環(huán)保稅征管行政協(xié)作的困境與出路

王 霞，尹 佳

(湘潭大學(xué) 法學(xué)院，湖南 湘潭 411105)

環(huán)保稅征管行政協(xié)作是指稅務(wù)部門與環(huán)保部門在環(huán)保稅征管過程中為實(shí)現(xiàn)征稅目的，在各自規(guī)定的職權(quán)范圍內(nèi)積極配合、協(xié)調(diào)一致共同實(shí)施的行政活動(dòng)。為發(fā)揮行政組織的整體優(yōu)勢，實(shí)現(xiàn)環(huán)保機(jī)構(gòu)環(huán)境測評(píng)專業(yè)能力與稅務(wù)部門征管效率的優(yōu)勢互補(bǔ)，國家正在穩(wěn)步推進(jìn)環(huán)保稅征管行政協(xié)作，并出臺(tái)相關(guān)法律規(guī)定和政策措施。2018年1月實(shí)施的《環(huán)境保護(hù)稅法》第15條規(guī)定，環(huán)境保護(hù)主管部門和稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)建立涉稅信息共享平臺(tái)和工作配合機(jī)制，從而確立了環(huán)保部門與稅務(wù)部門之間的“環(huán)保監(jiān)測，稅務(wù)監(jiān)督”行政協(xié)作關(guān)系。同年1月實(shí)施的《中華人民共和國環(huán)境保護(hù)稅法實(shí)施條例》，進(jìn)一步明確行政協(xié)作監(jiān)管具體的實(shí)施內(nèi)容。(1)《中華人民共和國環(huán)境保護(hù)稅法實(shí)施條例》第12條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)依法履行環(huán)境保護(hù)稅納稅申報(bào)受理、涉稅信息比對(duì)、組織稅款入庫等職責(zé)。環(huán)境保護(hù)主管部門依法負(fù)責(zé)應(yīng)稅污染物監(jiān)測管理，制定和完善污染物監(jiān)測規(guī)范。第24條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)依法實(shí)施環(huán)境保護(hù)稅的稅務(wù)檢查，環(huán)境保護(hù)主管部門予以配合。2018年10月25日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局和生態(tài)環(huán)境部聯(lián)合發(fā)布《財(cái)政部、稅務(wù)總局、生態(tài)環(huán)境部關(guān)于明確環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)稅污染物適用等有關(guān)問題的通知》，明確環(huán)保稅征管協(xié)作的具體要求：“各級(jí)稅務(wù)、生態(tài)環(huán)境主管部門要加快建設(shè)和完善涉稅信息共享平臺(tái)，進(jìn)一步規(guī)范涉稅信息交換的數(shù)據(jù)項(xiàng)、交換頻率和數(shù)據(jù)格式，并提高涉稅信息交換的及時(shí)性、準(zhǔn)確性，保障環(huán)保稅征管工作運(yùn)轉(zhuǎn)順暢?！杯h(huán)保稅征管行政協(xié)作可以降低征管成本、提高征管質(zhì)效。然而，在環(huán)保稅征管實(shí)施過程中，由于存在部門利益沖突、程序性規(guī)定不明確、信息管理機(jī)制不完善、法律地位不明確、責(zé)任主體不清晰等問題，從而出現(xiàn)協(xié)作意愿降低、協(xié)作效率低下、信息風(fēng)險(xiǎn)、核定職權(quán)爭議、問責(zé)困境等消極現(xiàn)象，這些問題和現(xiàn)象給環(huán)保稅征管工作帶來一定程度的影響。因此，如何提高環(huán)保稅征管行政協(xié)作效率，成為當(dāng)前和今后一個(gè)時(shí)期需要深入研究的重要課題。

一、環(huán)保稅征管行政協(xié)作的必要性

(一)環(huán)保稅計(jì)稅依據(jù)確定的專業(yè)性要求

《環(huán)境保護(hù)稅法》第二章具體規(guī)定計(jì)稅依據(jù)和應(yīng)納稅額，其中第10條規(guī)定環(huán)保稅應(yīng)稅污染物包括應(yīng)稅大氣污染物、水污染物、固體廢物的排放量和噪聲的分貝數(shù)。在實(shí)際操作過程中，由于大部分污染物是混合性污染物，如水污染物中混合著大量的水、大氣污染物中混合著大量的水蒸氣，或者多種污染物混合在一起排放，這就要求具備專業(yè)的污染監(jiān)測設(shè)備和技術(shù)，對(duì)污染物進(jìn)行充分細(xì)致的監(jiān)測。此外，單位污染物的排放一般呈現(xiàn)出動(dòng)態(tài)的變化狀態(tài)，有可能發(fā)生間斷性的超標(biāo)排放現(xiàn)象，甚至在某一瞬間和時(shí)段出現(xiàn)超標(biāo)排放的情形，從而加大了監(jiān)控管理和征管取證的難度。“污染物排放具有瞬時(shí)性、隱蔽性、流動(dòng)性和不可復(fù)制性等特征，并且應(yīng)稅污染物種類眾多，以上特點(diǎn)使得環(huán)保稅的征納相較于其它稅種而言更為復(fù)雜，技術(shù)性要求較高?！盵1]

環(huán)保稅征稅對(duì)象具有明顯的特殊性。環(huán)保稅的計(jì)稅依據(jù)需要根據(jù)自動(dòng)監(jiān)測設(shè)備監(jiān)測，或者按照排污系數(shù)法、抽樣測算法、物料衡算法計(jì)算，對(duì)取得計(jì)稅依據(jù)的技術(shù)性程度要求非常高，并對(duì)納稅人的排污情況進(jìn)行專業(yè)性監(jiān)測。由于稅務(wù)部門缺乏相應(yīng)的技術(shù)和設(shè)備，不具備長期積累污染物監(jiān)測的經(jīng)驗(yàn)，所以對(duì)環(huán)保稅計(jì)稅依據(jù)的確定尚不具備專業(yè)能力。而環(huán)保部門長期從事環(huán)保監(jiān)測和管理工作，已經(jīng)擁有專業(yè)的人員與相應(yīng)的設(shè)備，具備確定計(jì)稅依據(jù)的專業(yè)能力。因此，在環(huán)保稅征管過程中，環(huán)保部門要提供計(jì)稅依據(jù)，彌補(bǔ)稅務(wù)部門計(jì)稅依據(jù)能力的不足，提高計(jì)稅依據(jù)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性；稅務(wù)部門可以根據(jù)計(jì)稅依據(jù)，對(duì)不同污染物分類，以適用不同級(jí)次的稅率。可見，稅務(wù)部門與環(huán)保部門行政協(xié)作十分必要。

(二)提高環(huán)保稅征收管理效率的要求

稅收的行政效率原則(2)稅收的行政效率原則，要求稅收制度在實(shí)施過程中發(fā)生的成本費(fèi)用最小化。也就是說，應(yīng)以盡可能小的稅收成本費(fèi)用來換取單位稅款收入的增加。大體上可以用稅務(wù)稽征成本費(fèi)用和稅務(wù)奉行成本費(fèi)用兩個(gè)方面的指標(biāo)來衡量。行政效率原則是依法行政的重要原則，也是稅收行政所追求的重要價(jià)值。是依法行政的重要原則，也是稅收行政所追求的重要價(jià)值。環(huán)保稅收入在整個(gè)稅收收入中的比重有限，稅務(wù)部門所獲得的環(huán)保稅收入尚不能滿足征收稅款應(yīng)當(dāng)投入的資金需求，投入與產(chǎn)出不成正比。同時(shí)，環(huán)保稅屬于累退稅，具有累退性特征。“作為具有累退性特征的排放稅，環(huán)境保護(hù)稅預(yù)期不會(huì)在環(huán)境保護(hù)稅收體系的收入規(guī)模上帶來實(shí)質(zhì)性的貢獻(xiàn)?！盵2]而且隨著企業(yè)排污行為的規(guī)范化以及排污數(shù)量的減少，合法合規(guī)的排污企業(yè)越來越多，需要納稅的企業(yè)越來越少，稅務(wù)部門的稅收收入必然減少，環(huán)保稅的稅基呈現(xiàn)逐漸縮小的趨勢。但是，稅務(wù)部門需要投入的環(huán)保稅征管成本并不會(huì)減少，若稅務(wù)部門投入過高的成本，不僅有違稅收行政效率原則，而且不利于提高行政效率。

另外，環(huán)保稅開征后，環(huán)保部門以前為征收排污費(fèi)所需的征收管理等行政任務(wù)有所減少，也影響行政效率的提高。因此，環(huán)保部門與稅務(wù)部門應(yīng)分工協(xié)作，稅務(wù)部門可降低征管成本，將大量的人力、物力和財(cái)力集中在稅款的征收和稅務(wù)稽查環(huán)節(jié)；環(huán)保部門要發(fā)揮專業(yè)領(lǐng)域優(yōu)勢，提供可靠的依據(jù)。“部門間的行政協(xié)作能夠提升征管效率。通過協(xié)作可以減少執(zhí)行成本，提高運(yùn)作效益?！盵3]

(三)費(fèi)改稅目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)途徑

由于排污費(fèi)征收中存在征收效率不高、納稅人納稅意識(shí)不強(qiáng)、環(huán)境治理監(jiān)督不到位、資金使用不合理等問題，不利于環(huán)境的良性發(fā)展。為治理環(huán)境以及綠色稅制改革的需要，2018年我國首部“綠色稅法”——《中華人民共和國環(huán)境保護(hù)稅法》實(shí)施,對(duì)大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲四類污染物，由過去環(huán)保部門征收排污費(fèi)改為由稅務(wù)部門征收環(huán)保稅。從性質(zhì)上看，這是一種政府保護(hù)環(huán)境、治理污染的稅收措施，也是一種通過價(jià)格調(diào)節(jié)機(jī)制影響企業(yè)內(nèi)部清潔生產(chǎn)的環(huán)境治理措施。征收環(huán)保稅是根據(jù)企業(yè)自身排放的污染量來決定征收稅額，其目的是促進(jìn)企業(yè)加大節(jié)能減排力度，調(diào)整企業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，推進(jìn)產(chǎn)品轉(zhuǎn)型升級(jí)，從而能夠減少稅收成本、最終實(shí)現(xiàn)保護(hù)資源和生態(tài)環(huán)境的目標(biāo)。同時(shí)，發(fā)揮稅收手段的調(diào)控功能，強(qiáng)化對(duì)排污行為的監(jiān)管，拓寬環(huán)境保護(hù)渠道，從而完善我國綠色稅收制度。

環(huán)保部門與稅務(wù)部門的協(xié)作征管模式，成為實(shí)現(xiàn)“費(fèi)改稅”目標(biāo)的有效途徑。一方面，協(xié)作征管可以大幅減少環(huán)保部門征收排污費(fèi)時(shí)出現(xiàn)的“征收標(biāo)準(zhǔn)偏低、收費(fèi)缺乏法律依據(jù)和具體標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)范性欠缺；征收范圍和繳費(fèi)主體較窄，征收困難，拖、欠、拒繳現(xiàn)象嚴(yán)重，對(duì)排污費(fèi)管理不善、分配不當(dāng)，擠占、挪用情況較普遍等問題”[4]，促進(jìn)費(fèi)用征收的合理化以及企業(yè)排污的規(guī)范化，倒逼企業(yè)進(jìn)行技術(shù)創(chuàng)新、減少污染排放，達(dá)到降污減排的效果。另一方面，協(xié)作征管可以使稅務(wù)部門依據(jù)環(huán)保部門提供的監(jiān)測數(shù)據(jù)確定稅收額度，完成稅收工作，保證了稅收征管工作的順利進(jìn)行，提高了稅收征管效率。同時(shí)，還有利于國家對(duì)環(huán)境保護(hù)資金的有效運(yùn)用，為綠色稅收制度的進(jìn)一步實(shí)施提供有效激勵(lì)。

二、環(huán)保稅征管行政協(xié)作的困境及根源

(一)部門利益沖突導(dǎo)致協(xié)作意愿降低

理論上，行政機(jī)關(guān)實(shí)施行政行為是為更好地進(jìn)行公共管理、提供公共服務(wù)，行政機(jī)關(guān)本身不應(yīng)具有獨(dú)立的部門利益。然而，從現(xiàn)實(shí)情況看，行政機(jī)關(guān)的部門利益是一種客觀存在，并且無法避免。在公共管理過程中，公共權(quán)力的所有者是公眾，政府通過公眾的契約讓渡代理行使公共權(quán)力，實(shí)際代表政府行使權(quán)力的是行政機(jī)關(guān)具體行政人員。根據(jù)公共選擇理論的觀點(diǎn)，行政人員行為很大程度上是由個(gè)人利益驅(qū)動(dòng)的?！敖?jīng)濟(jì)人”和“政治人”特征賦予了政府部門一種自利性的傾向，使得行政人員常常在“公仆”和“社會(huì)公民”的角色間發(fā)生沖突。在一定程度上，整個(gè)行政人員制度都有其自身的共同利益，如福利待遇的改善和個(gè)人收入的增長，這使得政府部門在制定政策時(shí)考慮自身經(jīng)濟(jì)利益的增減[5]?！百M(fèi)改稅”前，“在財(cái)政部門與環(huán)保部門之間，存在著一條不言而喻的‘潛規(guī)則’——‘以收定支’，即環(huán)保部門收到多少排污費(fèi)，財(cái)政部門就在第二年給環(huán)保部門安排多少工作經(jīng)費(fèi)”[6]；“費(fèi)改稅”后，以前用于環(huán)保部門建設(shè)的資金統(tǒng)一由稅務(wù)部門征收并歸入國庫。

在環(huán)保稅實(shí)施過程中，各部門的經(jīng)濟(jì)利益沖突會(huì)有所體現(xiàn)。例如，部門利益喪失對(duì)環(huán)保部門自身能力建設(shè)產(chǎn)生很大沖擊。一方面，若環(huán)保部門能力建設(shè)資金跟不上，導(dǎo)致出現(xiàn)監(jiān)測設(shè)備不足、專業(yè)審核人員編制不到位等問題，會(huì)對(duì)環(huán)保監(jiān)測、執(zhí)法產(chǎn)生影響，進(jìn)而降低稅收行政效率；另一方面，環(huán)保部門單方面配合稅務(wù)部門征稅，既不能使自身利益有所增加，又可能影響本職工作的順利完成，還可能面臨新的責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)。因此，在利益權(quán)衡下，很有可能出現(xiàn)如下結(jié)果：“部門與機(jī)構(gòu)只是追求自己的目標(biāo)，而不愿意與解決同樣問題的其他組織進(jìn)行合作?！盵7]在這種情形下，環(huán)保部門很有可能出現(xiàn)不積極履行協(xié)議或者毀約的行為。

此外，由于協(xié)作成本問題產(chǎn)生的利益沖突也會(huì)影響部門協(xié)作的積極性，部門協(xié)作成本主要體現(xiàn)在諸如傳達(dá)涉稅信息的時(shí)間、人力、資金等基礎(chǔ)支出成本上，如為處理好不同利益訴求之間關(guān)系的談判協(xié)商成本、為確保協(xié)作主體有效協(xié)作的制度安排得到落實(shí)的監(jiān)督成本，以及解決協(xié)作問題的協(xié)調(diào)成本等。法律未對(duì)以上問題作出規(guī)定和補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)，單向支出而無利益回報(bào)的工作將會(huì)大幅降低環(huán)保部門與稅務(wù)部門協(xié)作的積極性。

(二)程序性規(guī)定不明確導(dǎo)致協(xié)作效率低下

《環(huán)境保護(hù)稅法》未對(duì)部門協(xié)作具體運(yùn)行流程和問題協(xié)調(diào)方式作出具體規(guī)定，導(dǎo)致實(shí)施中缺乏可操作性。協(xié)作程序有序進(jìn)行，要求在操作環(huán)節(jié)上兩個(gè)部門統(tǒng)一指揮、步調(diào)一致，但環(huán)保部門與稅務(wù)部門并不存在隸屬關(guān)系，也就無法發(fā)生命令與服從的情形?！暗獙?shí)現(xiàn)行政目的又必須統(tǒng)一指揮，因其會(huì)影響到協(xié)作的重心和行政目的的實(shí)現(xiàn)程度。一些部門可能會(huì)彼此爭奪利益、推卸責(zé)任，導(dǎo)致部門的權(quán)限劃分混亂。”[8]也就是說，為達(dá)到統(tǒng)一，部門之間很容易出現(xiàn)盲目協(xié)作現(xiàn)象，也容易產(chǎn)生沖突，難以實(shí)現(xiàn)行政協(xié)作目的，造成部門間有效協(xié)作障礙，從而降低行政協(xié)作效率。

此外，《環(huán)境保護(hù)稅法》未對(duì)臨時(shí)性或者突發(fā)狀況時(shí)的協(xié)調(diào)程序加以規(guī)定。環(huán)保稅信息共享平臺(tái)的日常程序操作以及維護(hù)工作，需要環(huán)保部門與稅務(wù)部門共同協(xié)作完成，但兩個(gè)部門在組織規(guī)則和程序上存在差異性，勢必會(huì)造成各部門平臺(tái)操作及維護(hù)工作方式的不一致，在涉稅信息傳遞的過程中容易產(chǎn)生溝通障礙以及涉稅信息交換時(shí)效性不夠等問題，對(duì)行政協(xié)作程序的有序進(jìn)行產(chǎn)生阻力，使得環(huán)保稅的協(xié)作成本增加，從而降低了行政協(xié)作效率。

(三)涉稅信息管理機(jī)制缺乏造成信息風(fēng)險(xiǎn)

《環(huán)境保護(hù)稅法》第15條規(guī)定環(huán)境保護(hù)主管部門和稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)建立涉稅信息共享平臺(tái)和工作配合機(jī)制，但本法并未如何對(duì)相應(yīng)的信息管理機(jī)制構(gòu)建做出具體規(guī)定，導(dǎo)致在涉稅信息管理過程中存在信息風(fēng)險(xiǎn)。

第一，沒有專門的涉稅信息管理機(jī)構(gòu)，容易產(chǎn)生涉稅信息整合錯(cuò)誤等風(fēng)險(xiǎn)。為促使雙方協(xié)作工作的完成，需要稅務(wù)部門與環(huán)保部門共同整合涉稅信息，并形成環(huán)保部門與稅務(wù)部門對(duì)信息整合的專業(yè)性機(jī)構(gòu)，否則很容易出現(xiàn)信息整合的錯(cuò)誤問題。而且隨著稅收征管壓力的不斷增大，面對(duì)大量的涉稅數(shù)據(jù)，部門的數(shù)據(jù)分析、信息提煉能力明顯不足。如果能夠設(shè)置專業(yè)的涉稅信息管理機(jī)構(gòu)進(jìn)行管理，則會(huì)減少涉稅信息整合錯(cuò)誤等風(fēng)險(xiǎn)。第二，缺乏涉稅信息管理程序規(guī)則，涉稅信息的安全性難以得到保障?！董h(huán)境保護(hù)稅法》未對(duì)涉稅信息的安全保障義務(wù)作出規(guī)定，部門協(xié)作僅靠自覺行動(dòng)，且無自身利益，難免會(huì)產(chǎn)生協(xié)作惰性，不能對(duì)涉稅信息加以嚴(yán)格管控。環(huán)保稅涉稅信息不僅包括可以公開的信息，還包括其他關(guān)聯(lián)性的、涉及第三方利益需要保密的信息，當(dāng)涉稅信息傳遞到各部門掌控時(shí)，極有可能因部門保管不力而引發(fā)環(huán)保稅關(guān)聯(lián)信息安全性問題。第三，涉稅信息管理責(zé)任不明確，增加了環(huán)保稅涉稅信息的泄露風(fēng)險(xiǎn)。一方面，涉稅信息責(zé)任主體無法明確。由于未規(guī)定對(duì)涉稅信息的監(jiān)督，缺少相關(guān)人員對(duì)涉稅信息傳遞操作過程的記錄，當(dāng)信息泄露時(shí)無法確定具體的責(zé)任主體。另一方面，違法主體在發(fā)生違法行為后面臨的問責(zé)后果較輕。雖然《環(huán)境保護(hù)稅法》第23條規(guī)定了一般的環(huán)保稅違法責(zé)任，但該法并未具體規(guī)定環(huán)保部門的監(jiān)測、數(shù)據(jù)傳送以及稅額審核的信息管理責(zé)任，導(dǎo)致信息違法行為不能得到最大程度的遏制，并且增加了環(huán)保稅涉稅信息的泄露風(fēng)險(xiǎn)。

(四)主體地位不明引發(fā)職權(quán)爭議與問責(zé)困境

部門的法律地位是其職權(quán)確定的依據(jù)，失職與越權(quán)的現(xiàn)象均與法律地位的不明確有關(guān)。因此，明確部門在行政協(xié)作征管過程中的法律地位，對(duì)部門之間的權(quán)利和義務(wù)劃分有著重要意義。在兩個(gè)部門的實(shí)際協(xié)作過程中，由于相關(guān)法律未明晰環(huán)保部門與稅務(wù)部門在協(xié)作征管中的職權(quán)關(guān)系，使得部門對(duì)環(huán)保稅計(jì)稅依據(jù)核定職權(quán)的歸屬和行使方式無法確定?！董h(huán)境保護(hù)稅法》第20條明確規(guī)定環(huán)保部門對(duì)計(jì)稅依據(jù)的核定權(quán)限，卻沒有規(guī)定稅務(wù)部門對(duì)計(jì)稅依據(jù)的核定權(quán)限。在計(jì)稅依據(jù)的移送過程中，如果環(huán)保部門移送的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低且無正當(dāng)理由，稅務(wù)部門則難以憑借法律依據(jù)參與到實(shí)際的環(huán)保稅核定管理過程中，也難以對(duì)申報(bào)違法情形形成真正有效的制約，從而降低了稅務(wù)部門的權(quán)威性，影響了環(huán)保稅的征收效果。

行政協(xié)作建立在相互配合、共享權(quán)力、分擔(dān)責(zé)任基礎(chǔ)上，法律地位的不明確使得部門之間的工作界限不清、責(zé)任認(rèn)定困難，可能出現(xiàn)相互推諉、轉(zhuǎn)嫁責(zé)任等現(xiàn)象。在環(huán)保稅執(zhí)法過程中，稅務(wù)部門評(píng)價(jià)計(jì)稅依據(jù)時(shí)以環(huán)保部門對(duì)計(jì)稅依據(jù)的核定為前提，這是稅務(wù)部門征管程序中不可或缺的環(huán)節(jié)，由此形成環(huán)保部門進(jìn)行實(shí)質(zhì)評(píng)價(jià)、稅務(wù)部門進(jìn)行形式審查的征管模式。此外，由于部門之間法律地位不明確，無法對(duì)協(xié)作工作中的責(zé)任進(jìn)行具體落實(shí)，從而帶來一系列問題，如工作推諉導(dǎo)致的后續(xù)責(zé)任推諉問題、出現(xiàn)爭議導(dǎo)致的工作擱置責(zé)任承擔(dān)問題、連鎖工作失誤導(dǎo)致的納稅人損失責(zé)任承擔(dān)問題等，都是亟待解決的問題。那么，“稅務(wù)部門計(jì)稅依據(jù)評(píng)價(jià)失誤或者稅款計(jì)算錯(cuò)誤，進(jìn)行實(shí)質(zhì)審查的環(huán)保部門是否應(yīng)當(dāng)承擔(dān)全部責(zé)任？以及進(jìn)行形式審查的稅務(wù)部門是否應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任？”[9]上述問題需要加以明確。

三、環(huán)保稅征管行政協(xié)作的路徑選擇

(一)平衡部門利益關(guān)系

雖然環(huán)保部門與稅務(wù)部門在職能上存在差異, 但其目標(biāo)不盡相同：“在各自的利益和視角下, 每個(gè)部門都會(huì)為本部門行為進(jìn)行成本——效益分析, 以追求實(shí)現(xiàn)部門利益最大化這一目標(biāo)。”[10]在此目標(biāo)下，若各部門在獲取利益過程中面臨阻礙，極有可能陷入追逐不當(dāng)利益的窘境，因此，平衡部門之間的利益關(guān)系顯得尤為重要。

首先，在稅收優(yōu)惠方面，應(yīng)體現(xiàn)對(duì)納稅人節(jié)能、治污、技術(shù)創(chuàng)新項(xiàng)目等投入的鼓勵(lì)，由此減輕環(huán)保部門的壓力。建立以實(shí)現(xiàn)環(huán)保目標(biāo)為核心的稅收優(yōu)惠體系，在環(huán)保稅征管過程中適用限縮量能課稅原則，細(xì)化稅收優(yōu)惠的程序和條件，并嘗試延期納稅等更為多元化的稅收優(yōu)惠方式。其次，在行政征管經(jīng)費(fèi)中，增加環(huán)保部門在監(jiān)測和建設(shè)方面的資金投入，增加對(duì)稅務(wù)部門人員的專業(yè)技能培訓(xùn)資金投入?！百M(fèi)改稅”后，對(duì)環(huán)保部門的監(jiān)測要求并未降低，由于需要與稅務(wù)部門共享排污數(shù)據(jù)，環(huán)保部門的工作量加大，所以有必要對(duì)環(huán)保部門在能力建設(shè)方面加大投入，從而提高部門工作的積極性。同時(shí)，稅務(wù)部門應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)稅務(wù)人員的專業(yè)技能培訓(xùn)，提高其專業(yè)能力。在協(xié)作涉稅信息共享上，提高稅務(wù)人員對(duì)納稅人申報(bào)數(shù)據(jù)的甄別能力，保障數(shù)據(jù)的迅速傳遞，以減輕環(huán)保部門的負(fù)擔(dān)。合理制定部門協(xié)作的爭議解決和費(fèi)用分擔(dān)責(zé)任，對(duì)因協(xié)作本身所產(chǎn)生的必要費(fèi)用加以補(bǔ)償，對(duì)因部門不當(dāng)協(xié)作所產(chǎn)生的費(fèi)用分擔(dān)程序加以明確，進(jìn)一步提高行政協(xié)作效率。

(二)規(guī)范行政協(xié)作程序

“政府部門之間的協(xié)作最重要的是要有一個(gè)完善的、運(yùn)行良好的機(jī)制，依靠這個(gè)機(jī)制實(shí)現(xiàn)各部門之間的良性互動(dòng)和協(xié)作共贏。構(gòu)建政府部門良性協(xié)作機(jī)制，設(shè)置合理程序是關(guān)鍵?！盵11]因此，為提高環(huán)保部門與稅務(wù)部門協(xié)作效率，必須嚴(yán)格規(guī)范行政協(xié)作程序。

首先，明晰部門協(xié)作的具體程序。信息共享機(jī)制作為環(huán)保稅協(xié)作過程中的核心環(huán)節(jié)，其程序的明晰程度決定各部門對(duì)于涉稅信息的掌控和干涉力度，為使各部門在傳遞涉稅信息時(shí)對(duì)自己掌控的信息有明確定位，使該機(jī)制能夠常態(tài)化和長遠(yuǎn)化發(fā)展，對(duì)該程序需要加以明確規(guī)定。具體而言，“需要明確各涉稅部門信息交換要求，規(guī)范涉稅信息的采集指標(biāo)等，確保交換信息的完整性和及時(shí)性”[12]。其次，加強(qiáng)對(duì)協(xié)作程序的監(jiān)督，以確保協(xié)作的效率性。具體而言，內(nèi)部監(jiān)督主要是環(huán)保部門和稅務(wù)部門必須履行相互監(jiān)督的義務(wù)，在規(guī)定的時(shí)間范圍內(nèi)完成各自的工作，對(duì)工作中存在的問題應(yīng)當(dāng)相互提醒或提出建議；外部監(jiān)督具體包括上級(jí)部門的監(jiān)督以及第三方機(jī)構(gòu)和公民的監(jiān)督，通過這種方式能夠降低因權(quán)力尋租所導(dǎo)致的操作程序不當(dāng)?shù)葐栴}，從而提高部門協(xié)作的效率。最后，建立部門協(xié)作爭議協(xié)調(diào)程序，減少部門之間程序和組織規(guī)則上的差異而產(chǎn)生的沖突。稅務(wù)部門和環(huán)保部門應(yīng)當(dāng)及時(shí)溝通涉稅信息詳細(xì)內(nèi)容、時(shí)限要求、傳遞方式，確定雙方的職責(zé)和義務(wù)?！敖⒔∪c相關(guān)部門的聯(lián)席會(huì)議制度和考核獎(jiǎng)懲制度，為應(yīng)對(duì)部門沖突，制定預(yù)先防控措施，協(xié)調(diào)處理各類重大問題。”[13]

(三)建立涉稅信息管理機(jī)制

環(huán)保稅的涉稅信息是稅收征管的實(shí)踐基礎(chǔ)，在部門協(xié)作征管過程中具有重要的地位。對(duì)涉稅信息的管理是環(huán)保稅協(xié)作征管過程中的重要一環(huán)，需要建立嚴(yán)格的涉稅信息管理機(jī)制。

首先，設(shè)置專門的涉稅信息管理機(jī)構(gòu)，對(duì)涉稅信息進(jìn)行規(guī)范管理。具體而言，“建議成立專門的涉稅信息管理科室，對(duì)信息進(jìn)行分析、整合、管理、存儲(chǔ)等。同時(shí)，指定或者選任專門人員對(duì)涉稅信息進(jìn)行內(nèi)部管理，明確不同環(huán)節(jié)和時(shí)期的工作職責(zé)，實(shí)現(xiàn)各個(gè)環(huán)節(jié)的協(xié)調(diào)運(yùn)作，確保涉稅信息的高效利用。當(dāng)然，信息管理部門對(duì)信息管理過程中產(chǎn)生的不良后果應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任”[14]。其次，構(gòu)建涉稅信息安全保障制度。加大兩部門工作人員在涉稅信息安全方面的培訓(xùn)力度,使其充分認(rèn)識(shí)涉稅信息安全的重要性,提高對(duì)涉稅信息安全的重視程度。同時(shí)，在信息傳遞方面，制定嚴(yán)格的涉稅信息查詢和提供等程序機(jī)制，明確涉稅信息的交互程序。最后，建立嚴(yán)格的責(zé)任追究機(jī)制。在傳遞涉稅信息時(shí)，存在著關(guān)聯(lián)信息外泄的可能性，應(yīng)當(dāng)制定涉稅信息保密制度，解決好影響信息安全的技術(shù)問題。如與相關(guān)部門簽訂責(zé)任協(xié)議，做好預(yù)防信息泄露措施，明確各部門信息保密的責(zé)任。涉密信息非經(jīng)法定程序不得公開，也不能自由裁量將涉密信息提供給其他第三方共享，對(duì)于違反保密規(guī)定要嚴(yán)格追究責(zé)任。

(四)明確各部門法律地位

《環(huán)境保護(hù)稅法》實(shí)施后，部門之間的行政協(xié)作成為環(huán)保稅征收的重要環(huán)節(jié), 而部門之間的有效配合需要明確各部門在行政協(xié)作工作中的法律地位和職能權(quán)限，對(duì)保證行政協(xié)作工作順利進(jìn)行具有重要的意義。

在立法過程中，應(yīng)遵循協(xié)作部門地位平等原則，確定各部門的法律地位，使稅務(wù)部門與環(huán)保部門在行政協(xié)作過程中起到互相監(jiān)督的作用，從而進(jìn)一步促進(jìn)稅收公平。首先，需要明確環(huán)保部門的法律地位，對(duì)環(huán)保部門計(jì)稅依據(jù)的核定職權(quán)進(jìn)行限制性規(guī)定，明確其職權(quán)范圍和邊界，以保證計(jì)稅依據(jù)的客觀性，保證環(huán)保部門復(fù)核結(jié)果的客觀性。其次，需要明確稅務(wù)部門的法律地位，明確其對(duì)環(huán)保部門移送計(jì)稅依據(jù)的審查權(quán)限，提高稅務(wù)人員的專業(yè)知識(shí)水平，確保其對(duì)環(huán)保監(jiān)測數(shù)據(jù)的專業(yè)化和客觀化評(píng)價(jià)。

(五)完善法律責(zé)任機(jī)制

在環(huán)保稅行政協(xié)作過程中，環(huán)保部門和稅務(wù)部門均存在違法的可能性，目前法律僅明確在發(fā)生稅收爭議時(shí)以稅務(wù)部門為直接責(zé)任主體，并未規(guī)定環(huán)保部門為直接責(zé)任主體的法律制度?！柏?zé)任機(jī)制是強(qiáng)制性協(xié)作中頗具關(guān)鍵的一環(huán)，只有對(duì)拒絕或者應(yīng)付了事的協(xié)作部門設(shè)定嚴(yán)格的懲罰機(jī)制，才能將主觀上不愿意提供協(xié)助的部門納入到協(xié)作體系中來?！盵15]因此，需要建立以環(huán)保部門為直接責(zé)任主體的救濟(jì)制度，并輔之以相應(yīng)的配套措施，以降低稅務(wù)部門的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，保障納稅人的權(quán)益，促進(jìn)傳統(tǒng)稅收爭議救濟(jì)制度的完善。

需要進(jìn)一步細(xì)化問責(zé)流程，促使歸責(zé)認(rèn)定明確化。具體明確行政協(xié)作過程中的違法主體，以避免部門之間推諉責(zé)任；同時(shí)對(duì)部門之間的責(zé)任程度進(jìn)行區(qū)分，根據(jù)責(zé)任大小進(jìn)行不同的問責(zé)。建立協(xié)作責(zé)任追究制度，通過對(duì)相關(guān)違法部門責(zé)任認(rèn)定，確定在行政協(xié)作過程中因工作不力以及錯(cuò)報(bào)、不報(bào)等原因?qū)е露愂展芾聿坏轿换蛟斐啥愂樟魇У葐栴}，對(duì)相關(guān)責(zé)任人追究責(zé)任。

結(jié) 語

提高協(xié)作效率是實(shí)現(xiàn)協(xié)作部門利益最大化的必然要求，而這種效率性目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)要求行政協(xié)作工作不能只浮于表面，應(yīng)當(dāng)是更深層次的互助關(guān)系。環(huán)保稅協(xié)作征管過程中所產(chǎn)生的利益沖突、程序性規(guī)定不明確、部門法律主體地位不明晰等問題，必然會(huì)對(duì)稅收征管工作產(chǎn)生不利影響，但在面臨困境的狀態(tài)下，也促使相關(guān)部門思考有效的應(yīng)對(duì)措施，這在一定程度上有益于部門對(duì)協(xié)作工作的不斷改進(jìn)。因此，有必要通過完善和制定相應(yīng)的法律制度，促進(jìn)涉稅信息在協(xié)作程序中的高效流動(dòng)，提升稅收征管的質(zhì)量和效率，進(jìn)而提高對(duì)環(huán)境稅法的遵從度，最終確保環(huán)保稅稅收征管協(xié)作工作的高效有序進(jìn)行。