淺談醫(yī)院會計制度的改革與創(chuàng)新

■吳艷春（大同煤礦集團有限責任公司腫瘤醫(yī)院）

自2009年3月17日中共中央、國務(wù)院向社會公布關(guān)于深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革意見以來，我國醫(yī)院就開始逐步推行改革，隨后2012年1月1日《新醫(yī)院財務(wù)制度》又在全國范圍內(nèi)推進，伴隨著醫(yī)保支付方法、醫(yī)聯(lián)體建設(shè)、政府控費等等一系列措施的生根發(fā)芽，醫(yī)院財務(wù)管理的內(nèi)部環(huán)境、外部環(huán)境發(fā)生了深刻的變化。為保證醫(yī)院的穩(wěn)步發(fā)展，應(yīng)該立足于當下的實際情況，對醫(yī)院會計制度管理存在的問題進行深刻的分析，并探尋出適合當前醫(yī)院發(fā)展的創(chuàng)新對策。但是，我國各級醫(yī)院的會計制度改革現(xiàn)狀而言，多數(shù)會計工作人員都處于力有未逮的狀態(tài)，相關(guān)的權(quán)威文獻也較少，本文正立足于這一現(xiàn)實需求以及空白，對醫(yī)院會計制度的改革與創(chuàng)新進行論述。

一、醫(yī)改背景下會計工作發(fā)生的變化

2018年3月20日起，在衛(wèi)計委等相關(guān)行政主管部門的引導下，醫(yī)療、醫(yī)保、醫(yī)藥改革開啟了醫(yī)院收費方式、付費方式的全方位革新，同時相關(guān)行政主管部門也指出，醫(yī)院應(yīng)該完善以“人頭”為基礎(chǔ)，以“床日”為對象的多元化、多樣化醫(yī)保支付方式，同時建立起相關(guān)的配套風險控制機制。但是就當前各級醫(yī)院的醫(yī)保結(jié)算情況而言，差額結(jié)余、超支的情況并沒有得到有效解決，這就對會計工作產(chǎn)生了一定的影響[1]。

目前各級醫(yī)院所施行的會計制度，針對醫(yī)保結(jié)算超支沒收的部分有著明確的規(guī)定，規(guī)定扣除款應(yīng)該按照“壞賬”處理的方法進行調(diào)整，同時根據(jù)醫(yī)保結(jié)算產(chǎn)生超支且不予支付的金額，應(yīng)該作為醫(yī)院醫(yī)療收入的沖減部分，但是我們從客觀的角度分析，這種處理超支差額的方式其實并不妥當，在醫(yī)院運作的過程中，因為若是采取醫(yī)保支付的方式，基于制度為“實現(xiàn)制”，需要將“出院”這一節(jié)點作為結(jié)算的參考點，但是醫(yī)院的收入確認卻是參考“權(quán)責發(fā)生制”，主要表現(xiàn)為“根據(jù)患者在醫(yī)院內(nèi)產(chǎn)生的費用來確認具體的收入”，所以確認口徑上的差異就會導致信息不對稱。一方面這種處理方式有可能會導致住院次均費用的確認不準確，從實務(wù)來看，虛低的情況較為明顯；另一方面上述的沖減協(xié)調(diào)方式，并不符合會計分期的基本原則[2]。從總體來看，這種處理方式并不符合醫(yī)院醫(yī)改的最終目的，不利于醫(yī)院控制不合理的增長。另外，就現(xiàn)行醫(yī)院會計制度而言，針對醫(yī)院醫(yī)保結(jié)余部分沒有明確的規(guī)定，部分醫(yī)院會計工作人員將該部分采用“其他收入計入”的方式進行處理，但是這種處理方式雖然信息明晰、且不會出現(xiàn)不對稱的情況，但是仍舊會導致醫(yī)療費用虛高、不合理增長等問題。

收付費制度改革并不代表醫(yī)保付費制度的改革，就以往各級醫(yī)院會計核算工作實際情況而言，醫(yī)保付費改革多為年度改革項目，醫(yī)院的實際收回款項以及墊付款項，大多可通過事業(yè)基金進行調(diào)整。改革后，支付這一行為往往是實時發(fā)生的，所以以往的調(diào)整方法不再適用，我們可參考社會企業(yè)跨級準則中會計工作處理商業(yè)折扣的方式方法，即“若是患者付費的金額少于醫(yī)院發(fā)生的實時金額，采用商業(yè)折扣的方式進行調(diào)整，同時對醫(yī)療收入進行合理的沖減”。但是和社會企業(yè)會計工作存在一定的差異，醫(yī)院會計工作對于收入的核算在對醫(yī)院營收劃分方面的單價更為細致，若是采用該方法進行調(diào)整，必然會大幅度增加工作量，且存在信息不對稱、信息失真的風險[3-4]。

二、醫(yī)院會計制度的創(chuàng)新對策

（一）細化醫(yī)療收入的下級科目

伴隨醫(yī)院的改革發(fā)展，政府部門對于醫(yī)療費用的管理、控制越發(fā)嚴格，甚至在住院費用、門診費用方面都有著嚴格的控制指標，尤其是針對體檢費用較大的公立醫(yī)院來說，這種變化必然會在一定程度上導致次均費用受到影響。同時，根據(jù)上述分析我們能夠了解到，在針對醫(yī)保結(jié)算超支沒收的部分方面，現(xiàn)行的制度存在一定的不合理性。

因此，各級醫(yī)院有必要在新制度未修訂完成時，對醫(yī)院的會計工作制度進行細化，明確各項費用的具體屬性，尤其是體檢費用占比較大的公立醫(yī)院，應(yīng)該在二級科目下增設(shè)“體檢收入”一欄，對該費用進行單獨核算，針對“超支”部分也應(yīng)該進行單獨核算，保證各個時期所發(fā)生的超支金額，都有詳細的金額數(shù)據(jù)，以此來反映醫(yī)院是否存在不合理增長，確定不合理增長的具體金額。

為解決短期內(nèi)無法解決的新問題，提高醫(yī)院的會計核算水準，建議可在新制度未修訂前，整合社會企業(yè)的跨級核算準則，嚴格區(qū)分各項金額的資本性支出、收益性支出等，以充分反映醫(yī)院的實際經(jīng)營成果以及財務(wù)運作情況。醫(yī)院應(yīng)該秉承“謹慎”的基本原則，合理考核各項資產(chǎn)的增減問題，同時制定相關(guān)反映醫(yī)院經(jīng)營要求的一般性原則，以切實強化醫(yī)院會計核算人員的風險控制意識，夯實醫(yī)院資產(chǎn)的核算，以提高醫(yī)院各項決策的準確性[5]。

（二）優(yōu)化會計核算的具體方法

當前，要根據(jù)現(xiàn)行會計制度對會計科目的有效解釋，在收取患者費用過程中確定醫(yī)院應(yīng)該向患者收取的醫(yī)療服務(wù)相關(guān)醫(yī)藥費，針對患者在醫(yī)院預交“治療費用”的情況，應(yīng)該確定產(chǎn)生的醫(yī)藥費用并不是實質(zhì)上的“欠費”。同時，針對醫(yī)院已經(jīng)設(shè)置其他款項的情況，應(yīng)該考慮加入“基數(shù)”對于款項進行計提，并且計提的比例需要采用差異化標準，標準的制定要考慮到患者的支付方式為醫(yī)保支付還是非醫(yī)保支付，就當前各級醫(yī)院的會計核算實際情況而言，醫(yī)保支付導致的壞賬問題較少，非醫(yī)保支付導致的壞賬問題則相對普遍。

公立醫(yī)院的現(xiàn)金流量較大，部分醫(yī)院存在利用閑散資金進行投資的情況，應(yīng)該針對該部分的資產(chǎn)進行全面、有效的核算。目前現(xiàn)行的跨級制度，并沒有規(guī)定醫(yī)院投資行為核算的具體分類，且沒有根據(jù)投資的期限對核算方法進行劃分[6]。我們從社會企業(yè)對外投資情況來看，醫(yī)院對外投資實質(zhì)上是一種相對復雜的行為，為保證醫(yī)院財務(wù)不發(fā)生風險，應(yīng)該參考社會企業(yè)會計制度，對賬務(wù)的處理方法進行優(yōu)化，秉承“實質(zhì)內(nèi)容大于形式”的原則，充分參考“權(quán)益法”等對達到權(quán)益標準的項目進行核算，同時細化長期、中期、短期投資的劃分，準確核算醫(yī)院投資的收益以及損失，有效反饋可能會出現(xiàn)的投資風險。

固定資產(chǎn)的核算也是新制度頒布后為廣大從業(yè)者所詬病的問題之一，醫(yī)院固定資產(chǎn)在核算的過程中總資產(chǎn)、凈資產(chǎn)虛增的情況難以得到控制，主要表現(xiàn)為“固定資產(chǎn)、資金在會計核算的過程中，以原始值的狀態(tài)出現(xiàn)在醫(yī)院的資產(chǎn)負債中”，并且醫(yī)院的凈資產(chǎn)并不會因醫(yī)院醫(yī)療成本的變化發(fā)生變化。所以建議在會計核算的過程中，增加“累積折扣”這一項來對固定資產(chǎn)的核算進行調(diào)整，以真實反映醫(yī)院的資產(chǎn)情況[7]。

（三）進一步完善醫(yī)院損益科目

在當前所施行的制度中，針對患者的營養(yǎng)費用沒有進行細化，但是這部分費用的產(chǎn)生也會對核算整體造成影響，建議將患者的營養(yǎng)費用納入床位收入等可以對應(yīng)的項目，或者單獨列出明細科目進行有效核算。針對醫(yī)院其他的損益科目，也需要參考單獨列出的方式來保證有效核算，如匯對損益、手續(xù)費、利息等，從而達到提高醫(yī)院資金統(tǒng)籌能力的目的。

另外，我們需要深刻認識到現(xiàn)金流對于醫(yī)院運作的重要性，應(yīng)該充分借鑒社會企業(yè)的做法，根據(jù)醫(yī)院的運營活動、投資活動等，編制完善的醫(yī)院現(xiàn)金流量表，從而達到反映醫(yī)院一段時間資金流動情況、反映醫(yī)院獲得現(xiàn)金能力的目的。

三、結(jié)束語

綜上所述，醫(yī)院會計核算工作存在較強的特殊性，醫(yī)院會計核算特點和社會企業(yè)相似，但是醫(yī)院的運作方式又和科研事業(yè)單位相似，目前所施行的會計制度仍舊存在諸多不足之處，應(yīng)該根據(jù)已經(jīng)發(fā)生的問題，采取合理的措施來保證對各項費用的有效區(qū)分，解決不合理增長等等問題，充分反映出醫(yī)院資產(chǎn)情況、運作情況、現(xiàn)金流動情況。上述內(nèi)容或較為粗淺，在具體的實務(wù)、處理方法方面還需要進一步細化，望廣大從業(yè)者對上述內(nèi)容有足夠認識，并在實踐中不斷完善。