我國房產(chǎn)稅制度改革的問題與思考

程相宜

(中央財經(jīng)大學(xué)法學(xué)院 北京 100089)

一、我國房產(chǎn)稅制度改革的背景

房產(chǎn)稅是以房產(chǎn)為征稅對象，依據(jù)房產(chǎn)價格或房產(chǎn)租金收入，向擁有房屋所有權(quán)和使用權(quán)的主體征收的一種財產(chǎn)稅。其課稅對象為房產(chǎn)，并在房地產(chǎn)的保有環(huán)節(jié)進(jìn)行課征，歸屬于財產(chǎn)稅的范疇。1986年9月15日，國務(wù)院頒布了《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》(以下簡稱《房產(chǎn)稅暫行條例》)，并于同年10月1日施行。《房產(chǎn)稅暫行條例》是我國最初實行的房地產(chǎn)稅法規(guī)。根據(jù)其規(guī)定，房產(chǎn)稅是以營業(yè)性房屋作為征稅對象，同時以房屋的余值和租金收入作為計稅依據(jù)的一種財產(chǎn)稅，其稅率分別為1.2%與12%。

我國當(dāng)前的房產(chǎn)稅可以被歸納為個別財產(chǎn)稅，是指對納稅人擁有的房產(chǎn)進(jìn)行征稅。我國目前的房產(chǎn)稅制度具有一定的局限性。此局限性主要體現(xiàn)在房產(chǎn)稅的征收對象方面，房產(chǎn)稅僅僅只在城市、鄉(xiāng)鎮(zhèn)、建制鎮(zhèn)等地區(qū)進(jìn)行征收，也就是說，農(nóng)村房屋并不屬于房產(chǎn)稅征收的范圍，除了農(nóng)村房屋之外，個人自住的房屋也不在此范圍。另外，對某些擁有房屋但自身沒有納稅能力的單位，如國家撥付行政經(jīng)費、事業(yè)經(jīng)費和國防經(jīng)費的單位自用的房產(chǎn)也被排除在征稅范圍之外。個人出租的房屋與其他房屋的征稅方式有所不同，其是以房屋租金作為納稅依據(jù)的，納稅人應(yīng)當(dāng)是房屋的所有人。在此背景下，進(jìn)行房產(chǎn)稅制度改革對于增加政府稅收渠道和財政收入有所助益，對地方財政收入結(jié)構(gòu)的優(yōu)化和購房者、地方政府權(quán)益的保障也多有利處。地方政府還能夠通過房產(chǎn)稅本身所具有的調(diào)節(jié)稅收的能力，加強對房地產(chǎn)市場的管理，規(guī)范市場秩序，提升房屋使用效率。但房產(chǎn)稅只是財產(chǎn)稅中占比非常小的一種稅，與土地出讓金相比，其占比顯得微乎其微。房產(chǎn)稅對地方財政的積極作用是不可否認(rèn)的，但仍需經(jīng)過時間的檢驗以及制度的不斷完善，才能真正擔(dān)起地方財政收入的重任。

《房產(chǎn)稅暫行條例》這部行政法規(guī)作為我國房產(chǎn)稅征收的基本依據(jù)，歷時三十余年，“暫行”時間著實過長。早在2003年，房產(chǎn)稅改革便已被提出。但是，直到2011年1月28日上海、重慶兩地進(jìn)行房產(chǎn)稅改革試點，才算正式拉開了中國房產(chǎn)稅改革的序幕。迄今十余年，房產(chǎn)稅問題持續(xù)引發(fā)社會熱議。人們對房產(chǎn)稅的認(rèn)識不斷深入，同時，爭議也愈來愈大。改革要于法有據(jù)?！凹涌旆康禺a(chǎn)稅立法并適時推進(jìn)改革”的要求在中共十八屆三中全會上通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》被提出。在2018年的第十三屆全國人大一次會議上，李克強總理所作的政府工作報告之中多次強調(diào)“保障房”、“住房制度”等與房地產(chǎn)有關(guān)的問題。在2019年第十三屆全國人大二次會議之上，李克強總理再次強調(diào)應(yīng)當(dāng)“集中力量落實好黨中央確定的重大立法事項”，這之中包含了房地產(chǎn)稅法在內(nèi)的多項法律，強調(diào)穩(wěn)步推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法。以上這一系列舉措都意味著政府對于房產(chǎn)稅的重視程度在不斷提升。

二、滬渝房產(chǎn)稅改革試點實效分析

(一)與房價調(diào)控

據(jù)有關(guān)報道，在滬渝房產(chǎn)稅改革開始實施之后，在一個月的時間之內(nèi)，重慶僅收取了共17筆房產(chǎn)稅，總價值為15萬稅款，其征收對象多為外地炒房者和高檔住房所有者，獨棟別墅占少數(shù)。而同一時段，上海并沒有稅款入庫。滬渝房產(chǎn)稅改革實施超過三個月之后，上海僅僅只有100萬左右的房產(chǎn)稅款，重慶則更少，僅僅只有79萬。上海是由于受到了限購政策與房產(chǎn)稅的雙重影響，房地產(chǎn)的投資需求減少，重慶則是因為高檔商品住宅樓的成交流不斷減少。從滬渝地區(qū)開始的房地產(chǎn)低迷逐漸擴(kuò)展到其他地區(qū)，影響了我國2011年的房地產(chǎn)交易，商品房成交均價相比上一年有所減少，但變動幅度較小。這意味著我國在滬渝地區(qū)實施的房產(chǎn)稅改革并未能取得理想之中的效果，雖然房產(chǎn)稅征收在一定時間之內(nèi)減少了購房者的購買欲望，但其效果十分有限，購房者的購房計劃僅僅只是拖延了一段時間。特別是對于房產(chǎn)投資商來說，房產(chǎn)稅改革的稅率浮動完全是可以接受的。比如在上海，0.6%的房產(chǎn)稅稅率并不高；重慶地區(qū)則是因為房產(chǎn)稅改革的主要對象是高檔住房，這部分人群較為富有，對于所增加的房產(chǎn)稅是完全能夠負(fù)擔(dān)得起的。因此，滬渝房產(chǎn)稅改革并沒有取得實際效果。

(二)與稅收制度

從結(jié)果上來說，滬渝房產(chǎn)稅改革對于稅收制度也未能起到顯著的影響，雖然滬渝房產(chǎn)稅改革的房產(chǎn)稅征收范圍比之前更大，但實際上，此次的房產(chǎn)稅征收對象并沒有將存量房與普通住房包含在內(nèi)，同時地方政府為買房者提供了多項優(yōu)惠措施。稅收的征收范圍還是較為狹窄的，主要的征收對象為投資住房、新購住房以及高檔房，對于稅收的影響微乎其微。此外，在滬渝房產(chǎn)稅改革中，其稅收的征收是以房產(chǎn)的市場交易價格為依據(jù)的，相比以市場價值為征收依據(jù)的房產(chǎn)稅，此行為忽略了房產(chǎn)稅的財產(chǎn)稅特征，無法發(fā)揮完善稅收體制的作用。

(三)與收入分配

滬渝房產(chǎn)稅改革之中房產(chǎn)稅的主要征收對象為投資住房、新購住房以及高檔房，使得人們逐漸形成了房產(chǎn)保值、越早買房越好的觀念。將房產(chǎn)作為一種投資手段是不符合市場公平競爭的要求的。這就導(dǎo)致大量早期購買了存量房的投資者雖然擁有大量房產(chǎn)，卻不需要因此繳納房產(chǎn)稅。滬渝房產(chǎn)稅改革并沒有起到調(diào)節(jié)收入分配的作用。

(四)與地方財政收入

在2011年五月，也就是滬渝房產(chǎn)稅試點改革實施3個月之后，上海一共有2306套應(yīng)征稅住房，重慶則有3400多棟應(yīng)征稅的獨棟商品住宅，但上海僅僅只有100多萬元的入庫稅款，重慶僅僅只有70多萬。這意味著滬渝房產(chǎn)稅試點改革對于滬渝地區(qū)的財政收入的影響微乎其微。不過這是出于滬渝地區(qū)房產(chǎn)稅征收范圍狹窄、稅收規(guī)模的影響小等原因。

三、我國房產(chǎn)稅制度存在的問題

(一)基本立法和配套立法層級過低

稅收不僅起到穩(wěn)定國家財政收入的作用，還是國家經(jīng)濟(jì)調(diào)控的一種重要手段。稅收必須有法律的權(quán)威性作為支撐，才更有底氣去征收、去落實。顯而易見，當(dāng)房產(chǎn)稅制度有明確的法律作為支撐，對執(zhí)法與司法更有促進(jìn)作用。我國現(xiàn)存立法對當(dāng)前的房地產(chǎn)市場不能起到很好的調(diào)控作用。一方面，目前我國《房產(chǎn)稅暫行條例》是唯一一部直接針對房產(chǎn)稅的立法，而其只有11條條文，內(nèi)容顯然缺乏全面性和具體性。在運行實踐中出現(xiàn)了諸多的問題，與當(dāng)前復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)形勢已經(jīng)無法匹配。另一方面，現(xiàn)階段我國對房產(chǎn)稅的基本立法層面和配套立法層級過低，以“條例”的形式出現(xiàn)必然影響其實施效果。除了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國個人所得稅法》外，不論是《房產(chǎn)稅暫行條例》還是針對該條例所制定的配套性實施細(xì)則，都無法將稅收的法定性和權(quán)威性很好的體現(xiàn)出來，也無法保證我國稅收制度的良好、健康運行。這就給少數(shù)納稅人以鉆法律漏洞的余地。在房產(chǎn)稅制度的改革中，低立法層級的缺點已日益暴露，提高立法層級是解決房產(chǎn)稅制度改革問題的重要一步。

(二)計稅依據(jù)不盡合理

房產(chǎn)稅在我國存在30余年，一直根據(jù)《房產(chǎn)稅暫行條例》實行從價計征和從租計征兩種方式。從價計征以房屋原值的余值作為計稅基礎(chǔ)，對房屋進(jìn)行各種方面的考量，并且在扣除了一定的百分比之后再對稅收額度進(jìn)行計算，而具體扣除的百分比根據(jù)實際狀況的不同也有所不同，總體保持在10%至30%之間。房屋的原值是固定的，是其入賬時賬面的價值，但房屋實際的價值卻與其配套設(shè)施、地理位置、裝修水平等有著密切的關(guān)系。房屋價值會出現(xiàn)一定的減損，同時市場情況也風(fēng)云變幻，房屋原值對當(dāng)下的房屋價值已經(jīng)無法進(jìn)行準(zhǔn)確的體現(xiàn)，余值價值也就無法反映房屋的真實價值，無法體現(xiàn)房屋的增值收益。這種計稅方式顯然不科學(xué)，也違背了價值規(guī)律，將產(chǎn)生實得的稅收款項小于房子價值能夠帶來的稅收的不利后果。在另一種方式從租計征中，計稅基礎(chǔ)是房屋的租金收入，即在承租人所交納的租金中扣除12%作為稅收額。如此一來，從租計征的賦稅繁重，于是作為納稅人的出租人開始尋求避稅之路。由于租賃合同是雙方合意達(dá)成的，許多租賃合同故意寫低租金、通過簽訂虛假協(xié)議的手段避稅，導(dǎo)致計稅依據(jù)也就是實際租金難以正確把握。從租計征的這一漏洞導(dǎo)致大量的稅款收入流失，也避免不了會產(chǎn)生糾紛。

(三)缺少完整的房產(chǎn)稅征管與監(jiān)管體系

現(xiàn)在，我國的房產(chǎn)稅征管、監(jiān)管體系尚未完整建立。首先，我國的房產(chǎn)評估機(jī)制并不完善，我國當(dāng)下使用房產(chǎn)的歷史成本價值來作為征稅時的主要依據(jù)，這一規(guī)定已經(jīng)存在了較長時間，早期建立此規(guī)定的目的是降低征稅的成本、快速開展征稅工作，但我國當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)情況早已與此規(guī)則建立時不同，我國當(dāng)前要求的征稅標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)出房產(chǎn)的市場增值變化，應(yīng)當(dāng)與我國目前的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相匹配。國外發(fā)達(dá)國家普遍以定期對房產(chǎn)進(jìn)行評估所得的價值作為征稅主要依據(jù)，這種方法對體現(xiàn)房地產(chǎn)市場的變化是有利的。雖然我國的《城市房地產(chǎn)管理法》針對此問題進(jìn)行了規(guī)定，但我國依然未建立起完整的稅收房產(chǎn)評估部門與相對應(yīng)的法律機(jī)制，很難對房產(chǎn)進(jìn)行定期評估。其次，我國的不動產(chǎn)的登記制度是存有一定不足的。我國的《不動產(chǎn)登記暫行條例》于2015年3月正式實施，《不動產(chǎn)登記暫行條例實施細(xì)則》于2016年1月正式施行，在登記類型、登記權(quán)利、以及登記錯誤賠償?shù)确矫孀鞒隽艘?guī)定，改變了以往我國不動產(chǎn)登記的混亂情況，但是該條例與規(guī)定的具體實施還存在一定的問題，在真正落實不動產(chǎn)登記之前，依然需要花費大量的時間，進(jìn)行大量的實踐。同時，我國各城市尚未建立起不動產(chǎn)登記機(jī)構(gòu)，已建立起不動產(chǎn)登記機(jī)構(gòu)的也需要時間去適應(yīng)新的不動產(chǎn)規(guī)則。

四、房產(chǎn)稅制度的改革建議

(一)提高我國房產(chǎn)稅的立法層次

應(yīng)當(dāng)提高我國房產(chǎn)稅的立法層次，建立起新的房地產(chǎn)稅法律以代替陳舊的《房產(chǎn)稅暫行條例》，并確定新法律的權(quán)威性，從而保證房產(chǎn)稅征收的效率。房產(chǎn)稅改革雖然并不能夠做到讓所有民眾都滿意，但依然能通過對民主意見的征求以及對公正立法程序的準(zhǔn)確把握，提高房產(chǎn)稅立法的公正度與民眾的滿意程度。因此，公正、公開的立法能夠加強民眾對法律的認(rèn)同度，從而實現(xiàn)增強民眾納稅意識的效果。由于我國的房產(chǎn)稅相關(guān)配套制度建設(shè)不完善，因此房產(chǎn)稅立法也不應(yīng)過快。我們應(yīng)當(dāng)適時地建立健全房產(chǎn)稅法律制度，吸取滬渝兩地房產(chǎn)稅試點改革中的經(jīng)驗，同時對失誤進(jìn)行總結(jié)，推動房產(chǎn)稅制度配套機(jī)制的建立，奠定房產(chǎn)稅法律制度的堅實基礎(chǔ)。在《中華人民共和國房產(chǎn)稅法》出臺后，相關(guān)的配套法律應(yīng)盡快完善。例如，各個省、直轄市、自治區(qū)人大及常委會應(yīng)在不與基本法律相違背的前提下，同時考慮當(dāng)?shù)氐膶嶋H狀況，制定符合當(dāng)?shù)厍闆r的房產(chǎn)稅法；全國人大常委會、最高人民法院也要對立法進(jìn)程進(jìn)行實時關(guān)注，以便及時出臺相應(yīng)立法解釋，以及及時整理、修訂相關(guān)立法文件。

(二)適當(dāng)放寬征管權(quán)限

我國當(dāng)前各個地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展差異較大，各省市的房地產(chǎn)市場也存在著較大的差別。但當(dāng)前我國的房產(chǎn)稅征收過于集中，難以發(fā)揮其職能目的。中央應(yīng)該重視我國當(dāng)前各省市發(fā)展差異大的現(xiàn)實情況，下放部分權(quán)力，針對房產(chǎn)稅征收的原則性條款進(jìn)行規(guī)定，對房產(chǎn)稅進(jìn)行總體監(jiān)管，保障我國所有地區(qū)稅負(fù)水平的合理性。中央應(yīng)授權(quán)地方政府根據(jù)該地區(qū)的實際財政收入水平、當(dāng)?shù)厝嗣竦募{稅能力、房地產(chǎn)發(fā)展情況，對該地區(qū)的房產(chǎn)稅法規(guī)進(jìn)行調(diào)整，包括中央規(guī)定范圍之內(nèi)的稅率調(diào)整、稅收減免政策等。該措施一方面能夠促進(jìn)中央對于房產(chǎn)稅的監(jiān)管，另一方面也有利于地方政府稅收職能的發(fā)揮。

(三)擴(kuò)大征收范圍

目前，上海、重慶兩個試點城市主要對非普通住房和二套以上的普通住房征收房產(chǎn)稅，而大部分農(nóng)村房產(chǎn)被排除在征收范圍之外。房產(chǎn)稅制度比較完善的國家都將農(nóng)村房產(chǎn)納入到征稅范圍之中，我們可以借鑒這種做法。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和城鎮(zhèn)化進(jìn)程的加快，我國城鄉(xiāng)的差距正在縮小，部分沿海的城市和村鎮(zhèn)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平已經(jīng)超越內(nèi)地中小城市，城市、農(nóng)村之間土地要素的差異也在逐漸縮小。由此看來，當(dāng)前情況下，在農(nóng)村開征房產(chǎn)稅是合理的。從反面說，如果農(nóng)村的房產(chǎn)稅征收制度遲遲未完善，將會導(dǎo)致房產(chǎn)稅征收空白地帶的產(chǎn)生，從而導(dǎo)致高價值房產(chǎn)以規(guī)避稅收負(fù)擔(dān)的目的轉(zhuǎn)移到農(nóng)村。當(dāng)然，我們也應(yīng)承認(rèn)城鄉(xiāng)之間的現(xiàn)實差異，不必將城鄉(xiāng)的具體實施步驟同步。應(yīng)先在城市的房產(chǎn)稅征收中積累經(jīng)驗、夯實制度基礎(chǔ)，然后再進(jìn)一步對農(nóng)村的房產(chǎn)稅制度改革進(jìn)行深入推進(jìn)，這有利于發(fā)揮房產(chǎn)稅“寬稅基”的調(diào)整職能。

五、房產(chǎn)稅相關(guān)配套制度的完善建議

(一)不動產(chǎn)登記及信息查詢制度的完善

我國的稅務(wù)部門應(yīng)當(dāng)全面掌握我國房產(chǎn)的所有信息，具體包括房產(chǎn)類型、房屋產(chǎn)權(quán)以及房屋產(chǎn)權(quán)人等。這就需要完善的登記制度的支持。我國不動產(chǎn)登記制度當(dāng)前存在的主要問題在于多部門登記、程序復(fù)雜、缺乏統(tǒng)一部門管理、信息不互通等。為了完善登記制度，理應(yīng)讓中央與地方以及各個部門之間相互合作，履行《不動產(chǎn)登記暫行條例》之中的規(guī)定，在實踐過程之中不斷發(fā)現(xiàn)新的問題，這樣才能夠?qū)Ξ?dāng)前的不動產(chǎn)登記制度存在的問題進(jìn)行解決。同時，我國中央政府還應(yīng)當(dāng)落實全國范圍內(nèi)的不動產(chǎn)信息查詢制度，在保護(hù)納稅人知情權(quán)的同時，為房產(chǎn)稅的開征奠定信息基礎(chǔ)，同時也能夠起到抑制腐敗的作用。

(二)房產(chǎn)評估機(jī)制的完善

房屋評估的工作量較大，如果我國實施以房產(chǎn)評估值為納稅依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)，那么在納稅之前，政府就需要派遣人員對個人房產(chǎn)進(jìn)行現(xiàn)場測評。而對于我國的地方政府來說，是不足以派遣多余的人力完成這一工作的。因此，我國政府可以考慮將房產(chǎn)評估工作委托給專業(yè)評估機(jī)構(gòu)。專業(yè)評估機(jī)構(gòu)參與其中，能夠結(jié)合市場發(fā)展情況進(jìn)行定期的評估，保證房產(chǎn)評估值與房屋的實際市場價值相近，從而為政府稅收提供真實的數(shù)據(jù)支持。另一方面，由于我國各省市之間的經(jīng)濟(jì)差異以及房地產(chǎn)發(fā)展差異較大，中央應(yīng)當(dāng)授權(quán)地方政府決定當(dāng)?shù)氐姆慨a(chǎn)評估工作。同時，國家還應(yīng)當(dāng)出臺規(guī)范房產(chǎn)稅評估機(jī)制的法律法規(guī)，地方政府應(yīng)該在此法規(guī)的基礎(chǔ)之上，制定與評估機(jī)構(gòu)、評估人員等相關(guān)的詳細(xì)規(guī)定，保證房產(chǎn)稅評估工作的合法性與合理性。

結(jié)語

我國在滬渝兩市進(jìn)行的房產(chǎn)稅試點改革為我國未來的房產(chǎn)稅改革提供了可靠的實踐經(jīng)驗與教訓(xùn)。從我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的趨勢以及兩會上傳達(dá)出的信號來看，房產(chǎn)稅法律的出臺不會讓我們等待太久。建立不動產(chǎn)登記系統(tǒng)、進(jìn)行全國信息聯(lián)網(wǎng)，這些都是前期的鋪墊。房產(chǎn)稅與居民的住房息息相關(guān)，對縮小貧富差距也有所裨益。房產(chǎn)稅法律制度的完善有利于促進(jìn)財政收入的增長，更有利于社會主義市場經(jīng)濟(jì)的平穩(wěn)運行和人們的安居樂業(yè)。在中央的正確決策和社會大環(huán)境的促進(jìn)下，中國的房產(chǎn)稅制度改革必將順利進(jìn)行，取得顯著成就，更好地增進(jìn)人民福祉。