成本動因與“降成本”：微觀視角

王 斌

內(nèi)容提要：本文基于“業(yè)務(wù)驅(qū)動財務(wù)”的機理，從微觀視角分析了企業(yè)成本動因，并進一步結(jié)合我國成本管理現(xiàn)狀，對財務(wù)在“降成本”的獨特作用及“業(yè)財融合”的必要性展開討論。本文認為，業(yè)務(wù)與管理驅(qū)動了成本，它們之間存在顯著相關(guān)性，財務(wù)主動、全面融入公司戰(zhàn)略層面及業(yè)務(wù)運營各環(huán)節(jié)能夠為“降成本”提供堅實的基礎(chǔ)。在中國當(dāng)前成本管理實踐中，以“業(yè)財融合”為基礎(chǔ)探索“降成本”的思路，不僅有助于明確成本動因，而且能夠為降成本提供全方位的決策支持。

一、引 言

成本管理是企業(yè)管理永恒的主題。從會計角度，成本是企業(yè)開展各項經(jīng)營、管理活動所發(fā)生的各種資源耗費。從成本效益比較概念（以下簡稱“成本觀念”）來討論，如果所費高于所得，企業(yè)將出現(xiàn)虧損；相反，所得高于所費，企業(yè)將產(chǎn)生盈利。可見，理性的經(jīng)營者，無論是從事前，還是事中或事后，都要對投資與經(jīng)營決策事項的成本收益進行研判、記錄、分析及行為糾偏，以保持經(jīng)營的“盈利性”。如，從事前角度看，如果預(yù)期某項經(jīng)營活動之所費將高于其所得，則該項經(jīng)營活動就是不合算的，除非沒有將所有潛在所得全部包含在內(nèi)?？梢?，成本觀念是人類活動所固有的一種理念與行為準則?；蛘哒f，任何經(jīng)濟社會的理性都是基于這一算計理念。正如馬克斯·韋伯所言，一家資本主義企業(yè)根據(jù)現(xiàn)代記賬和理性會計核算方法來確定的盈利能力，伴隨著這種會計核算記賬方式在全社會范圍內(nèi)的傳播，逐步成為眾多資本主義企業(yè)的理性選擇。這就是所謂的“經(jīng)濟理性”。

從上述可以得出以下基礎(chǔ)推論：一是會計及核算技術(shù)作為理性工具，是資本主義建制中不可或缺的重要手段，它最終成為形成個體、組織甚至整個社會“行為理性”的工具方法；二是成本觀念是任何個人或組織從事經(jīng)濟或社會活動時與生俱來的一種本能，成本是人們永遠無法繞開或回避的關(guān)鍵概念（在這層意義上，成本不僅是一個經(jīng)濟學(xué)、會計學(xué)概念，而且也是一個社會學(xué)概念）；三是從成本觀念及精細化比較看，成本是應(yīng)當(dāng)進行分類的：有些是能帶來效益的成本——有效成本或增值性成本，而有些則是不能帶來效益的成本——無效成本或非增值性成本。理性經(jīng)營者在從事各項經(jīng)營管理活動時，時時需要鑒別出哪些成本是有效成本、哪些是無效成本，并將剔除無效成本、提高組織競爭力作為成本管理的重點。

二、從微觀角度來理解成本動因

從微觀角度討論成本觀念及成本分類，就不得不深究發(fā)生資源消耗的成本誘因，因為這是理解、鑒定并最終判別哪些是有效成本、哪些是無效成本的關(guān)鍵。在理論上，誘發(fā)成本發(fā)生的原因即為成本動因。

宏觀上看，誘發(fā)成本的動因有很多。如，環(huán)境不確定性及成本動因、生產(chǎn)制造技術(shù)發(fā)展及成本動因、制度規(guī)訓(xùn)及交易成本動因、融資活動及成本動因、稅制變化及稅務(wù)成本動因等等。但根本上看，要真正理解成本動因，就不得不回到企業(yè)微觀層面。這是因為：第一，任何宏觀動因及成本后果最終都將反映在微觀層面上；第二，微觀層面的分析既有數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，也有深究其動因的潛質(zhì)；第三，一旦理解、鑒定并最終判別了成本動因，就能為經(jīng)營者從根本上降成本提供某種可行的解決方法或舉措。

那么，從邏輯上看，企業(yè)的成本動因到底有哪些？這就不得不回到企業(yè)“初心”上來，即企業(yè)為什么有業(yè)務(wù)、為什么需要管理？理由很簡單：沒有業(yè)務(wù)經(jīng)營、沒有管理需求，就不會發(fā)生成本。因此，不理解業(yè)務(wù)、不理解管理，也就無法真正理解成本動因。

從財務(wù)會計尤其是利潤表角度，任何列入報表中的損益項目，都是按會計準則歸類后的結(jié)果，如營業(yè)成本、管理費用、銷售費用、財務(wù)費用、稅務(wù)成本及其他各項準備計提或?qū)嶋H資產(chǎn)損失，這些“所費”統(tǒng)統(tǒng)都屬于為取得企業(yè)“所得”而發(fā)生的資源消耗，但這些所費并不是憑空或無動因而發(fā)生的。比如：

1.營業(yè)成本。它是企業(yè)銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)所發(fā)生的成本，是“業(yè)務(wù)線”上發(fā)生的資源耗費。從業(yè)務(wù)經(jīng)營角度，它來自于生產(chǎn)制造環(huán)節(jié)，具體表現(xiàn)生產(chǎn)制造過程中的“材料、人工和間接費用”，因商業(yè)模式、制造技術(shù)和條件、供應(yīng)鏈管理及其水平、產(chǎn)銷間匹配程度等不同，其成本構(gòu)成及結(jié)構(gòu)并不相同。而上述這些均是直接引起營業(yè)成本發(fā)生的具體動因。具體地說，供應(yīng)鏈管理及其水平，直接關(guān)系企業(yè)與上游企業(yè)（供應(yīng)商）之間的交易關(guān)系，影響到企業(yè)原材料供應(yīng)的質(zhì)量、交貨及時性及材料成本（價格），同時企業(yè)與上游企業(yè)因交易而形成的往來結(jié)算關(guān)系（即企業(yè)應(yīng)付賬款的數(shù)額、占用期限等），也會影響到企業(yè)財務(wù)費用等?？梢?，從業(yè)務(wù)角度、從源頭上揭示成本動因，是理解成本概念的重要基礎(chǔ)。

2.管理費用。它是企業(yè)的管理活動所發(fā)生的資源消耗，是“管理線”上所發(fā)生的成本，或者說它們都是微觀層面的制度成本和交易成本。但要真正討論管理費用發(fā)生的動因，并不是從會計科目及其二、三級子目上去分析比較，而是要從業(yè)務(wù)角度來討論：為什么會發(fā)生各項管理費用？這就涉及到管理活動的必要性、組織架構(gòu)的合理性等一系列動因問題?，F(xiàn)實中，“三個和尚沒水吃”可能并不是一個笑話，而是一個事實，中國企業(yè)管理活動及各級管理層，大量存在人員冗余、過度管理等不良現(xiàn)象。比如，真正參與一線操作的員工少（其人工成本被計入產(chǎn)品成本），而大量的管理部門及“中層管理者”非常龐大，且忙忙碌碌于各自的各種“工作崗位”，從事大量的“過度管理”等各種無效勞動，從而產(chǎn)生大量的無效成本。因此，管理費用攀升與過度管理等息息相關(guān)，而這些管理之所以稱之為“過度”，是由于它們不僅不能直接創(chuàng)造價值（相反是在直接消耗資源），更可能的后果是造成組織內(nèi)部的“管理行政化、利益部門化、職能失調(diào)化、管理空心化”等等。因此，從微觀上找出成本動因，并進行自我革命，是一項長期艱巨的管理任務(wù)。

3.銷售費用。企業(yè)因發(fā)生市場及銷售業(yè)務(wù)而產(chǎn)生的資源耗費，它直接與企業(yè)的“業(yè)務(wù)經(jīng)營”活動關(guān)聯(lián)：沒有銷售業(yè)務(wù)就沒有費用發(fā)生，但需要重視的是，發(fā)生銷售費用的基本前提條件是它必須帶來業(yè)務(wù)上的價值增值。從具體銷售業(yè)務(wù)分析，銷售活動總是與“客戶”相關(guān)的，因此，理論上至少存在這樣的邏輯：因銷售活動產(chǎn)生的銷售費用應(yīng)當(dāng)而且能夠追溯到“客戶”身上的。因此，客戶群體是產(chǎn)生銷售費用的基本動因：銷售集中度越高、客戶數(shù)量越少的企業(yè)，其發(fā)生的銷售費用相對越低；相反，銷售集中度越低、客戶數(shù)量越多的企業(yè)，發(fā)生的銷售費用相對越高。

4.財務(wù)費用。企業(yè)因借款而產(chǎn)生利息支出無非有兩種動因，一是因搞重大投資或項目建設(shè)等而產(chǎn)生的借款及其利息支出。在這里，如果在建工程等尚未轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)之前，項目借款所產(chǎn)生的費用應(yīng)作資本化處理，而轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)之后，其利息支付則視為當(dāng)期財務(wù)費用；二是公司因業(yè)務(wù)開展需要借入短期款項（如流動資金借款）等所發(fā)生的借款利息支出。從性質(zhì)上看，前者規(guī)模較大但并非處于常態(tài)，后者因企業(yè)經(jīng)營性質(zhì)不同、融資政策不同而規(guī)?？纱罂尚?，但屬于經(jīng)營活動所帶來的常態(tài)融資成本。因此，作為成本消耗的“財務(wù)費用”，從根本上是營業(yè)活動帶來的，是業(yè)務(wù)發(fā)展驅(qū)動了財務(wù)費用的產(chǎn)生，它不能從表面上理解為因融資活動所帶來的成本支出。邏輯很簡單：沒有投資需求和經(jīng)營活動，也就沒有借款融資需求，也就沒有財務(wù)費用的發(fā)生。進一步分析會看到，財務(wù)費用因開展業(yè)務(wù)經(jīng)營活動而增加的“營運資本”上，即：公司因賒銷商品或勞務(wù)提供而形成“應(yīng)收賬款”、因業(yè)務(wù)開展及材料采購等而增加“存貨”占用、因賒購材料增加“應(yīng)付賬款”而減少營運資本投入等等，因此，業(yè)務(wù)經(jīng)營及其營運資本需求是財務(wù)費用發(fā)生的根本動因，財務(wù)費用與“應(yīng)收賬款+存貨- 應(yīng)付賬款”直接相關(guān)。營運資本占用還可進一步追溯到企業(yè)的商業(yè)模式、各項財務(wù)管理政策以及內(nèi)部管理效率等因素上。因此，財務(wù)費用看似融資的后果，其本質(zhì)則是經(jīng)營活動。

當(dāng)然，由于貨幣政策、金融調(diào)控等而產(chǎn)生的利率波動及其融資成本變化，同樣也是融資成本的動因。但根本上看，這些宏觀因素或融資成本動因則屬于系統(tǒng)性的、企業(yè)無法控制的，其降成本舉措則是制度性的、系統(tǒng)性的。

5.資產(chǎn)減值損失。企業(yè)因經(jīng)營而投資或購置資產(chǎn)等，會發(fā)生資產(chǎn)減值。有些資產(chǎn)的減值是正常的，而有些則是非正常的；有些減值是在允許范圍內(nèi)的，而有些資產(chǎn)減值的程度卻大大超過預(yù)期。所有這些非正常的、超出預(yù)期的大額資產(chǎn)減值，從根本上是企業(yè)上上下下（包括大股東、董事會、經(jīng)營者及一線員工）“共同作用”的結(jié)果，從上的方面看，它是投資決策失誤帶來的剛性成本或損失，從下的方面看，它是資產(chǎn)使用不當(dāng)、效率不高等所帶來的資源閑置或浪費。其中，影響面最大的當(dāng)屬于因過于樂觀或盲目決策、產(chǎn)業(yè)布局不合理、項目決策不謹慎等造成的重大投資損失。因此，投資不謹慎、決策不科學(xué)、使用不得當(dāng)?shù)鹊仁钱a(chǎn)生各項資產(chǎn)減值成本的直接動因。

三、我國上市公司成本管理現(xiàn)狀：以綜合成本率、財務(wù)費用率為例

通過這幾年的供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革，降成本已經(jīng)成為各類、各級企業(yè)經(jīng)營者的重要任務(wù)。經(jīng)過多年努力，也收到了一定的效果。

（一）綜合成本率（全成本/營業(yè)收入）

綜合成本是對企業(yè)某一期內(nèi)“所費”之總體描述，也稱為“全成本或總成本”。如果將同期營業(yè)收入總額作為企業(yè)之“所得”，則綜合成本率即可表達為“綜合成本/營業(yè)收入”，它體現(xiàn)企業(yè)某期間內(nèi)“所費與所得”之比率，從而總括反映企業(yè)的“成本效益”。

在這里，綜合成本可測定為：綜合成本=營業(yè)成本+ 管理費用+ 銷售費用+ 財務(wù)費用+ 支付的各項稅費。

其中，營業(yè)成本、管理費用、銷售費用、財務(wù)費用等直接取自利潤表中的相關(guān)數(shù)據(jù)，而支付的各項稅費可根據(jù)“現(xiàn)金流量表”中的相關(guān)數(shù)據(jù)來求得。

依據(jù)上述指標(biāo)定義，我們以中國所有上市公司（含A 股主板、中小板、創(chuàng)業(yè)板）為樣本（樣本區(qū)間2008-2018，剔除ST 公司、金融業(yè)公司及數(shù)據(jù)缺失公司，增長率指標(biāo)做5%縮尾處理），分別計算出全行業(yè)（全樣本）綜合成本率及制造業(yè)的綜合成本率。數(shù)據(jù)展示如表1 和圖1。

表1 上市公司綜合成本率 單位：%

圖1 上市公司綜合成本率變動趨勢（2009-2018）

通過上述數(shù)據(jù)不難看出：（1）以全行業(yè)為考察對象，近10 年內(nèi)我國上市公司綜合成本率的平均值大體為97.41%。這是一個“成本效益比”不高的數(shù)字。它意味著100 元的營業(yè)收入需要付出97.41元的總成本，或者反過來說，100 元營業(yè)收入所取得的凈收益（收入- 總成本）大體為2.58 元。（2）如果以制造業(yè)為考察對象，同期的平均綜合成本率大體為96.26%，顯然，制造業(yè)的成本管理效率略高于全行業(yè)，凸顯出我國制造業(yè)成本管理的相對比較優(yōu)勢。進一步分析，在制造業(yè)占全行業(yè)比重相對較高的背景下，其綜合成本率低于全行業(yè)綜合成本率，則只能說明：我國非制造業(yè)的成本管理水平是非常低的，它從總體上拉低了全行業(yè)的成本效益比。因此，提高我國非制造業(yè)的成本效益，應(yīng)當(dāng)成為未來降成本、提高資本市場資源配置效率的重點。（3）從時間變動趨勢看，無論是全行業(yè)還是制造業(yè)，其綜合成本率都呈一定程度的下降態(tài)勢，這應(yīng)當(dāng)屬于這幾年調(diào)結(jié)構(gòu)、降成本舉措取得成效的證明。尤其是2015 年之后，成本管理成效進一步顯現(xiàn)。（4）但是應(yīng)該看到，上述數(shù)據(jù)均以上市公司為樣本，而上市公司作為一個整體，無論是經(jīng)營效率還是管理能力等，在我國所有企業(yè)中都屬于“優(yōu)質(zhì)群體”，可以想象，數(shù)量占絕大多數(shù)的非上市企業(yè)，其綜合成本率是一個什么樣的水平：我國企業(yè)的成本管理水平不高仍然是一個非常突出的現(xiàn)實問題。

（二）業(yè)務(wù)驅(qū)動、融資活動與財務(wù)費用率（財務(wù)費用/營業(yè)收入）

如前所述，財務(wù)費用受利率水平、公司融資政策（資本結(jié)構(gòu)）等的直接影響，但是真正驅(qū)動財務(wù)費用的核心因素卻是“公司業(yè)務(wù)或經(jīng)營活動”。在此，我們設(shè)計了反映業(yè)務(wù)驅(qū)動財務(wù)的“財務(wù)費用/營業(yè)收入”這一指標(biāo)。之所以設(shè)計這一指標(biāo)，意義就在于：第一，反映企業(yè)經(jīng)營中的業(yè)財聯(lián)動關(guān)系及其成本效率。借助于該指標(biāo)，讓企業(yè)知道借款融資或財務(wù)活動，并不只是一種單純的融資行為，而是業(yè)務(wù)開展驅(qū)動下的業(yè)財聯(lián)動行為，沒有業(yè)務(wù)開展就沒有資金占用，自然也就沒有借款需求，因此，借款及財務(wù)費用之所費，需要帶動或推動業(yè)務(wù)增長之所得，否則，舉債融資就沒有意義；第二，傳統(tǒng)上，人們通常用“融資成本率”來反映企業(yè)所承受的融資成本，且指標(biāo)大多定義為“融資成本/融資總額”（如：利息/本金），但該指標(biāo)所反映的是融資活動自身的效率，而無法反映或揭示融資活動的成本效益。

基于同樣的樣本，我們將同期（2009-2018 年）全行業(yè)、制造業(yè)的財務(wù)費用與營業(yè)收入進行了相關(guān)比較，并試圖揭示融資成本與業(yè)務(wù)驅(qū)動之間的關(guān)聯(lián)性。

表2 及圖2 展示了“財務(wù)費用/營業(yè)收入”這一微觀視下的業(yè)務(wù)—財務(wù)聯(lián)動關(guān)系。

表2 財務(wù)費用率（財務(wù)費用/營業(yè)收入的比率） 單位：%

圖2 財務(wù)費用率及其變動趨勢（2009-2018）

通過表2 及圖2 的數(shù)據(jù)，至少可以分析出以下基本結(jié)論：（1）從均值看，全行業(yè)的財務(wù)費用率比制造業(yè)的要高出0.6%；這一總體態(tài)勢與綜合成本率是相似的。它說明，在所有行業(yè)中，制造業(yè)的財務(wù)活動效率相對較高。這也說明，在普遍存在重資產(chǎn)偏向的制造業(yè)，其財務(wù)費用的效率反倒高于非制造業(yè)，非制造業(yè)的融資成本及管理效率是不樂觀的。（2）從財務(wù)費用率的變化趨勢看，在經(jīng)歷了2010、2013 這兩年的高點之后，財務(wù)費用率總體保持平穩(wěn)并呈小幅下降趨勢，尤其是2016 年表現(xiàn)得更為明顯（制造業(yè)的財務(wù)費用率為0.86%，達到最低點），也從某一側(cè)面反映我國企業(yè)的融資效率在逐步提升。

（三）財務(wù)費用率及業(yè)務(wù)增長成本動因：相關(guān)性驗證

為驗證財務(wù)費用率與業(yè)務(wù)活動之間的相關(guān)性，我們以“應(yīng)收賬款- 應(yīng)付賬款+存貨”的口徑定義企業(yè)的營運資本額。在此口徑下，計算全行業(yè)營運資本的年增長率，即營運資本增長率=（期末營運資本- 期初營運資本）/期初營運資本，并以相同樣本測算財務(wù)費用的增長率，然后通過簡單回歸以確定兩者之間的相關(guān)性?；貧w結(jié)果表明，營運資本增長率與財務(wù)費用增長率兩者呈顯著正相關(guān)關(guān)系。實證結(jié)果報告如表3。

表3 營運資本與財務(wù)費用：兩個指標(biāo)增長率之間相關(guān)性

四、以業(yè)財融合為基礎(chǔ)，發(fā)揮財務(wù)在降成本中的獨特作用

“如何降成本”是一個非常復(fù)雜的問題。但從微觀視角，如果沒有厘清成本動因，是無法從真正意義上把握降成本思路的?；跇I(yè)務(wù)驅(qū)動財務(wù)的機理認識，成本動因大多與業(yè)務(wù)相關(guān)，因此從業(yè)務(wù)入手分析并提出降成本思路，至少在管理邏輯上是可行的、在管理行動上是可落實的。

（一）業(yè)財融合的本質(zhì)

業(yè)財融合的本質(zhì)是“業(yè)務(wù)牽引財務(wù)，財務(wù)支撐業(yè)務(wù)”，是業(yè)務(wù)融入財務(wù)、財務(wù)融入業(yè)務(wù)的雙向過程，業(yè)務(wù)—財務(wù)的“雙輪驅(qū)動”共同創(chuàng)造公司價值（王斌，2018）。在這里，“業(yè)務(wù)”是指公司所從事的所有與價值創(chuàng)造有關(guān)的投資、經(jīng)營活動，既包括公司戰(zhàn)略及經(jīng)營規(guī)劃的制定，也包括具體業(yè)務(wù)經(jīng)營的開展（如研發(fā)設(shè)計、采購與物流、生產(chǎn)制造、市場營銷、售后服務(wù)等價值鏈所有環(huán)節(jié)）；“財務(wù)”則是一個廣義概念，既包含與業(yè)務(wù)經(jīng)營、管理目的等直接相關(guān)的信息收集、分類、整理、分析、報告、使用等有關(guān)的管理活動，更包括與業(yè)務(wù)、投資活動相匹配的投融資、現(xiàn)金流等的規(guī)劃、配置、控制、評價等財務(wù)活動，因此，它涵蓋了財務(wù)會計、管理會計及財務(wù)管理等所包含的全部內(nèi)容。其中，基于業(yè)財融合的管理會計信息及其合理應(yīng)用，能為業(yè)務(wù)經(jīng)營、成本控制、投資管理及風(fēng)險控制等提供全方位的“決策支持”，從而為提高企業(yè)降成本、高質(zhì)量發(fā)展等提供了助力。

（二）財務(wù)主動融入業(yè)務(wù)，切實降低公司成本

1.財務(wù)深入公司戰(zhàn)略層面，制定、評估、優(yōu)化并落實公司戰(zhàn)略，為降成本提供堅實的基礎(chǔ)。公司戰(zhàn)略在成本管理中的重要性無須多言。一個好的投資項目、一個設(shè)計良好的營利模式等，能持續(xù)降低公司成本并取得市場競爭優(yōu)勢，相反，一個不好的投資項目或差勁的營利模式等，對公司來說則是災(zāi)難性的。公司戰(zhàn)略不會憑空而生，既需要基于宏觀研判、行業(yè)趨勢分析、競爭對手對標(biāo)等一系列準備過程，也需要加強對公司各項資源、能力的評估和審視。在戰(zhàn)略層面，財務(wù)要高度介入戰(zhàn)略制定過程，明確并真正落實相關(guān)戰(zhàn)略的價值評價標(biāo)準，利用財務(wù)和非財務(wù)信息支持戰(zhàn)略制定并進行理性決策，發(fā)揮財務(wù)在制定、落實公司戰(zhàn)略中的獨特作用，為降低公司成本提供堅實的基礎(chǔ)。

2.財務(wù)要全面融入業(yè)務(wù)運營各環(huán)節(jié)，為降成本提供全方位的決策支持。公司的業(yè)務(wù)經(jīng)營體系始終是圍繞客戶而展開的（即所謂“始于客戶，終于客戶”）。公司對研發(fā)、設(shè)計、物流采購、生產(chǎn)制造、營銷和銷售、售后服務(wù)等上下游之間業(yè)務(wù)活動的價值判斷取舍、優(yōu)化商業(yè)模式等，需要借助財務(wù)、非財務(wù)信息作為支撐。以制造業(yè)為例，基于價值分析的產(chǎn)品研發(fā)設(shè)計和目標(biāo)成本管理，需要根植于業(yè)務(wù)并融入財務(wù)的決策支持。具體到產(chǎn)品研發(fā)設(shè)計階段，不僅需要在財務(wù)上對新產(chǎn)品盈利性進行預(yù)判，而且需要用目標(biāo)成本管理理念、方法指導(dǎo)產(chǎn)品研發(fā)設(shè)計（以避免不計成本的產(chǎn)品設(shè)計、超出客戶價值需求的過度設(shè)計等）。不僅如此，基于價值鏈的全成本管理，因嵌入財務(wù)信息以優(yōu)化產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、優(yōu)化流程、完善定價決策，最終降低價值鏈各環(huán)節(jié)的全成本，從而使財務(wù)在業(yè)務(wù)經(jīng)營中直接發(fā)揮價值創(chuàng)造作用。從管理會計發(fā)展趨勢看，現(xiàn)代企業(yè)面臨的營商環(huán)境、供應(yīng)鏈生態(tài)等，都要求管理者從戰(zhàn)略成本管理視角，以客戶成本、價值鏈總成本等為依托，審視業(yè)務(wù)的經(jīng)濟合理性、價值創(chuàng)造的可持續(xù)性，從而為降成本提供行之有效的具體管理舉措。