新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下企業(yè)的盈余管理

董小沙

摘要：盈余管理是企業(yè)中非常普遍的一項(xiàng)會(huì)計(jì)工作，合理的盈余管理會(huì)為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，如何在規(guī)定范疇內(nèi)進(jìn)行盈余管理是每個(gè)企業(yè)都要關(guān)注的內(nèi)容，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不斷修訂也會(huì)使得企業(yè)盈余管理發(fā)生相應(yīng)的變化。本文從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理的關(guān)系和影響出發(fā)，進(jìn)而討論企業(yè)是如何在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下進(jìn)行盈余管理的，為了規(guī)范市場(chǎng)秩序，防止過(guò)度盈余管理所采取的各項(xiàng)措施。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;盈余管理

當(dāng)前在全球經(jīng)濟(jì)一體化和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展完善的大背景之下，中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不斷與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨于實(shí)質(zhì)性的一致，企業(yè)如果能夠真正做好本企業(yè)的盈余管理工作，會(huì)在激烈的商業(yè)競(jìng)爭(zhēng)中獲得獨(dú)有的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理的關(guān)系

企業(yè)的盈余管理主要是指在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及相關(guān)的會(huì)計(jì)制度規(guī)定的范圍之內(nèi)，適當(dāng)改變企業(yè)的財(cái)務(wù)信息，例如改變某些會(huì)計(jì)科目在財(cái)務(wù)報(bào)表中的反映數(shù)額以此來(lái)美化企業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效或是減少利潤(rùn)額以降低納稅額。盈余管理主要有兩種方式來(lái)進(jìn)行，一種是會(huì)計(jì)方法，利用關(guān)聯(lián)交易、資產(chǎn)重組、計(jì)提壞賬準(zhǔn)備等。另一種是非會(huì)計(jì)方法，利用規(guī)劃交易等人為操縱方法。

根據(jù)很多企業(yè)的實(shí)例可以看出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和盈余管理存在一定的相關(guān)關(guān)系。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于企業(yè)盈余管理的影響來(lái)說(shuō)具有兩面性。在嚴(yán)格的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的約束下，企業(yè)的盈余管理受到限制，可能會(huì)影響企業(yè)管理層作出正確的判斷和選擇，影響管理效果。相反過(guò)于寬松的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則會(huì)使得企業(yè)的盈余管理難以受到約束，導(dǎo)致出現(xiàn)虛假的會(huì)計(jì)信息，使得企業(yè)利用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的漏洞進(jìn)行過(guò)度的盈余管理來(lái)為自己謀取不當(dāng)利益，影響市場(chǎng)秩序，損害有關(guān)的利益相關(guān)者的合理利益。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定主要考慮到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的科學(xué)合理性以及現(xiàn)實(shí)適用性，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定則將靈活性和針對(duì)性也考慮進(jìn)去，而盈余管理的主要特征就是靈活性和針對(duì)性。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量起到監(jiān)督作用，盈余管理則會(huì)影響到會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的高低，自新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則于2006年制定，從 2007 年開始正式實(shí)施以來(lái)，對(duì)于企業(yè)內(nèi)部的盈余管一直有著監(jiān)督和制約的作用。但是在資本市場(chǎng)不斷發(fā)展的社會(huì)背景之下存在著不少的問(wèn)題，如企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督制度不夠完善、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在某些方面規(guī)定不夠具體和嚴(yán)格，企業(yè)有了可乘之機(jī)，過(guò)度進(jìn)行盈余管理，利用盈余管理手段來(lái)為企業(yè)謀取不當(dāng)利益，降低了企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則近十年來(lái)的不斷修訂和完善也使得公司的盈余管理更加合理合法，有效限制了企業(yè)的盈余管理的程度，維持良好健康的資本市場(chǎng)秩序，保證了資源配置的效率。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理之間存在相關(guān)關(guān)系，并不代表兩者之間具有因果關(guān)系，由于我國(guó)比較特別的經(jīng)濟(jì)體制和政治形勢(shì)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則往往會(huì)在特定的環(huán)境中的特定時(shí)間里對(duì)于盈余管理產(chǎn)生影響。因此當(dāng)企業(yè)出現(xiàn)了過(guò)度盈余管理的現(xiàn)象時(shí)候，決不能僅僅歸咎于新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

二、企業(yè)在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下盈余管理的對(duì)策

新準(zhǔn)則的頒布在一些方面有效的避免了企業(yè)進(jìn)行過(guò)度的盈余管理，但是不少企業(yè)也開始利用新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一些漏洞來(lái)進(jìn)行盈余管理，謀取企業(yè)利益最大化。

（一）資產(chǎn)減值

企業(yè)進(jìn)行盈余管理的重要手段之一就是利用資產(chǎn)減值。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，資產(chǎn)減值范圍的定義擴(kuò)大。在原有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的八項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基礎(chǔ)上，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則新增了“公允價(jià)值模式計(jì)量下的未探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益、金融資產(chǎn)、建造合同形成、消耗性生物資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)的資產(chǎn)等”。這些新加入的資產(chǎn)在企業(yè)會(huì)計(jì)期末時(shí)都能夠計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備，也就意味著企業(yè)可以通過(guò)計(jì)提更多的減值準(zhǔn)備來(lái)操縱利潤(rùn)，會(huì)計(jì)期末利潤(rùn)的操縱空間更大。

（二）資本化

在原有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中資本化主要指固定資產(chǎn)的資本化，而在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中資本化的范圍也進(jìn)一步擴(kuò)大，對(duì)于必須要在很長(zhǎng)時(shí)間段內(nèi)建造或是生產(chǎn)后才可以進(jìn)行使用或者銷售的投資性房地產(chǎn)和存貨也可以進(jìn)行資本化，這使得可資本化包括的借款范疇擴(kuò)大。當(dāng)前在專門借款之外，一般借款也開始出現(xiàn)，但是對(duì)于借款費(fèi)用的資本化的判斷中帶有財(cái)務(wù)人員很大的主觀判斷意愿，例如企業(yè)所研究開發(fā)的項(xiàng)目的可行性的判斷，不夠客觀，使得公司進(jìn)行盈余管理的空間范疇擴(kuò)大。

（三）負(fù)債和利潤(rùn)

企業(yè)財(cái)務(wù)人員在進(jìn)行初始計(jì)量工作的時(shí)候，需要將企業(yè)可能會(huì)遇到的各種風(fēng)險(xiǎn)和偏差考慮進(jìn)去來(lái)確定一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)概率，這個(gè)操作過(guò)程也提高了企業(yè)進(jìn)行過(guò)度盈余管理的概率。

三、避免企業(yè)進(jìn)行過(guò)度盈余管理的措施

（一）企業(yè)建立完善的內(nèi)部控制制度

構(gòu)建合理有效的內(nèi)部控制體系和框架，形成各個(gè)部門之間的相互協(xié)作、相互制約的高效合作布局，同時(shí)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門、財(cái)會(huì)部門、管理層三者保證溝通的順暢性，互相監(jiān)督，從公司制度層面最大程度保證公司所披露財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性。例如公司在確定資產(chǎn)減值時(shí)，要制定嚴(yán)格的確認(rèn)流程，計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)的核算、審計(jì)和授權(quán)審批階段都可以制定具體的細(xì)則。在公司內(nèi)部控制系統(tǒng)運(yùn)用時(shí)，應(yīng)該確保各項(xiàng)職能能夠各自發(fā)揮自己的作用，并且設(shè)置專門的崗位，任職專門的人員對(duì)于內(nèi)控體系各環(huán)節(jié)進(jìn)行監(jiān)督，并且制定具體的評(píng)價(jià)指標(biāo)，發(fā)現(xiàn)公司會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)中的風(fēng)險(xiǎn)和問(wèn)題及時(shí)進(jìn)行反饋。通過(guò)完善企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)來(lái)降低盈余管理的風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展來(lái)說(shuō)是具有積極影響的，將企業(yè)的盈余管理控制在合法合理的范疇內(nèi)，既能夠?yàn)槠髽I(yè)贏得該有的利益，又降低了企業(yè)未來(lái)的潛在風(fēng)險(xiǎn)，提高了企業(yè)的社會(huì)信譽(yù)，保證了企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠性。

（二）輔以外部審計(jì)為核心的社會(huì)監(jiān)督

企業(yè)的最終目的就是實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益最大化，所以僅僅依賴企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督不能有效防止過(guò)度盈余管理的發(fā)生，輔助相應(yīng)的外部監(jiān)督是很有必要的。每個(gè)企業(yè)在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)時(shí)，都會(huì)有各自的側(cè)重點(diǎn)和一套審計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)之間會(huì)有差異?；谝陨蟽牲c(diǎn)以外部審計(jì)為核心的社會(huì)監(jiān)督要做到彌補(bǔ)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的不足和在各個(gè)企業(yè)之間進(jìn)行比較適合給出一個(gè)相對(duì)統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于企業(yè)所進(jìn)行的各項(xiàng)盈余管理工作進(jìn)行監(jiān)督，例如各項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備、費(fèi)用的確認(rèn)等，保證企業(yè)不能通過(guò)過(guò)度盈余管理來(lái)修飾報(bào)表數(shù)據(jù)。

（三）對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行專職培訓(xùn)，提高會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)

進(jìn)行企業(yè)盈余管理的主要參與人員就是企業(yè)的會(huì)計(jì)人員，因此會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素養(yǎng)和職業(yè)技能在會(huì)計(jì)核算和計(jì)量工作中至關(guān)重要，尤其是盈余管理工作會(huì)計(jì)人員具有很大的主觀性，所以就要求會(huì)計(jì)人員具有客觀及時(shí)的職業(yè)判斷力，熟知各項(xiàng)企業(yè)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，保證會(huì)計(jì)工作的可靠性。但是由于當(dāng)前我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和證券市場(chǎng)不夠完善，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也是在不斷的修正過(guò)程中與國(guó)際準(zhǔn)則不斷趨同，所以會(huì)計(jì)人員要保持時(shí)刻的學(xué)習(xí)能力，不斷在培訓(xùn)學(xué)習(xí)過(guò)程中提高自己的業(yè)務(wù)水平，形成良好的職業(yè)道德，力求保障會(huì)計(jì)信息的客觀準(zhǔn)確，在面對(duì)企業(yè)需要進(jìn)行預(yù)估和判斷的會(huì)計(jì)事項(xiàng)時(shí)候，盡力摒除自己的主觀感情，要符合實(shí)際，從既有的事實(shí)出發(fā)判斷，杜絕會(huì)計(jì)操縱等行為的發(fā)生。此外，明確會(huì)計(jì)人員的獎(jiǎng)懲制度，對(duì)于在盈余管理中的違規(guī)操作進(jìn)行嚴(yán)懲，增加其不當(dāng)操作的成本，保證盈余管理工作的正常進(jìn)行。

四、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的建議

（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定要以原則為重，但也要兼顧靈活性和可操作性

從當(dāng)前的國(guó)情來(lái)看，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定還是要以準(zhǔn)則為主，對(duì)于一些大的經(jīng)濟(jì)問(wèn)題進(jìn)行大方向的把控，但是對(duì)于具體的實(shí)施細(xì)則我們要輔以專業(yè)化的注釋，使得會(huì)計(jì)人員能夠真正的理解和運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，例如某些科目之間不得進(jìn)行合并與轉(zhuǎn)化，防止出現(xiàn)進(jìn)行過(guò)度盈余管理。準(zhǔn)則要結(jié)合我國(guó)國(guó)情并建立起通暢的準(zhǔn)則執(zhí)行反饋機(jī)制。準(zhǔn)則在制定過(guò)程中決不能將國(guó)際準(zhǔn)則進(jìn)行生搬硬套，要有本土特色，提高準(zhǔn)則的可行性。除此之外，在準(zhǔn)則具體實(shí)施過(guò)程中要建立起自下而上的反饋機(jī)制，能夠?qū)Σ缓侠淼牟糠旨皶r(shí)的給予應(yīng)對(duì)措施。

（二）政府起主導(dǎo)作用，但各社會(huì)群體共同參與

準(zhǔn)則制定過(guò)程中，政府吸引更多的群體參與進(jìn)來(lái)，可以對(duì)于工作進(jìn)行細(xì)化、專業(yè)化，使得每一部分都能有更專業(yè)化的人員進(jìn)行參與制定，進(jìn)一步提高準(zhǔn)則的可行性。不斷引導(dǎo)企業(yè)建立更為有效完善的內(nèi)部控制體系，使得企業(yè)自己建立合理合法進(jìn)行盈余管理的企業(yè)理念，企業(yè)可能對(duì)于建立內(nèi)控體系成本高、見效慢存在一定的抵觸心理，要進(jìn)行引導(dǎo)，幫助企業(yè)建立科學(xué)合理的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，不僅是方便外部機(jī)構(gòu)對(duì)于企業(yè)的審計(jì)，更是可以為企業(yè)帶來(lái)實(shí)在的利益。

（三）信息共享，及時(shí)公布

準(zhǔn)則制定過(guò)程不局限最終定稿階段的采取意見，可以細(xì)分階段和試運(yùn)行，使得會(huì)計(jì)信息的使用者以及牽扯到的利益相關(guān)者能夠及時(shí)的了解準(zhǔn)則制定的進(jìn)程。新準(zhǔn)則的頒布之后，一定會(huì)有企業(yè)再次利用準(zhǔn)則的漏洞來(lái)進(jìn)行盈余管理，及時(shí)的進(jìn)行調(diào)整，將其控制在合理的范圍之內(nèi)。

（四）重視對(duì)于基層會(huì)計(jì)人員專業(yè)知識(shí)的培訓(xùn)

建立科學(xué)合理的執(zhí)行情況的獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制。決不能忽視對(duì)于基層會(huì)計(jì)人員的定期培訓(xùn)，要及時(shí)有效地將最新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則傳達(dá)給最終的執(zhí)行者，使他們真正的理解準(zhǔn)則，學(xué)會(huì)運(yùn)用準(zhǔn)則。

五、總結(jié)

當(dāng)前，我國(guó)正處于資本市場(chǎng)繁榮發(fā)展，市場(chǎng)體系開始逐步完善，并且在世界經(jīng)濟(jì)舞臺(tái)上扮演著越來(lái)越重要的角色，在經(jīng)濟(jì)全球化和資本市場(chǎng)國(guó)際化的影響下，新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂趨勢(shì)是不斷與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同。企業(yè)進(jìn)行盈余管理有其合理的空間，但是不能為了獲取企業(yè)利益而過(guò)度的進(jìn)行盈余管理，這不僅會(huì)給公司帶來(lái)很大的潛在風(fēng)險(xiǎn)，也會(huì)對(duì)于整個(gè)資本市場(chǎng)的健康發(fā)展造成威脅。此外，企業(yè)的投資者對(duì)于企業(yè)所披露出來(lái)的報(bào)表信息要有基本的解讀和判斷能力，對(duì)于容易進(jìn)行盈余管理的科目要進(jìn)行再次的核實(shí)，要學(xué)會(huì)辯證性的看待企業(yè)的盈余管理行為，能夠識(shí)別企業(yè)的盈余管理行為，并且將自己的風(fēng)險(xiǎn)接受能力考慮進(jìn)去。企業(yè)需要建立有效的內(nèi)控制度和監(jiān)督機(jī)制以此來(lái)監(jiān)督管理層和財(cái)會(huì)部門的行為，減少過(guò)度盈余管理的事件的發(fā)生。要想更好的進(jìn)行企業(yè)的盈余管理決不能僅僅依賴于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂完善，還要輔助以相關(guān)的法律監(jiān)管程序，對(duì)于信息披露質(zhì)量嚴(yán)格把關(guān)，不斷的完善提高企業(yè)整體的治理水平，最終促進(jìn)資本市場(chǎng)的繁榮健康發(fā)展。

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