稅收政策調(diào)整對(duì)麗江市旅游業(yè)的影響研究

張?jiān)菩?吳志國(guó)

摘要：伴隨著我國(guó)旅游業(yè)的日益發(fā)展，其中的稅收問題也逐漸被大眾所關(guān)注。本文從麗江市旅游業(yè)發(fā)展的現(xiàn)狀入手，并以滇西北唯一一家旅游業(yè)上市公司為例，根據(jù)不同的業(yè)務(wù)板塊分析當(dāng)前麗江市旅游業(yè)在稅收政策方面存在的問題，深入探析稅收優(yōu)惠政策在麗江市旅游企業(yè)中的運(yùn)用，這對(duì)于以旅游業(yè)作為支柱產(chǎn)業(yè)的麗江市來說，能夠積極地促進(jìn)其健康發(fā)展。

關(guān)鍵詞：麗江市;稅收政策;旅游業(yè)

一、麗江市旅游業(yè)稅收現(xiàn)狀

（一）麗江市旅游業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀

麗江是我國(guó)享譽(yù)海內(nèi)外的旅游勝地，擁有的獨(dú)特的民族文化和豐富的自然景觀吸引了無數(shù)的國(guó)內(nèi)外游客。隨著旅游城市建設(shè)的不斷推進(jìn)，麗江旅游從20世紀(jì)90年代初期零起步，到近幾年呈迅猛發(fā)展的態(tài)勢(shì)。

2012—2018年麗江旅游業(yè)發(fā)展勢(shì)頭良好，旅游人數(shù)不斷增長(zhǎng)，到2018年旅游總?cè)藬?shù)突破4 600萬人次，同比增長(zhǎng)14.4%。旅游收入方面，2012—2018年麗江旅游收入年均復(fù)合增長(zhǎng)率高達(dá)29.55%，2018年旅游收入998.45億元，人均消費(fèi)2 150.30元人民幣。

麗江市的旅游業(yè)有非常明顯的特色，目前的旅游發(fā)展主要集中在古城、雪山、江流和民族文化幾個(gè)方面，旅游業(yè)為麗江市提供了數(shù)萬個(gè)就業(yè)機(jī)會(huì)，不但有利于地方特色民族文化的發(fā)展，同時(shí)也刺激了滇西北地區(qū)的經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型。但麗江市旅游近年來也有一些不和諧的因素出現(xiàn)，影響著麗江市的旅游形象，使得麗江旅游危機(jī)四伏。

（二）麗江市旅游業(yè)的稅負(fù)水平現(xiàn)狀

為了能夠更加直觀地了解麗江市旅游業(yè)稅收的現(xiàn)狀，本文將以2018年麗江市旅游的數(shù)據(jù)為依據(jù)，盡可能地分析旅游業(yè)稅負(fù)水平，麗江市文化和旅游局官網(wǎng)上雖有統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，但是信息并不是很全面，只能在數(shù)據(jù)處理上采取估算法。由于小稅種數(shù)額較少且總值相對(duì)比較穩(wěn)定，本文對(duì)幾種小稅種的影響不予考慮。2018年麗江市旅游業(yè)稅負(fù)構(gòu)成如表1所示。

1.增值稅的稅負(fù)水平

根據(jù)2018年旅游行業(yè)發(fā)展報(bào)告，國(guó)內(nèi)旅游的各項(xiàng)支出中，交通費(fèi)占比最高，為33.8%，依次是餐飲費(fèi)26.2%，住宿費(fèi)17.6%，國(guó)內(nèi)旅游用戶在吃、住、行三部分的消費(fèi)支出占旅游消費(fèi)總額的77.6%，另外還有購(gòu)物費(fèi)9.2%，景區(qū)游覽費(fèi)4.2%，娛樂費(fèi)5.1%。剩下的還有3.8%的其余服務(wù)消費(fèi)。

我國(guó)增值稅稅率存在多檔稅率，以旅游購(gòu)物消費(fèi)為例，在麗江市旅游業(yè)中購(gòu)物消費(fèi)主要是通過小型商家完成的，所以有很大一部分比例是通過小規(guī)模納稅人完成的，因無法得到精準(zhǔn)數(shù)據(jù)，所以暫且只能進(jìn)行估算，假設(shè)購(gòu)物的消費(fèi)比例以一般納稅人和小規(guī)模納稅人1：2來計(jì)算增值稅稅額，即三分之一消費(fèi)額是要按照17%的稅率計(jì)算，還有三分之二消費(fèi)額應(yīng)該按照小規(guī)模納稅人3%的征收率計(jì)算。一般納稅人部分還會(huì)存在進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的問題，增值的多少換算成旅游購(gòu)物消費(fèi)所對(duì)應(yīng)的增加值。根據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局?jǐn)?shù)據(jù)得知，2018年旅游購(gòu)物的增加值率為31.4%。

此外，財(cái)稅[2018]32號(hào)規(guī)定，“自2018年5月1日起，納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，原適用17%和11%稅率的，稅率分別調(diào)整為16%、10%”。由此可見，國(guó)家對(duì)這部分稅率做了調(diào)整，自2018年5月1日起由17%下降至16%，計(jì)稅依據(jù)和計(jì)算公式不變，因此年度稅率在本文中取平均值進(jìn)行計(jì)算。對(duì)于小規(guī)模納稅人的部分只需要用其增值稅款直接乘以3%的征收率，計(jì)算的購(gòu)物增值稅額為3.423 6億元;按照這樣的計(jì)算方式進(jìn)行交通運(yùn)輸業(yè)的增值稅額計(jì)算，其增值稅稅額為9.967 0億元，餐飲業(yè)的增值稅稅額計(jì)算出來為7.694 7億元，住宿業(yè)的增值稅稅額計(jì)算出來為3.994億元，旅游瀏覽的增值稅稅額計(jì)算出來為0.877 0億元，旅游娛樂的增值稅稅額計(jì)算出來為1.059 1億元，其他旅游服務(wù)增值稅稅額計(jì)算出來為0.759 1億元，合計(jì)增值稅27.774 5億元。城市建設(shè)維護(hù)稅、教育費(fèi)附加由實(shí)際繳納的增值稅稅額按照比例計(jì)算得出2.777 5億元。

2.企業(yè)所得稅的稅負(fù)水平

我國(guó)企業(yè)所得稅同樣也有多檔稅率，跟旅游業(yè)相關(guān)的除了符合條件的小型微利企業(yè)按20%收取企業(yè)所得稅，其余按照25%的稅率征收。根據(jù)網(wǎng)絡(luò)數(shù)據(jù)推算麗江市旅游企業(yè)利潤(rùn)率為6.8%。對(duì)于麗江市而言，大多數(shù)的旅游購(gòu)物企業(yè)以小型的企業(yè)為主，故本文假定所有的旅游企業(yè)當(dāng)中共有三分之一是大型企業(yè)適用25%的稅率，三分之二的企業(yè)為小型企業(yè)適用的稅率為20%。通過計(jì)算得知當(dāng)年企業(yè)所得稅稅額共計(jì)14.710 5億元。

二、稅收政策對(duì)旅游業(yè)影響的案例分析

（一）麗江YL股份有限公司簡(jiǎn)介

麗江YL股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱YL公司）是麗江地區(qū)最早從事旅游業(yè)開發(fā)和經(jīng)營(yíng)的企業(yè)，滇西北地區(qū)綜合性旅游企業(yè)。公司成立于2001年，注冊(cè)資本54 949.071 1萬人民幣，業(yè)務(wù)范圍涉及旅游索道、演出、酒店、交通和餐飲等行業(yè)的投資建設(shè)和相關(guān)的配套服務(wù)。YL公司下設(shè)11個(gè)子公司，不同的子公司涉及不同的行業(yè)，因此納稅時(shí)適用的稅率也就不同。本文選取YL公司三個(gè)主要板塊進(jìn)行探討。

（二）旅游景區(qū)稅負(fù)的影響分析

旅游景區(qū)收入主要有門票、娛樂項(xiàng)目收入、景區(qū)內(nèi)交通服務(wù)、住宿餐飲服務(wù)、購(gòu)物消費(fèi)收入等。結(jié)合麗江景區(qū)特點(diǎn)，景區(qū)收入在本文中僅包括門票、景區(qū)內(nèi)運(yùn)輸服務(wù)這兩個(gè)方面。YL公司主要經(jīng)營(yíng)玉龍雪山景區(qū)的索道交通，根據(jù)財(cái)稅[2016]140號(hào)文件規(guī)定，“納稅人在游覽場(chǎng)所經(jīng)營(yíng)索道、擺渡車、電瓶車、游船等取得的收入，按照‘文化體育服務(wù)繳納增值稅”。一般納稅人適用稅率為6%，文件規(guī)定一般納稅人提供文化體育服務(wù)可選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，適用3%征收率。小規(guī)模納稅人適用3%的征收率。

按以上文件的規(guī)定，在目前來說旅游行業(yè)普遍的問題是難以對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣。若一般納稅人旅游景區(qū)選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，用3%的稅率是有利的。但如果在進(jìn)項(xiàng)稅專票問題能夠普遍解決的情況下，加大進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣才可能降低實(shí)際稅負(fù)。根據(jù)2018年YL公司年報(bào)數(shù)據(jù)，選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅預(yù)估增值稅1 775萬元，放棄簡(jiǎn)易計(jì)稅為3 450萬元，稅負(fù)差距為一倍，而查閱索道運(yùn)輸板塊的營(yíng)業(yè)成本中容易取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票的原材料采購(gòu)部分僅占10.2%，無法取得進(jìn)項(xiàng)稅專票的人工成本占41.98%，折舊占29.6%。另外公司可以將業(yè)務(wù)剝離，成立子公司等方式，比如把各索道分立出來，從而盡可能以小規(guī)模納稅人身份納稅，降低總體稅負(fù)。

（三）旅游餐飲稅負(fù)的影響分析

根據(jù)財(cái)稅[2016]36號(hào)文件《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)注釋》規(guī)定，“餐飲住宿服務(wù)，包括餐飲服務(wù)和住宿服務(wù)”。近年來稅收政策調(diào)整中增值稅的部分沒有變動(dòng)。一般納稅人適用稅率6%，小規(guī)模納稅人適用3%征收率。酒店經(jīng)營(yíng)板塊的營(yíng)業(yè)成本中原材料占比26.96%，進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣依然是一個(gè)較大的問題。

（四）旅游演藝稅負(fù)的影響分析

文藝表演收入按文化服務(wù)征收增值稅，一般納稅人適用稅率6%，小規(guī)模納稅人適用3%征收率。由于2018年涉及此部分的稅收政策沒有調(diào)整，而是在2019年國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)的《關(guān)于明確生活性服務(wù)業(yè)增值稅加計(jì)抵減政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2019年第87號(hào)）中，新修訂了允許生活性服務(wù)業(yè)納稅人按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)15%抵減應(yīng)納稅額的優(yōu)惠政策。對(duì)于文藝表演項(xiàng)目來說，取得進(jìn)項(xiàng)稅專用發(fā)票就更難了，其營(yíng)業(yè)成本中原材料部分僅占0.55%。

以上關(guān)于YL公司三個(gè)主要板塊的分析中不難看出，涉及旅游業(yè)的增值稅政策實(shí)施對(duì)小規(guī)模納稅人有利，不需要考慮進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的問題，實(shí)際稅負(fù)是較低的;對(duì)于沒有進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的一般納稅人卻增加了稅負(fù)。旅游企業(yè)中的一般納稅人應(yīng)盡可能選擇拆分或外包業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)換為小規(guī)模納稅人，其次在可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅的項(xiàng)目上盡可能地選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅，從而降低總體稅負(fù)。

除了增值稅調(diào)整帶來的影響以外，YL公司還有效地利用了國(guó)家關(guān)于西部大開發(fā)中企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策，公司的經(jīng)營(yíng)符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于深入實(shí)施西部大開發(fā)戰(zhàn)略有關(guān)企業(yè)所得稅問題的公告》（2012年第12號(hào)）文件第三條的規(guī)定，經(jīng)過稅務(wù)主管機(jī)關(guān)的減免稅備案申請(qǐng)，按15%的稅率計(jì)算企業(yè)所得稅。

三、麗江市旅游業(yè)稅收政策當(dāng)前存在的問題

（一）增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣困難

從以上的案例分析可以看出，旅游業(yè)增值稅部分稅負(fù)水平高低的依據(jù)主要在于該企業(yè)能否獲得足夠多的進(jìn)項(xiàng)稅專用發(fā)票進(jìn)行稅額抵扣。而旅游業(yè)的一個(gè)非常明顯的特征就是勞動(dòng)力密集，人工成本占比非常高，無法獲得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票。此外，一些旅游企業(yè)如果具有經(jīng)濟(jì)實(shí)力的話，可能會(huì)加大基礎(chǔ)設(shè)施投入來增加抵扣稅款，比如汽車、固定資產(chǎn)等，但并不是長(zhǎng)久之計(jì)。因此解決眾多旅游企業(yè)目前存在很多進(jìn)項(xiàng)發(fā)票取得困難的問題是非常急迫的。

（二）旅游業(yè)稅制不夠完善

不僅是麗江這樣的旅游城市，旅游業(yè)作為我國(guó)第三產(chǎn)業(yè)中發(fā)展?jié)摿涂臻g都非常大的消費(fèi)市場(chǎng)，目前來看，并沒有形成足夠科學(xué)、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)亩愔?。另外，麗江地處西部開發(fā)區(qū)域，旅游業(yè)當(dāng)前可享受的稅收優(yōu)惠主要集中在企業(yè)所得稅的減免上，而像增值稅這樣的大稅種還有很多問題需要進(jìn)一步解決，更不要說有專門的針對(duì)旅游業(yè)的稅制，這方面依然是空白的。

（三）企業(yè)對(duì)稅收政策的學(xué)習(xí)不夠及時(shí)

從全面營(yíng)改增到近兩年減稅降費(fèi)政策的不斷出臺(tái)，企業(yè)財(cái)稅人員對(duì)新政策的響應(yīng)時(shí)間和學(xué)習(xí)運(yùn)用要求越來越高，旅游業(yè)增值稅涉及項(xiàng)目又非常多且復(fù)雜，而且旅游業(yè)又是一個(gè)綜合體系，存在業(yè)務(wù)交叉或者重疊現(xiàn)象，需要進(jìn)行分別核算。此外，涉及銷項(xiàng)、進(jìn)項(xiàng)的稅款發(fā)票等材料在報(bào)稅時(shí)有著非常嚴(yán)格的要求，對(duì)財(cái)稅人員來說在專業(yè)技能方面迎來了更大的挑戰(zhàn)。從前文的數(shù)據(jù)可知，麗江市旅行社、酒店等旅游行業(yè)數(shù)量多、層次廣，財(cái)稅人員的專業(yè)程度不一，如果缺乏對(duì)相關(guān)工作人員的培訓(xùn)力度，很多中小型旅游企業(yè)很可能會(huì)面臨較大的風(fēng)險(xiǎn)和壓力。

四、推進(jìn)麗江市旅游業(yè)發(fā)展的對(duì)策研究

（一）增加企業(yè)收入，合理納稅籌劃

麗江旅游除了面臨城市形象、生態(tài)環(huán)境等問題以外，還得接受其他旅游城市興起造成的客源流失帶來的壓力。對(duì)于旅游企業(yè)來說，在客流壓力的情況下，進(jìn)一步提升各環(huán)節(jié)的質(zhì)量，創(chuàng)新增值類服務(wù)項(xiàng)目，打造特色品牌，增加企業(yè)收入。同時(shí)，在國(guó)家積極推行減稅降費(fèi)的背景下，企業(yè)應(yīng)進(jìn)行合理的稅收籌劃，充分運(yùn)用稅收優(yōu)惠政策，降低稅收成本。例如旅游業(yè)中的成本大多是以人力成本為主，旅游企業(yè)可以選擇將人力資源部分與勞務(wù)外包公司合作，從而取得進(jìn)項(xiàng)專票，那么就可以正常抵扣，降低增值稅稅負(fù)。

（二）增加進(jìn)項(xiàng)稅，合理選擇供應(yīng)商

通過前文分析得知，旅游業(yè)的增值稅進(jìn)項(xiàng)專票難以取得，如果企業(yè)無法避免成為一般納稅人，就要更多地考慮增加進(jìn)項(xiàng)稅的問題。擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)抵扣范圍，才能降低稅負(fù)，提高利潤(rùn)。例如觀音峽景區(qū)增加了很多人造景點(diǎn)、游樂設(shè)施，如玻璃棧道、旱滑道、游船、小火車等項(xiàng)目，除了可以增加收入以外，還能增加增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。另外，在選擇上游合作商的時(shí)候，優(yōu)先考慮一般納稅人，其次選擇能有稅務(wù)機(jī)構(gòu)代開專用發(fā)票的小規(guī)模納稅人，這樣就能取得足夠的進(jìn)項(xiàng)用于抵扣。比如旅游酒店，在材料采購(gòu)、酒店裝修等項(xiàng)目上如果獲得穩(wěn)定的進(jìn)項(xiàng)抵扣，就可以降低增值稅成本。旅游企業(yè)積極促成合理高效的供應(yīng)鏈，完善旅游企業(yè)上下游管理，尋求長(zhǎng)期穩(wěn)定的戰(zhàn)略合作，是目前亟需考慮改善的問題。

（三）增強(qiáng)政策學(xué)習(xí)，合理利用稅收優(yōu)惠

首先，麗江市稅務(wù)機(jī)關(guān)可以組織各旅游企業(yè)的財(cái)稅人員對(duì)稅收新政策進(jìn)行學(xué)習(xí)，建立學(xué)分制學(xué)習(xí)模式，針對(duì)不同層級(jí)的納稅人制定不同的培訓(xùn)內(nèi)容。這樣也可以避免后續(xù)在納稅申報(bào)中的問題，也預(yù)防和降低了整個(gè)旅游業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和壓力。其次，麗江市政府要加大對(duì)旅游業(yè)的支持，出臺(tái)一些符合地方特色的相關(guān)扶持和優(yōu)惠政策，為旅游企業(yè)提供寬松的發(fā)展環(huán)境。此外，旅游從業(yè)者要積極配合，加強(qiáng)對(duì)新政策的學(xué)習(xí)和運(yùn)用，深入理解政策法規(guī)，實(shí)質(zhì)性地解決納稅中的問題，合理降低稅負(fù)，為企業(yè)增收創(chuàng)收。比如案例中的YL公司，在企業(yè)所得稅中就積極地申報(bào)了國(guó)家西部開發(fā)關(guān)于企業(yè)所得稅的減免，使得這部分稅收成本減低了10%。如果一些符合條件的企業(yè)由于稅收知識(shí)學(xué)習(xí)不到位，導(dǎo)致不知道有這樣的優(yōu)惠政策，就會(huì)造成稅負(fù)無謂的增加。

（四）增強(qiáng)綜合能力，合理配套開發(fā)

旅游業(yè)是一個(gè)綜合性產(chǎn)業(yè)，需要滿足游客吃、住、行、游、購(gòu)、娛的方方面面。除了加強(qiáng)建設(shè)現(xiàn)有的古城、雪山這些已經(jīng)較為完善的景區(qū)外，麗江市還可以打造一批設(shè)施完備、功能多樣的康養(yǎng)基地、民族文化特色小鎮(zhèn)等。例如三股水景區(qū)，就是把特色農(nóng)業(yè)發(fā)展和生態(tài)發(fā)展相結(jié)合，有力地解決了農(nóng)村地區(qū)脫貧攻堅(jiān)的難題，帶動(dòng)了麗江市玉龍縣龍?bào)脆l(xiāng)興文村的發(fā)展，提供了就業(yè)崗位，周邊村民實(shí)現(xiàn)了增收，同時(shí)景區(qū)的開發(fā)也加強(qiáng)了對(duì)金沙江流域的保護(hù)，這樣的模式值得其他鄉(xiāng)鎮(zhèn)學(xué)習(xí)和模仿，從而為麗江旅游業(yè)的發(fā)展創(chuàng)造新的拐點(diǎn)。

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基金項(xiàng)目：校級(jí)青年項(xiàng)目“稅收政策調(diào)整對(duì)麗江市旅游業(yè)的影響研究”（QNXM-201909）。

作者簡(jiǎn)介：張?jiān)菩溃?992—），女，云南麗江人，助教，碩士，主要從事會(huì)計(jì)學(xué)研究。