盈余管理視角下企業(yè)遞延所得稅資產研究——以大唐電力為例

王寶玲 河南大學經濟學院

一、引言

《企業(yè)會計準則第18號-所得稅》將企業(yè)存在的應納稅暫時性差異確認為遞延所得稅負債,將存在的可抵扣暫時性差異確認為遞延所得稅資產,導致國內近年來不斷出現鞍鋼、獐子島、樂視等利用此方式進行利潤操縱的企業(yè),表明了會計準則的調整為我國上市公司盈余管理提供了新的手段和方式.本文以大唐集團有限公司(后文簡稱"大唐發(fā)電")為例,分析盈余管理視角下企業(yè)遞延所得稅資產對企業(yè)經營管理的影響.

二、遞延所得稅資產的影響路徑

根據我國現行會計準則,企業(yè)在正常納稅期間,所發(fā)生的虧損,是可以向以后年份結轉,這一規(guī)定使得可抵扣虧損會直接影響遞延所得稅資產.遞延所得稅資產一經確認,則需要確認所得稅費用,分錄表示如下.借:遞延所得稅資產 貸:所得稅費用.隨著遞延所得稅資產的增加,所得稅費用降低,進一步使得企業(yè)凈利潤相應增加,在此基礎上,企業(yè)進行盈余調整.

三、遞延所得稅資產的案例分析

2016年,A股市場上3400多家公司中,以所得稅費用升序排名,大唐發(fā)電居首位.可抵扣虧損占可抵扣暫時性差異比例呈上升趨勢,對企業(yè)所得稅費用產生了較大的影響,分析過程如下.

從大唐發(fā)電2017年的年報重可以看到大唐發(fā)電2015-2017年合并利潤表的部分金額,數據顯示2016年營業(yè)利潤急劇下降,較2015年下降82.78%,從而導致利潤總額較2015年下降81.12%,2017年營業(yè)收入回暖,營業(yè)收入達到332萬元.從所得稅費用方面看,2016年所得稅費用降為負值,這直接導致凈利潤的列示金額高于利潤總額.從凈利潤方面看,2016年凈利潤較上一年下降僅38.83%,遠不如利潤總額下降程度深,產生這種差距的原因正是可抵扣虧損所確認的遞延所得稅資產過高,同樣的,遞延所得稅資產過高導致了2016年所得稅費用為負.在大唐發(fā)電2017年的年報中,2015可抵扣虧損年所確認的遞延所得稅資產為占企業(yè)遞延所得稅資產4.47%,而到2016年,該數值達到79.04%,遠遠高于2015年的4.47%,至2017年,該數值更是達到78.85%,占比仍然居高不下.

綜上所述,大唐發(fā)電正是利用遞延所得稅資產進行財務報表粉飾,采用這種行為,看似既符合會計準則,又沒有違背稅法要求和披露要求,好在大唐發(fā)電在2017年收入回暖,如果持續(xù)虧損,盈利能力不斷下降,企業(yè)無法彌補以前年度虧損,極有可能面對被要求強制退市的風險.

四、可抵扣虧損確認遞延所得稅資產的弊端

利用遞延所得稅資產粉飾財務報表的企業(yè)不在少數,例如近幾年處于風口浪尖的樂視網,正是利用這一途徑虛增利潤,使得母公司凈利潤高達5.55億元,最終面臨退市問題.分析具體原因,主要是由于準則的規(guī)定存在以下弊端:

(一)主觀性過強

大唐發(fā)電在對可抵扣虧損進行確認時,極有可能存在,領導層為了使企業(yè)在資本市場中處于具有競爭優(yōu)勢的地位,主觀上利用可抵扣虧損粉飾報表,而這僅僅是這類事件的冰山一角.

(二)信息披露不完整

目前企業(yè)的主流做法則是與大唐發(fā)電的做法相同,即通過遞延所得稅資產來粉飾報表,而不進一步在附注中披露可抵扣虧損的原因,不完整披露遞延所得稅資產的確認與轉回.而會計準則第四條明確規(guī)定,企業(yè)如果披露的信息會誤導信息使用者時,必須披露其他有用的信息.大部分企業(yè)選擇規(guī)避這種做法,利用遞延所得稅資產隱藏企業(yè)真實財務狀況.

五、對策建議

(一)完善遞延所得稅資產相關規(guī)定

細化所得稅會計準則,例如規(guī)定以后年度應納稅額所得額的預估標準,能夠進一步防止出現資產項目的泡沫,以增加會計信息的可靠性.

(二)完善稅法制定

現行稅法的規(guī)定下,政府主要收入來源為稅收,這一定程度上導致稅務機關放寬對上市公司的監(jiān)管,以達到增加稅收收入的目的.完善稅法相關條例,降低稅收收入在全部收入中的比重,能有效加強稅務機關的監(jiān)督制約作用.

(三)加強外部審計監(jiān)督

外部審計是政府用來監(jiān)督企業(yè)盈余管理行為的重要手段,由案例分析中大唐發(fā)電可以看出,為了在資本市場上占據一席之地,粉飾報表,隱藏其利潤低迷的現狀,企業(yè)這種吸引投資者的不正當行為不在少數.外部監(jiān)督機構應當嚴格按照謹慎性原則,適當增加審核程序,避免此類行為再次發(fā)生.

(四)完善企業(yè)內部控制制度

企業(yè)內部控制制度是規(guī)避利潤操縱風險的重要內部手段,在準則與外部監(jiān)督制度完善的情況下,企業(yè)應當規(guī)范內部控制制度、自覺進行制度執(zhí)行.首先,要發(fā)揮獨立董事在企業(yè)中的作用,使其真正能行使監(jiān)督企業(yè)內部活動的權力.其次,公司章程的制定應當與準則接軌,細化相關內容,必要時設置獨立崗位,嚴格把控內審環(huán)節(jié).