上市公司財務(wù)舞弊的動因、形式和審計對策

張偉 浙江御安信息科技有限公司

近年來隨著上市公司財務(wù)舞弊頻繁爆發(fā)，不僅將會計師事務(wù)推向了風(fēng)口浪尖，更是破壞了證券市場健康運營的秩序。隨著企業(yè)的作假手段越來越隱蔽和高明，一般采取正常審計程序難以發(fā)現(xiàn)，要求會計師事務(wù)所對上市公司財務(wù)舞弊原因、表現(xiàn)形式充分的了解，并根據(jù)實際情況制定具有針對性的審計對策。

一、財務(wù)舞弊的概念及其動因

（一）財務(wù)舞弊概念

《注冊會計師審計準則》中第1141號認為財務(wù)舞弊是被審計企業(yè)或公司為了獲取非法收益或滿足其某種目的企業(yè)內(nèi)部員工、管理人員或依靠第三方采用欺騙的手段隱瞞乃至扭曲企業(yè)財務(wù)報告的現(xiàn)象。美國注冊會計師協(xié)會（1997）認為：“財務(wù)舞弊是公司有意識的、故意的在財務(wù)報告中錯報重大事項.以欺詐、誤導(dǎo)廣大投資者的行為”。盡管各國、各組織對財務(wù)舞弊的定義不一，但總體來看財務(wù)舞弊具有“三個特征”：隱蔽性，即通常采取一定的手段讓人難以發(fā)現(xiàn)；有意性，即財務(wù)舞弊行為是故意而為之；違法性，即違反法律法規(guī)，進而危害相關(guān)者的利益。

（二）財務(wù)舞弊動因

俗話說，知己知彼百戰(zhàn)不殆，要想了解上市公司是否存在舞弊，就要先了解其是否存在動機，隨著資本市場發(fā)展，上市公司面臨各種舞弊動機。

1.大股東資金占用

上市公司大股東或控股股東資金需求較大，自身資金無法滿足，其在銀行貸款等其他融資途徑較窄或者為了減少外部借款利息的情況下，違規(guī)占用上市公司資金。對上市公司經(jīng)營產(chǎn)生影響，將部分上市公司推到退市或破產(chǎn)的邊緣，如*ST聯(lián)誼、三九醫(yī)藥、康得新等。

2.提高公司股價

公司控股股東、董事會或公司管理層，為了達到提高公司股價，公司市值上升從而高價套現(xiàn)，獲取超額利益之目的，通過虛增收入、減少費用等手段粉飾公司報表，達到操縱公司業(yè)績的目的。

3.免于被特殊處理或摘牌

上市公司由于受宏觀經(jīng)濟及行業(yè)發(fā)展瓶頸等不利因素影響，公司經(jīng)營業(yè)績持續(xù)惡化，公司可能存在被ST等特殊處理，甚至退市，公司控股股東或?qū)嶋H控制人處于保殼目的，進行財務(wù)舞弊。

4.業(yè)績考核

上市公司為管理層設(shè)定了和年終獎、股權(quán)激勵等自身利益相關(guān)的財務(wù)指標，管理層為了完成公司設(shè)定的業(yè)績考核目標，為了自身利益，不顧公司長期發(fā)展進行財務(wù)造假，不但欺騙了公司股東、投資者，可能會給公司帶來監(jiān)管部門處罰，甚至退市等。

5.其他目的

上市公司為了達到符合增發(fā)股票、發(fā)行可轉(zhuǎn)債等再融資目的，進行財務(wù)造假等舞弊行為。

二、上市公司舞弊的形式

上市公司舞弊手段豐富多變，表現(xiàn)形式多種多樣，了解舞弊形式對會計師發(fā)行上市公司是否存在舞弊具有重要意義。

（一）收入舞弊

上市公司通常會對公司預(yù)期收入、利潤增長幅度設(shè)定一定增長目標，如果本期收入較多上市公司會延遲確認收入、收入較少通常會采取提前確認收入的手段。假設(shè)收入不能在期間之間調(diào)整，上市公司通過與客戶串通、制作虛假收入相關(guān)單據(jù)、資金循環(huán)等方式形成閉環(huán)，將非營業(yè)收入進行營業(yè)收入化。

（二）費用舞弊

和收入舞弊手段相同，公司根據(jù)公司利潤目標，并結(jié)合公司同期或同行業(yè)上市公司相應(yīng)比率等指標，將費用在各期間內(nèi)進行人為操縱調(diào)整，通過少記、提前確認、推遲確認等方式進行粉飾財務(wù)報表。

（三）直接虛構(gòu)舞弊

通過虛構(gòu)預(yù)付款、工程款、采購等將資金轉(zhuǎn)出，被公司大股東或?qū)嶋H控制人占用，構(gòu)成違規(guī)資金占用。以及虛構(gòu)銷售單、銷售發(fā)票、銀行流水等虛增收入及利潤等方式進行財務(wù)舞弊。

（四）濫用會計政策

上市公司故意利用會計估計、數(shù)據(jù)預(yù)測等需要主觀判斷的政策進行人為調(diào)整、操縱財務(wù)數(shù)據(jù)，進行財務(wù)舞弊。

（五）違規(guī)資金占用

通過隱瞞資金往來、修改網(wǎng)銀及銀行對賬單資金流水記錄方式故意隱瞞資金往來，進行財務(wù)舞弊。

（六）其他事項舞弊

公司對外違規(guī)擔(dān)保等，上市公司故意不充分披露違規(guī)擔(dān)保等對財務(wù)報表構(gòu)成重大影響事項進行財務(wù)舞弊。

三、審計應(yīng)對策略

（一）風(fēng)險評估

會計師事務(wù)所及會計師應(yīng)對客戶進行充分的風(fēng)險評估，對上市公司生產(chǎn)經(jīng)營情況、內(nèi)部管理、財務(wù)情況等信息進行收集，并結(jié)合上市公司處于的外部宏觀、行業(yè)因素，進行充分風(fēng)險評估，了解上市公司是否存在舞弊動機，是否具有舞弊的跡象，并結(jié)合事務(wù)所自身的實力、經(jīng)驗進行評估，考慮是否具備承接能力。不能為了獲得更高的利潤，就違背自身的職業(yè)道德素質(zhì)，與被審計的企業(yè)相互勾結(jié)。

（二）提高自身專業(yè)水平

隨著上市公司造假手段越來越高明和隱蔽，發(fā)現(xiàn)上市公司舞弊對會計師事務(wù)所來說具有較大挑戰(zhàn)性，要求會計師具有較好的敏銳性及較強的專業(yè)知識，要求會計師事務(wù)所具有較完善的質(zhì)量控制復(fù)核，內(nèi)部管理制度等。

（三）合理配置審計團體

一些企業(yè)通過各種各樣的舞弊手段來達到自身利益，財務(wù)舞弊行為也越來越隱蔽，因此會計事務(wù)所需要增加更加專業(yè)、經(jīng)驗更豐富的專業(yè)人員，去提高識別財務(wù)舞弊行為的能力；根據(jù)公司不同行業(yè)、不同規(guī)模，給予項目團體配置與公司行業(yè)、規(guī)模等相匹配的專業(yè)審計人員，只有審計團體中配備了各種各樣的人才，才能滿足不同的審計需求，才能提高識別財務(wù)舞弊的可能性，從而降低審計風(fēng)險。