政府會計(jì)制度下高校涉稅事項(xiàng)及風(fēng)險(xiǎn)防控研究

葉春紅 張茂 蔣莉平

【摘要】 ? 為全面貫徹落實(shí)黨的十八屆三中全會提出的“建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度”重大改革舉措，政府會計(jì)制度自2019年1月1日起開始施行。政府會計(jì)制度改革對高校會計(jì)核算產(chǎn)生了重大影響，對高校的稅收管理提出了新的要求。隨著高校收入來源的日益廣泛，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)涉稅情況越來越復(fù)雜，高校已成為重要的納稅主體，面臨著新的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。文章通過分析政府會計(jì)制度改革前后高校稅務(wù)管理、科目設(shè)置和賬務(wù)處理中存在的問題，提出提高高校稅務(wù)管理水平和降低涉稅風(fēng)險(xiǎn)的建議。

【關(guān)鍵詞】 ? 高校涉稅事項(xiàng);政府會計(jì)制度;問題;建議

【中圖分類號】 ? F810 ? 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 ? A ? 【文章編號】 ? 1002-5812（2020）09-0061-04

我國高等學(xué)校特別是地方高校，辦學(xué)經(jīng)費(fèi)主要來源于財(cái)政撥款和學(xué)費(fèi)收入，占高校收入的60%以上。隨著近年來我國經(jīng)濟(jì)總體增速放緩，經(jīng)濟(jì)發(fā)展步入“增速換擋、結(jié)構(gòu)優(yōu)化、動力轉(zhuǎn)換”的新常態(tài)，教育經(jīng)費(fèi)投入機(jī)制也進(jìn)入了“穩(wěn)增長、調(diào)結(jié)構(gòu)、促改革”的關(guān)鍵階段。高校要從單純依賴國家投資辦學(xué)，轉(zhuǎn)變?yōu)椤耙試邑?cái)政撥款為主，其他多種渠道籌措為輔”的新機(jī)制，探索適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制、調(diào)動社會辦學(xué)積極性、多種形式和途徑發(fā)展高等教育的新路子。

一、X高?；厩闆r及涉稅情況

X高校是一所西部省屬普通高等教育綜合性大學(xué)，屬于全額財(cái)政撥款的事業(yè)單位，現(xiàn)有教職工1 500多人，學(xué)生25 000多人。學(xué)校以高等學(xué)歷教育為主，非學(xué)歷教育為輔，以服務(wù)社會為己任，堅(jiān)持產(chǎn)學(xué)研結(jié)合的辦學(xué)方向。X高校為推進(jìn)跨越式發(fā)展和建設(shè)區(qū)域高水平大學(xué)，擺脫有限的教育經(jīng)費(fèi)對學(xué)校發(fā)展的束縛，利用自身區(qū)位、辦學(xué)和學(xué)科優(yōu)勢，多方籌措資金，以突破教育經(jīng)費(fèi)“瓶頸”的制約。

X高校深化后勤服務(wù)社會化、市場化和企業(yè)化，建立健全產(chǎn)學(xué)研用協(xié)同創(chuàng)新科技服務(wù)體系，向社會、個人提供多元化的社會服務(wù)，由單一的納稅主體變?yōu)槎嘣募{稅主體。X高校除了作為公益性非營利性的納稅實(shí)體外，還是后勤實(shí)體和校辦企業(yè)實(shí)體。校辦企業(yè)實(shí)體因?qū)嵭衅髽I(yè)化經(jīng)營和管理，獨(dú)立于學(xué)校財(cái)務(wù)單獨(dú)核算，因此不在本文的研究范圍之內(nèi)。“營改增”后，我國部分高校由增值稅小規(guī)模納稅人變更為一般納稅人，收入來源多樣化，包括不征稅收入、免稅收入和應(yīng)稅收入。X高校主要的經(jīng)濟(jì)涉稅事項(xiàng)、稅種、稅目和稅率如下頁表1所示?？芍?，X高校向社會和個人提供的多元化社會服務(wù)幾乎涉及目前國家開征的大部分稅種，高校稅務(wù)管理的復(fù)雜度和專業(yè)度與日俱增，高校已成為一個重要的納稅主體，因此，提高稅務(wù)管理水平、優(yōu)化稅務(wù)管理模式勢在必行。

二、政府會計(jì)制度改革前X高校賬務(wù)處理情況、存在的問題和風(fēng)險(xiǎn)

政府會計(jì)制度改革前，高校實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，一般業(yè)務(wù)是收到款項(xiàng)開具發(fā)票，同時(shí)確認(rèn)收入、計(jì)提稅款;對于預(yù)借發(fā)票的情況，因沒有收到款項(xiàng)故不做賬務(wù)處理，但稅控系統(tǒng)已形成稅款支出，稅務(wù)管理人員登記備查賬，來款后逐筆清理。以下從科目設(shè)置和賬務(wù)處理方面進(jìn)行闡述。

（一）科目設(shè)置。因改革前對核算的要求不高，很多高校都沒有按照收入類別分別設(shè)置詳細(xì)的收入科目，免稅收入和應(yīng)稅收入沒有進(jìn)行區(qū)分，不同稅率收入沒有進(jìn)行區(qū)分，無法直接通過報(bào)表核實(shí)稅額。

（二）賬務(wù)處理。以X高校2018年出租100平米的商鋪、收到一筆一年期商鋪?zhàn)饨?00 000元為例，從款項(xiàng)收取的不同時(shí)點(diǎn)來看其賬務(wù)處理情況，如第63頁表2所示。

（三）存在的問題。

1.收入涉稅科目設(shè)置與稅務(wù)報(bào)表科目不一致。賬務(wù)系統(tǒng)收入科目沒有細(xì)化，稅務(wù)報(bào)表需要區(qū)分不征稅收入、免稅收入和不同稅率的應(yīng)稅收入，賬務(wù)系統(tǒng)收入涉稅科目設(shè)置與稅務(wù)報(bào)表科目不一致。稅務(wù)申報(bào)時(shí)需要稅務(wù)管理員主觀判斷填寫稅務(wù)報(bào)表，面對同樣的賬務(wù)系統(tǒng)數(shù)據(jù)，不同的稅務(wù)管理員填寫的稅務(wù)報(bào)表差異很大，存在人為調(diào)整稅務(wù)報(bào)表的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

2.賬務(wù)系統(tǒng)與開票系統(tǒng)信息不一致。由第63頁表2可知，增值稅及其附加及時(shí)上繳，其他稅金在收到款項(xiàng)后上繳，不符合稅法規(guī)定的權(quán)責(zé)發(fā)生制，稅款繳納存在延遲風(fēng)險(xiǎn)。各稅種不完全按照權(quán)責(zé)發(fā)生制要求上繳，各稅種申報(bào)表與財(cái)務(wù)報(bào)表和開票系統(tǒng)報(bào)表數(shù)據(jù)不統(tǒng)一，存在很大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

3.借票的催款、備查工作繁瑣。由下頁表2可知，當(dāng)月開票未收款的賬務(wù)處理比較復(fù)雜，繳納稅款時(shí)由其他項(xiàng)目墊支增值稅，收到款項(xiàng)后逐筆沖銷，大量借票勢必造成手工備查工作繁瑣。由于缺乏統(tǒng)一的票據(jù)管理制度，發(fā)票丟失、長期拖欠、上賬不及時(shí)、年底大批掛賬等問題存在一定的管理風(fēng)險(xiǎn)。

三、政府會計(jì)制度改革后X高校的賬務(wù)處理情況、存在的問題和風(fēng)險(xiǎn)

政府會計(jì)制度改革后，財(cái)務(wù)會計(jì)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，預(yù)算會計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，實(shí)現(xiàn)了“雙基礎(chǔ)”“雙分錄”的平行記賬模式。新的核算模式給高校稅務(wù)工作帶來了挑戰(zhàn)，同時(shí)，也給解決以往稅務(wù)工作中存在的問題帶來了契機(jī)。

（一）細(xì)化會計(jì)科目。為了方便查賬、核實(shí)稅額，增強(qiáng)會計(jì)科目之間的勾稽關(guān)系，應(yīng)將不征稅收入、應(yīng)稅收入、免稅收入分開核算，將不同稅率的收入分開核算，將改革前后開出發(fā)票分開核算，將改革后不同收款時(shí)點(diǎn)的發(fā)票分開核算。細(xì)化會計(jì)科目，有助于準(zhǔn)確確認(rèn)不同類別收入，清理改革前累積的大量墊支稅金，以科研應(yīng)稅收入會計(jì)科目為例，如下頁表3所示。

通過對比改革前后科研應(yīng)稅收入科目設(shè)置發(fā)現(xiàn)，改革后科目設(shè)置得非常詳細(xì)。將改革前后發(fā)票區(qū)分開，改革前開票已繳稅（增值稅及附加）的發(fā)票來賬記入“事業(yè)收入——科研事業(yè)收入——科研應(yīng)稅收入——往期已稅收入”科目，縮小了改革前墊支稅金的查找范圍。改革后的發(fā)票根據(jù)收款時(shí)點(diǎn)的不同分別記入“事業(yè)收入——科研事業(yè)收入——科研應(yīng)稅收入”和“事業(yè)收入——科研事業(yè)收入——已開票未收款收入”科目，改變了以往根據(jù)發(fā)票催收款項(xiàng)的方式，一定程度上減少了發(fā)票丟失、長期拖欠帶來的壞賬風(fēng)險(xiǎn)，也縮小了改革后借票墊支稅金的查找范圍。將科研收入應(yīng)稅、不同免稅情形進(jìn)行細(xì)分，增強(qiáng)了科目間的勾稽關(guān)系，便于查賬、復(fù)核稅金。

（二）優(yōu)化賬務(wù)處理。政府會計(jì)制度改革后，高校財(cái)務(wù)會計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，無論是否收到款項(xiàng)都要確認(rèn)收入。改革后，大量的借票在借出發(fā)票時(shí)就需要確認(rèn)收入、計(jì)提稅額，故增設(shè)“應(yīng)收賬款”科目。改革后采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，確認(rèn)收入、墊支稅金的會計(jì)處理、借票流程、稅款繳納不同于改革前。以X高校2019年出租100平米的商鋪，收到一筆一年期商鋪?zhàn)饨?00 000元為例，從款項(xiàng)收取的不同時(shí)點(diǎn)來看其賬務(wù)處理情況，如下頁表4所示。

政府會計(jì)制度改革后的賬務(wù)處理解決了以下幾個問題：第一，借票環(huán)節(jié)墊支所有稅金，一方面墊支稅金備查登記的工作可以省去，收款時(shí)通過賬務(wù)系統(tǒng)直接歸還墊支稅金;另一方面各稅種及時(shí)繳款，規(guī)避了改革前延遲納稅的風(fēng)險(xiǎn);此外，各稅種按時(shí)申報(bào)，實(shí)現(xiàn)了不同稅種申報(bào)表數(shù)據(jù)的一致。第二，無論開票當(dāng)月是否收到款項(xiàng)都確認(rèn)收入，可以實(shí)現(xiàn)賬務(wù)系統(tǒng)數(shù)據(jù)與開票系統(tǒng)數(shù)據(jù)的一致，賬務(wù)系統(tǒng)、申報(bào)系統(tǒng)、開票系統(tǒng)成為三個相互關(guān)聯(lián)的一體，改變了以往三個系統(tǒng)互不相關(guān)、數(shù)據(jù)不統(tǒng)一的局面。第三，銷項(xiàng)稅金結(jié)轉(zhuǎn)額包括當(dāng)月所有銷項(xiàng)稅額，以此與賬務(wù)系統(tǒng)計(jì)提稅金比較，可以核實(shí)記賬的準(zhǔn)確性、完整性。第四，擺脫了改革前持票催款的困境，以賬務(wù)系統(tǒng)數(shù)據(jù)為依據(jù)催收應(yīng)收賬款，更加高效準(zhǔn)確。

（三）存在的問題。會計(jì)科目與預(yù)算科目之間缺乏聯(lián)動性，不能自動觸發(fā)預(yù)算會計(jì)分錄，需要記賬人員主觀判斷生成哪些預(yù)算分錄;計(jì)提稅款時(shí)增值稅計(jì)入預(yù)算收入過渡科目，次月繳納增值稅要區(qū)分預(yù)算支出類別，賬務(wù)系統(tǒng)不能直接提取相關(guān)數(shù)據(jù)，需要稅務(wù)管理員逐筆查看增值稅對應(yīng)的預(yù)算支出類別，手工統(tǒng)計(jì)預(yù)算支出過于繁瑣。

四、稅務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)防控的建議

（一）增強(qiáng)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控意識。首先，高校領(lǐng)導(dǎo)層要重新審視學(xué)校的發(fā)展變化，轉(zhuǎn)變觀念，重視稅務(wù)工作;其次，多組織稅務(wù)宣傳活動，尤其是科研項(xiàng)目稅收知識，增強(qiáng)師生依法納稅和風(fēng)險(xiǎn)防控的意識，加強(qiáng)部門間的溝通協(xié)作，使款項(xiàng)支付事項(xiàng)在合同中規(guī)范化，規(guī)避長期拖欠帶來的壞賬風(fēng)險(xiǎn)。

（二）統(tǒng)一發(fā)票管理。政府會計(jì)制度改革后實(shí)行雙體系、雙基礎(chǔ)的平行記賬模式，發(fā)票管理人員和稅務(wù)管理人員要轉(zhuǎn)變思路，加強(qiáng)溝通，構(gòu)建統(tǒng)一的發(fā)票管理制度，分別負(fù)責(zé)開具、作廢、賬務(wù)處理和催收等工作。及時(shí)傳遞票據(jù)記賬，確保賬務(wù)系統(tǒng)、開票系統(tǒng)、稅務(wù)申報(bào)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的一致性。

（三）增強(qiáng)科目設(shè)置和賬務(wù)處理。根據(jù)高校經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)設(shè)置會計(jì)科目，確保每項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都有對應(yīng)的科目入賬;會計(jì)科目細(xì)化，收入與稅額存在一定的勾稽關(guān)系，便于稅務(wù)自查;增強(qiáng)財(cái)務(wù)會計(jì)科目與預(yù)算會計(jì)科目的聯(lián)動性，財(cái)務(wù)記賬后自動生成預(yù)算會計(jì)分錄，預(yù)算會計(jì)報(bào)表自動統(tǒng)計(jì)稅金，從賬務(wù)系統(tǒng)直接提取稅金數(shù)據(jù)。

（四）提高稅務(wù)工作的專業(yè)性。稅務(wù)工作專業(yè)性較強(qiáng)，在人員配備上，應(yīng)選拔具有稅務(wù)專業(yè)背景、稅務(wù)知識扎實(shí)的人員從事稅務(wù)工作;稅收政策一般具有階段性，稅務(wù)管理人員應(yīng)持續(xù)學(xué)習(xí)，投入大量的精力研究稅收政策，避免因知識的陳舊導(dǎo)致多繳或少繳稅款;高校應(yīng)加大對稅務(wù)工作的經(jīng)費(fèi)投入，鼓勵稅務(wù)管理人員參加社會上的專業(yè)培訓(xùn)，聘請會計(jì)師事務(wù)所、稅務(wù)師事務(wù)所等專業(yè)性中介機(jī)構(gòu)指導(dǎo)稅務(wù)工作，提高稅務(wù)工作的專業(yè)性。

（五）加強(qiáng)與稅務(wù)部門的溝通。高校應(yīng)與稅務(wù)部門良好溝通，獲得最新的稅務(wù)資訊，尤其是減免退稅新政策，及時(shí)享受稅收優(yōu)惠;邀請稅務(wù)部門對學(xué)校進(jìn)行稅務(wù)輔導(dǎo)，降低學(xué)校的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

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