基于COSO五要素對(duì)內(nèi)部控制失效分析
——以獐子島事件為例

曹雪芬 付鈺瑋 蘇露陽(yáng) 巴盼盼

（河北農(nóng)業(yè)大學(xué)，河北 保定 071000）

一、案例簡(jiǎn)介

獐子島集團(tuán)股份有限公司始創(chuàng)于1958 年，自上市以來(lái)其海產(chǎn)品養(yǎng)殖業(yè)務(wù)發(fā)展穩(wěn)定，凈利潤(rùn)持續(xù)上升，曾先后被譽(yù)為“黃海深處的一面紅旗 ”“海底銀行 ”等 。2014年10月30日晚間，獐子島發(fā)布公告稱，因北黃海遭到幾十年一遇異常的冷水團(tuán)，公司在2011年和部分2012年播撒的100多萬(wàn)畝即將進(jìn)入收獲期的蝦夷扇貝絕收。由此，獐子島前三季業(yè)績(jī)?cè)庥觥盎F盧”最終虧損約8億元。2018年1月31號(hào)，上市公司獐子島再次發(fā)布公告稱：“由于底播的蝦夷扇貝存貨異常，公司將對(duì)相關(guān)存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備或進(jìn)行核銷處理，導(dǎo)致公司2017年度業(yè)績(jī)發(fā)生虧損”。兩次事件迷霧重重，無(wú)疑使得投資者對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制的有效性產(chǎn)生懷疑。

二、基于 COSO 五要素分析獐子島事件

（一）內(nèi)部環(huán)境

內(nèi)部環(huán)境是內(nèi)部控制的基石，主要包括公司的治理結(jié)構(gòu)、人力資源政策、企業(yè)文化等內(nèi)容。從公司治理結(jié)構(gòu)來(lái)看，公司董事長(zhǎng)和總裁為吳厚剛，同時(shí)還擔(dān)任了大連市獐子島鎮(zhèn)黨委書記，沒有體現(xiàn)權(quán)責(zé)分離；從公司的人力資源政策來(lái)看，員工大都來(lái)自鎮(zhèn)上的島民，這很大程度上造成企業(yè)內(nèi)部相互舞弊的可能；企業(yè)文化是一個(gè)企業(yè)發(fā)展的原動(dòng)力，受多方因素影響，企業(yè)文化一旦形成難以改變。

（二）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

從獐子島財(cái)務(wù)報(bào)表中可以看出上半年的經(jīng)營(yíng)現(xiàn)金流量?jī)纛~為負(fù)，而年末財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)額卻出現(xiàn)大幅增長(zhǎng)。除此之外，獐子島的資產(chǎn)負(fù)債率十分高，且負(fù)債大多為短期借款，巨額的籌資成本表明企業(yè)的管理人員的風(fēng)險(xiǎn)喜好，資不抵債為獐子島埋下了一顆定時(shí)炸彈。這顯而易見的種種經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，獐子島公司的相關(guān)管理人員沒能及時(shí)察覺，這說(shuō)明企業(yè)的內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制極其不科學(xué)，不能為及時(shí)評(píng)估出企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)提供保證。

（三）控制活動(dòng)

控制活動(dòng)是采取的一系列措施來(lái)降低風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的概率和對(duì)企業(yè)的影響。從前面的分析來(lái)看，作為一個(gè)靠“天”吃飯的農(nóng)業(yè)企業(yè)，獐子島并沒有時(shí)常對(duì)企業(yè)的巨額存貨資產(chǎn)進(jìn)行清查，這也體現(xiàn)了獐子島公司無(wú)視風(fēng)險(xiǎn)。面對(duì)巨額的籌資成本以及高風(fēng)險(xiǎn)的投資擴(kuò)張活動(dòng)，公司并未采取任何行動(dòng)來(lái)降低風(fēng)險(xiǎn)，說(shuō)明公司的內(nèi)部控制流于形式，簡(jiǎn)直就是一團(tuán)廢紙。

（四）信息與溝通

信息溝通不僅包括企業(yè)與外部利益者的溝通，也包括企業(yè)內(nèi)部之間的溝通。2014 年 10 月 30 日，獐子島發(fā)布了百萬(wàn)畝扇貝絕產(chǎn)的公告，并稱北黃海冷水團(tuán)導(dǎo)致扇貝的絕產(chǎn)。發(fā)生災(zāi)難后，公司并未及時(shí)告知投資者，在面對(duì)公眾的疑問(wèn)時(shí)，也沒有做出明確答復(fù)，說(shuō)明獐子島在與外部利益者的溝通方面存在缺陷。[1]而在企業(yè)的內(nèi)部也常常出現(xiàn)因信息溝通不及時(shí)帶來(lái)的決策失誤。

（五）內(nèi)部監(jiān)督

關(guān)于獐子島的問(wèn)題，現(xiàn)在談起來(lái)還是令人發(fā)指，畢竟在2014年的冷水團(tuán)事件中就引起了公眾的質(zhì)疑。然而在2018又上演了同樣令人可笑的一幕，第一次事件反映企業(yè)的內(nèi)部控制機(jī)制存在缺陷，第二次事件的再次出現(xiàn)說(shuō)明企業(yè)的相關(guān)內(nèi)部控制體系依舊沒有完善，企業(yè)的管理人員在監(jiān)督經(jīng)濟(jì)活動(dòng)方面存在嚴(yán)重不足。

三、對(duì)獐子島內(nèi)部控制的優(yōu)化措施

（一）創(chuàng)造良好內(nèi)部控制環(huán)境。內(nèi)部環(huán)境是影響企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)施的相關(guān)因素，是內(nèi)部控制有效執(zhí)行的前提。關(guān)于獐子島公司的公司治理層應(yīng)做到權(quán)責(zé)分明，不相容職位相互分離。董事會(huì)和經(jīng)理層兩者必不可少，一人負(fù)責(zé)決策，一人負(fù)責(zé)執(zhí)行。若由一人分飾兩角，可能會(huì)導(dǎo)致權(quán)力集中下的獨(dú)裁行為；公司應(yīng)保證人力資源的創(chuàng)造性、積極性，加強(qiáng)員工的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)；企業(yè)文化是企業(yè)之魂，良好的企業(yè)文化是穩(wěn)定持續(xù)增長(zhǎng)的關(guān)鍵，需要公司上下全員參與創(chuàng)造積極的企業(yè)文化。

（二）健全風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是對(duì)影響企業(yè)目前的潛在風(fēng)險(xiǎn)的分析和辨認(rèn)，是內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)。作為特殊的農(nóng)業(yè)企業(yè)，面臨的風(fēng)險(xiǎn)更是不可莫測(cè)，因此獐子島應(yīng)建立健全風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制，制定合理的風(fēng)險(xiǎn)警戒線，當(dāng)公司的相關(guān)指標(biāo)超過(guò)警戒線時(shí)及時(shí)采取控制措施。

（三）加強(qiáng)企業(yè)控制活動(dòng)?？刂苹顒?dòng)是在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估后采取措施降低風(fēng)險(xiǎn)可能性的活動(dòng)，是內(nèi)部控制的重要手段。公司可通過(guò)提高科技水平來(lái)提升生產(chǎn)效率、控制生產(chǎn)成本；并且可以通過(guò)提高公司創(chuàng)新能力來(lái)開發(fā)出具有差異化的產(chǎn)品，再利用多樣化的營(yíng)銷手段，擴(kuò)展?fàn)I銷渠道，快速?gòu)?qiáng)占市場(chǎng)份額，來(lái)抵擋農(nóng)業(yè)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)。[2]

（四）完善信息與溝通體系。信息不對(duì)稱是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的一大障礙，為了避免因信息不對(duì)稱造成的決策失誤，影響企業(yè)價(jià)值，應(yīng)該建立完備的信息與溝通體系。在公司內(nèi)部，應(yīng)該形成完善的信息傳導(dǎo)機(jī)制，既要涉及從上級(jí)到下級(jí)的命令指揮機(jī)制，從下級(jí)到上級(jí)的反饋機(jī)制，還要包括供應(yīng)鏈之間不同部門的信息交流機(jī)制。在公司外部，應(yīng)建立完善的披露制度，不僅要包括傳統(tǒng)財(cái)務(wù)信息的披露，還要涉及利益相關(guān)者的非財(cái)務(wù)信息的披露。信息與溝通體系是連接公司內(nèi)部之間以及公司與外部利益相關(guān)者的橋梁。通過(guò)信息與溝通體系這一橋梁，降低因信息不對(duì)稱帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)。

（五）加強(qiáng)全面監(jiān)督職能。監(jiān)督是保證內(nèi)部控制有效實(shí)施的最后一環(huán)。在企業(yè)內(nèi)部，應(yīng)建立完備的監(jiān)督體系，對(duì)于高風(fēng)險(xiǎn)及不確定事項(xiàng)給予高度的關(guān)注。除此之外，要建立多方位的監(jiān)督標(biāo)準(zhǔn)，讓企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)在多重標(biāo)準(zhǔn)下嚴(yán)謹(jǐn)進(jìn)行。企業(yè)外部的監(jiān)督主要來(lái)自第三方審計(jì)。作為特殊的農(nóng)業(yè)類企業(yè)，獐子島對(duì)第三方的審計(jì)要求較高：抽樣比例應(yīng)盡可能高，避免企業(yè)內(nèi)部的舞弊；因自然災(zāi)害的不確定性，要求審計(jì)針對(duì)不同項(xiàng)目進(jìn)行提前風(fēng)險(xiǎn)預(yù)估，最大程度上評(píng)價(jià)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)監(jiān)督職能，保證內(nèi)部控制的有效性。