩(wěn)定、大幅、快速增長背后，潛藏著制度性、體制性、觀念性因素的影響。一方面，地方財政吃緊，千方百計尋求財政增收;另一方面，財稅法律制度框架與國家財政能力增長、公共產(chǎn)品需求增加之間的不適應(yīng)性增強，這些都意味著迫切需要對財稅增收減支的行為進行法律規(guī)制。

1994年，我國實施以流轉(zhuǎn)稅和所得稅為主體的復(fù)合稅制體系和“分稅制”財政管理體制，是在國家財政能力十分脆弱、中央宏觀調(diào)控乏力的情況下，按照提高“兩個比重”的思路設(shè)計的。在這一基本的邏輯思路上，財稅制度各個要素方面，無論是稅種還是稅率，都圍繞著實現(xiàn)財稅增收來設(shè)計。在財稅體制方面，事權(quán)主要集中于地方政府，客觀上導(dǎo)致了財權(quán)和事權(quán)的脫節(jié)。長期以來，地方財政主要依靠非稅收入的狀況，極易導(dǎo)致地方政府以各種方式組織財力，其中許多方式往往不具備規(guī)范性。這種非規(guī)范性的方式，在獲取財政收入“取之于民”的過程中，難以確保公民的財產(chǎn)權(quán)益不受到損害。特別是在后土地財政時期，公權(quán)力服務(wù)于私權(quán)利的觀念還未能完全在財稅法制度體系中予以貫穿，強調(diào)約束和規(guī)范尤為重要。

權(quán)力的約束，最終依賴于法律制度構(gòu)建的規(guī)范與合理。以法律的強制性和規(guī)范性來劃定財政權(quán)運行的合理軌道，應(yīng)當(dāng)成為財政權(quán)規(guī)范行使的應(yīng)有之義。但是，單純以規(guī)范國家財政行為為目標(biāo)的財政法發(fā)展相當(dāng)遲緩，所謂的財政法律更多是財政技術(shù)規(guī)則的成文化，以國家收支權(quán)力的范圍及運行軌道為核心的法律規(guī)則不僅分散，還缺乏系統(tǒng)性，在相當(dāng)多的財政領(lǐng)域中更存在法律的空白。

參見劉劍文：《民主視野下的財政民主》，北京大學(xué)出版社2006年版，第5頁。由于我國過去一段時間在探索經(jīng)濟發(fā)展模式向社會主義市場經(jīng)濟轉(zhuǎn)型的實踐中，沒有現(xiàn)成的參考，先行先試的發(fā)展探索，使我們在將地方政府財稅行為納入法律規(guī)范體系時難免存在缺失。

黨的十八屆三中全會將“落實稅收法定原則”寫入了決定公報中。落實“稅收法定”，首先要解決有法可依的問題。我國現(xiàn)行有效的稅種有18個，但目前通過人大立法的只有8個，分別是個人所得稅、企業(yè)所得稅、車船稅、環(huán)保稅、煙葉稅、船舶噸稅、車輛購置稅和耕地占用稅，其他10個稅種都是依靠行政法規(guī)、規(guī)章及規(guī)范性文件來規(guī)定。目前，我國“有約30部稅收行政法規(guī)，約50部稅收行政規(guī)章和超過5500部稅收規(guī)范性文件?！?/p>

劉劍文：《財稅法學(xué)前沿問題研究——事權(quán)與支出責(zé)任的法治化研究》，法律出版社2018年版，第9頁。

通過全國人大及其常委會制定的法律具有較高的穩(wěn)定性和可期待性，但全國人大及其常委會制定法律的程序復(fù)雜，周期較長。授權(quán)立法的初衷是適應(yīng)我國經(jīng)濟轉(zhuǎn)型發(fā)展的特點，保持一定的制度靈活性。但從授權(quán)立法以來的實踐看，由于這些規(guī)范性文件的出臺多有過渡性質(zhì)或應(yīng)急特點，很多規(guī)范性文件都只是針對當(dāng)時的具體情況而制定，法律的穩(wěn)定性和可預(yù)測性難以有效保障。

后土地財政時期，現(xiàn)有財稅制度供給不足的補強，既需要觀念的補強，強調(diào)約束和規(guī)范，對權(quán)力予以約束，又需要制度的補強，落實稅收法定原則，進一步提高財稅法律制度的立法層級，提升規(guī)范的穩(wěn)定性和可期待性。

四、后土地財政時期減支增收財稅法律規(guī)制的路徑選擇

（一）新時代財稅治理的轉(zhuǎn)型

傳統(tǒng)財稅法律制度是規(guī)范政府收支及其運行的一系列制度安排，這些制度安排的核心內(nèi)容涵蓋了社會財富在居民中的再分配，以及在不同層級政府之間的分配。1994年“分稅制”改革為我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展奠定了財稅體制基本框架，經(jīng)過多次完善和調(diào)整，為我國25年來社會經(jīng)濟的高速發(fā)展奠定了基礎(chǔ)。但由于受制于一些客觀條件，仍有一些制度性問題尚未得到解決。在處理“公平與效率”的問題上，采取了“效率優(yōu)先、兼顧公平”的原則。經(jīng)過改革開放40多年的發(fā)展，我國社會經(jīng)濟總量這個“大蛋糕”在效率優(yōu)先的價值指引下被迅速做大，但是在“分蛋糕”這個社會財富分配的問題上，固有的財稅制度缺陷越來越明顯。在財政支出領(lǐng)域，還存在財政浪費和濫用資源現(xiàn)象。

經(jīng)濟社會的發(fā)展呼喚著財稅治理的法治化。新時代財稅治理轉(zhuǎn)型首先要求治理觀念的轉(zhuǎn)變，而最為重要的，是實現(xiàn)財稅治理的法治化。這是因為，法治是形式理性與實質(zhì)理性的統(tǒng)一。形式意義上的法治，強調(diào)法律之治，而實質(zhì)意義上的法治，則側(cè)重于良法之治。制度供給不足的補強不僅僅是填補制度空白的問題，更重要的是探討什么樣的財稅法治理能夠?qū)崿F(xiàn)良法之治。新時代財稅法治理的轉(zhuǎn)型，不能脫離特定的時空場景和時代背景，還必須跳出就制度論制度的局限性。財政是連接政治、經(jīng)濟和社會三大系統(tǒng)的媒介和重要環(huán)節(jié)，現(xiàn)代國家財政與三大系統(tǒng)的連接，無不以法律的形式呈現(xiàn)。

參見張守文：《稅制變遷與稅收法治現(xiàn)代化》，載《中國社會科學(xué)》2015年第2期，第80頁。財稅制度與國家治理模式、經(jīng)濟社會發(fā)展方式密切關(guān)聯(lián)，財稅治理的法治化要求站在國家前途和民生發(fā)展的宏觀維度謀求財稅法治。

在我國實行計劃經(jīng)濟體制時期，從宏觀計劃管理到微觀生產(chǎn)管理，都通過計劃方式對資源進行配置，政府的資源分配能力極為強大。計劃經(jīng)濟模式帶來的社會公共資源浪費和低效率，迫使我國開始經(jīng)濟體制改革。在我國向市場經(jīng)濟體制轉(zhuǎn)型后，“全能政府”逐步向“有限政府”轉(zhuǎn)變，以經(jīng)濟建設(shè)為中心全速推進，取得了舉世矚目的經(jīng)濟發(fā)展成就，財政收入穩(wěn)定增長保證了經(jīng)濟社會的快速發(fā)展。雖然

多年來我國財政收入保持了較快的增長，但部分地區(qū)財政收入過度依賴非稅收入的問題也日益突出。地方財政收入可持續(xù)性不強、收入質(zhì)量不高的問題，成為制約地方經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展的重要因素。我國區(qū)域經(jīng)濟社會發(fā)展尚不平衡，民生服務(wù)等公共服務(wù)領(lǐng)域的差異化和不均衡性還十分突出和明顯，經(jīng)濟建設(shè)財政支出畸重，但在教育、醫(yī)療、社保等公共服務(wù)方面相對滯后，“欠賬”較多。

財政是保證高質(zhì)量發(fā)展的重要支撐，地方財政收入質(zhì)量不高、過度依賴非稅收入，一定程度上影響了地方經(jīng)濟向高質(zhì)量發(fā)展轉(zhuǎn)型。過去40年來的改革實踐，使我們對政府的基本經(jīng)濟職能有了更為清晰的認(rèn)識。十九屆四中全會在論述推動國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化時，指出應(yīng)“構(gòu)建職責(zé)明確、依法行政的政府治理體系”。國家行政管理則承擔(dān)著“按照黨和國家決策部署推動經(jīng)濟社會發(fā)展、管理社會事務(wù)、服務(wù)人民群眾”

參見《中共中央關(guān)于堅持和完善中國特色社會主義制度 推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化若干重大問題的決定》，中國共產(chǎn)黨第十九屆中央委員會第四次全體會議2019年10月31日通過。這三項重大職責(zé)。

政府職能轉(zhuǎn)型發(fā)展的同時，財稅制度也應(yīng)當(dāng)隨之發(fā)生相應(yīng)改變。制度的轉(zhuǎn)型發(fā)展首先是觀念的轉(zhuǎn)變。1994年“分稅制”改革的初衷是為了解決中央財力不足的問題，調(diào)動中央和地方兩個積極性，增加國家可支配的財力，確保國家集中力量辦大事的能力。隨著改革開放四十多年的發(fā)展，我國的總體財稅收入能力有了顯著提高，整體來看國家財力充足。近年來，國家推動的“減稅降費”改革，就是為了進一步降低市場參與主體的負(fù)擔(dān)，激發(fā)市場活力。無論是減少負(fù)擔(dān)和不必要的開支，還是解決地方財政體系的壓力和缺口，都需要財稅法律制度在制度理念的層面予以回應(yīng)。

（二）減支增收財稅法規(guī)制的方向——經(jīng)濟社會高質(zhì)量發(fā)展

由于我國經(jīng)濟發(fā)展的不均衡性，經(jīng)濟發(fā)達程度越低的地區(qū)往往對土地財政等非稅收入的依賴程度越高。非稅收入存在來源分散、用途多種等特點，由于非稅收入往往與部門利益掛鉤，較難統(tǒng)籌使用。在制度機制上，導(dǎo)致地方政府對于土地使用權(quán)出讓及由此形成的相關(guān)收益較為倚重。現(xiàn)行地方稅制體系不完備，尚未形成能夠支撐地方財政的地方稅主體稅種。地方收入中可投資地區(qū)公共服務(wù)的比重較低，地方各級政府面對財政增收壓力，往往通過土地收入和土地融資等方式獲取地區(qū)發(fā)展資金。由于土地收支管理薄弱，由此引發(fā)的問題較多，通過土地融資也會進一步加劇地方債務(wù)風(fēng)險。

政府公共支出隨著政府職能的擴大而增長，應(yīng)通過財政減支增收實現(xiàn)財政收支平衡的觀念。一方面，國家應(yīng)推行合理適度的稅收來增加財政收入;另一方面，國家應(yīng)當(dāng)厲行節(jié)約，不鋪張浪費，有效使用財政資金。在后土地財政時期，面對財稅領(lǐng)域特別是地方財政增量減少的窘?jīng)r，并不能一味以外延式增加地方財政收入的方式來解決問題，而應(yīng)以財稅制度供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革為指導(dǎo)，轉(zhuǎn)變“全能政府”的傳統(tǒng)觀念，運用財稅衡平理念和理論，強化內(nèi)涵式減支增收財稅法制供給與實施保障。

減支增收是實現(xiàn)經(jīng)濟高質(zhì)量發(fā)展的應(yīng)有之義?！皽p支”，顧名思義是減少支出、節(jié)約支出的意思。節(jié)約支出通常意義上是指對財政支出領(lǐng)域減少財政資金的損耗，但是“減支”并不意味著縮減財政支出的規(guī)模，相反，在一些特定領(lǐng)域還應(yīng)當(dāng)“增加”開支。通過改變財政支出結(jié)構(gòu)，調(diào)整事權(quán)與支出責(zé)任的配比，進而減少財政資金的浪費?！霸鍪铡?，是一種相對增長，強調(diào)在總規(guī)模相對不變或適度增長的前提下，使可支配的資源相對增加。在當(dāng)下國際新一輪減稅浪潮和我國實施大規(guī)模減稅降負(fù)宏觀政策的大背景下，采用“相對增加可支配收入”的路徑，更具有現(xiàn)實意義，也就是要樹立財政過“緊日子”的觀念，“減少”不必要的財政支出，節(jié)約財稅資源。

Legal Regulation of Reducing Expenditure and Increasing Income

in the Post Land Financial Period

DENG Yao

（Southwest University of Political Science and Law， Chongqing 401120， China）Abstract：

The real difficulties of fiscal and taxation in the post land finance period expose the imbalance of economic development in the past， of which the fundamental reason is that the supply of the existing fiscal and taxation system has led to insufficient expectations. Facing the difficult situation of the fiscal and taxation field， especially the reduction of local fiscal increment， we cannot solve this problem by merely increasing the local fiscal revenue in an extended way. Instead， the supplyside structural reform of the fiscal and taxation system shall be used as a guide， changing the traditional concept of an omnipotent government. Using the fiscal and taxation equitable concepts and theories， we can strengthen the fiscal and taxation legal supply and implementation guarantees of connotative reducing expenditure and increasing revenue. Solving the problem of extensive use of scarce fiscal and taxation resources in the past， we can make the intensive allocation of fiscal and taxation resources effective for producing highquality economic development. Through the correction of the fiscal and taxation equitable legal mechanism， the socially fair efficiency of wealth distribution can be optimized， and the ideal goal of social harmony and sustainable economic development in the new era will be achieved.

Key Words： ?the post land finance period; reducing expenditure and increasing revenue; legal regulations of fiscal and taxation laws

本文責(zé)任編輯：邵海