淺析管理會計基本指引

王民興

摘 要：本文首先從管理會計的基本理論出發(fā)，結合管理會計形成歷史，體現(xiàn)構建管理會計基本指引體系的必要性，并通過分析現(xiàn)有基本指引的內(nèi)容，提出幾點問題，以期在基本指引應用層面得到創(chuàng)新性的解決方案。

關鍵詞：管理會計;基本指引;二元;：互聯(lián)網(wǎng)

一、引言

縱觀我國管理會計的形成與發(fā)展，它是以豐富的理論指導和初期碎片化的管理會計實務為基礎，以不斷尋求先進的操作方法和創(chuàng)造性工具為立足點，圍繞企業(yè)的內(nèi)在生產(chǎn)經(jīng)營以及中長期發(fā)展戰(zhàn)略，通過會計體系中的管理控制系統(tǒng)和信息支持系統(tǒng)，實現(xiàn)企業(yè)資源配置，使企業(yè)不斷實現(xiàn)增值的體系。

我國的管理會計體系自發(fā)形成于民營企業(yè)，隨著國有企業(yè)的壯大，以及會計應用的逐步精細化，政府開始優(yōu)先在國有企業(yè)積極引導管理會計系統(tǒng)形成。通過先試點后普及，先樹立標桿后全面推行的方式，一步步搭建了現(xiàn)有的管理會計體系。

構建中國有特色的會計指引體系，應立足于中國管理會計理論形成的歷史，結合“民間會計實踐的白發(fā)性”和“政府引導的規(guī)范性”，做到以下三個目標。一是財務會計向管理會計轉型。目前財務會計核算方法的復雜性和標準化報表制作方法都可以都過精準的會計工具和先進的會計操作軟件來實現(xiàn)，企業(yè)缺乏的是與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營和戰(zhàn)略目標相契合的靈活管理會計實現(xiàn)途徑，而我國管理會計從業(yè)人員不到財務從業(yè)者總數(shù)的IO%。二是要實現(xiàn)管理會計的“二元化”，管理會計既要服務于企業(yè)的內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營，同時還要與終端消費者對接，在計劃、決策、控制、反饋四個方面發(fā)揮積極作用。三是要保持管理會計個性化，我同的管理會計指引體系要與中國特色社會主義企業(yè)管理制度相匹配。

二、對管理會計基本指引的解讀

為了使管理會計更好地服務于我國特色社會主義企業(yè)，財政部2016年制定并頒布了《管理會計基本指引》（以下簡稱《基本指引》），一共分為六章、二十九條標準規(guī)則，這二十九條標準規(guī)則都是根據(jù)《會計法》和2014年頒布的《指導意見》重新擬定的。《基本指引》的核心內(nèi)容分為“四大原則”和“四大要素”。

（一）《基本指引》的四大原則

《基本指引》明文規(guī)定，企業(yè)的管理會計活動必須要遵循基本指引的四項基本原則，即戰(zhàn)略導向原則、融合性原則、適用性原則和成本效益原則。

戰(zhàn)略導向性原則，是指企業(yè)的管理會計工作要超越會計實務操作，不僅要體現(xiàn)企業(yè)的運營與投資狀況，更重要的是要體現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標。傳統(tǒng)企業(yè)運營實踐中奉行的是“低成本”策略，忽略了與當期經(jīng)營無關的創(chuàng)新理念導入和新產(chǎn)品研發(fā)等活動，從戰(zhàn)略眼光看，這些活動投入大，且在短期內(nèi)不產(chǎn)生任何收益，但在長期，這些都是企業(yè)致勝的法寶。再從預算管理的角度來看，財務人員在編制戰(zhàn)略預算時，企業(yè)的資金、人力一方面要向生產(chǎn)經(jīng)營傾斜。但是，出于戰(zhàn)略目的，企業(yè)內(nèi)部資源的分配還需要在可持續(xù)發(fā)展等方面留有余地。戰(zhàn)略導向預算的精確性，對財務從業(yè)者的個人能力是一個極大的挑戰(zhàn)。

融合性原則是指“業(yè)財融合”，在我國會計實務中表現(xiàn)為財務會計應逐步向管理會計轉型，融合是以價值創(chuàng)造為基礎。西方發(fā)達國家實行的市場經(jīng)濟，由業(yè)務催生財務，再由財務推動業(yè)務，其經(jīng)營和投資本身就在財務報表中體現(xiàn)，管理會計和財務會計高度契合。我國的管理會計體系搭建是立足于計劃經(jīng)濟中的國有企業(yè)，在其形成之初，我國正在大力發(fā)展市場經(jīng)濟，但是龐大的國有企業(yè)內(nèi)部管理機制難以快速轉型，企業(yè)內(nèi)部資源的分配并不局限于盈利，同時也承擔著就業(yè)、民生等責任，而企業(yè)對外的財務報表并不體現(xiàn)這些，再加之有些企業(yè)政企界限難以劃分，很難實現(xiàn)業(yè)務活動和財務活動的高度統(tǒng)一。因此，新制定的《基本指引》中，融合性原則顯得尤為重要。

適用性原則是指我國企業(yè)在管理會計實務中要在規(guī)則之內(nèi)靈活性地應用《基本指引》中的條款。由于我國區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展不平衡性、不同行業(yè)的規(guī)模不等以及企業(yè)發(fā)展的先后性，很難制定出適合所有企業(yè)的指引規(guī)則，不同企業(yè)要在充分識別外部環(huán)境和內(nèi)部資源的情況下，合理地應用《基本指引》條款。

成本效益原則是指企業(yè)在日常經(jīng)營時必須控制好兩項要素：生產(chǎn)成本和銷售收益，在降低生產(chǎn)成本的同時提高銷售收益。在使用成本效益原則時，不能忽略《基本指引》的戰(zhàn)略導向原則，考慮當期收益的同時，兼顧未來的收益。

（二）《基本指引》的四大要素

《基本指引》的四大要素是應用環(huán)境、管理會計活動、工具方法、信息與報告。

應用環(huán)境是指管理會計的內(nèi)部環(huán)境與外部環(huán)境。內(nèi)部環(huán)境是指企業(yè)內(nèi)部資源相互作用的綜合體，表現(xiàn)為企業(yè)為了保持正常經(jīng)營所具備的人力、物力、財力以及它們所處的狀態(tài)。對于一個正常運營的企業(yè)來說，企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境比較容易識別，而且具有一定的穩(wěn)定性，這也使得管理會計的絕大部分目標均體現(xiàn)在內(nèi)部環(huán)境上。而外部環(huán)境涉及了經(jīng)濟體制、技術前沿、政策法律、市場狀況等字眼，掌控難度非常大，企業(yè)一般難于應付。特別是我國經(jīng)濟目前已經(jīng)進入了“新常態(tài)”，2019年，我國將大力扶持民營企業(yè)，管理會計的推廣迫在眉睫。同時，中國經(jīng)濟已經(jīng)加速融人世界經(jīng)濟，其面臨國際環(huán)境的不穩(wěn)定性加劇，金融海嘯的威脅是世界性的，如何快速與國際接軌，同時又要防范風險，會引發(fā)新一輪的理論界思考。

管理會計活動。《基本指引》明確管理會計活動表現(xiàn)為“管理控制”和“信息支持”兩個方面，即企業(yè)要合理地利用會計信息系統(tǒng)，創(chuàng)造性地使用會計工具，有效地實現(xiàn)管理會計的計劃、決策、控制、反饋四項基本職能。

工具方法。廣義的工具方法是指與企業(yè)增值相關的會計工具方法，而狹義的工具方法則是指特定的行業(yè)或某個企業(yè)使用的權威機構或自行研究的會計工具方法以及使用規(guī)范。隨著我國經(jīng)濟不斷地融入世界，我國企業(yè)可以借鑒國外先進的管理工具，如：平衡積分卡（BSC）、資源消耗成本模型（GPK）、決策成本概念框架（MCCF）等。

信息與報告是指管理會計信息與管理會計報告，其中管理會計報告是管理會計信息的載體。管理會計信息分為財務信息和非財務信息，財務信息是通過非財務信息來體現(xiàn)的，一般來說，只有能夠影響財務信息的非財務信息才能被稱作是管理會計信息。財務人員一般根據(jù)管理信息來編制管理會計報告，管理會計報告只對內(nèi)提供，輔助決策者制定精確的策略，并不像財務報告有嚴格的限制。

三、對管理會計基本指引的思考

與財務會計不同，管理會計不用遵循會計的基本假設，會計科目以及賬戶的設置沒有嚴格的限制，這使得管理會計的靈活性大大加強。特別是市場需求的逐步客制化、企業(yè)運營的靈活創(chuàng)造性以及互聯(lián)網(wǎng)思想的介入，管理會計要逐步在“靈活性”與“標準化”之問尋求平衡點，使得《基本指引》在框架內(nèi)適時變更。

（一）資產(chǎn)要素的轉變

傳統(tǒng)上，資產(chǎn)要素的確定是概念化的，資產(chǎn)要素過多地強調盈利能力和成長性，必須具備可確認、可計量的特點。在互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下，資產(chǎn)的內(nèi)涵發(fā)生了變更，“用戶”“滿意度”“平臺”已經(jīng)成為互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)必不可少的資產(chǎn)。同時，資產(chǎn)使用的模式也發(fā)生了根本性的改變，資產(chǎn)投入的模式也極具創(chuàng)新化，難以用報表來體現(xiàn)，“平臺”的搭建就是一個極具創(chuàng)新的例子，管理會計考慮采用非標準化的規(guī)則歸集平臺的運營成本，實現(xiàn)資產(chǎn)的良性分配，以不至于影響任何終端產(chǎn)品的效益。

（二）收入要素的轉變

個性化的需求產(chǎn)生個性化的生產(chǎn)，在“平臺”模式下，產(chǎn)品收入很難歸集到平臺上的每個載體。未來平臺化的社會化大生產(chǎn)使得收入確認方式產(chǎn)生顛覆性的變更，收入也不再是一次性的收入，需要在不同的時間段在平臺不同的參與者之間進行確認，這使得物聯(lián)網(wǎng)技術在未來幾年迅速發(fā)展起來。

（三）管理會計工具選擇的變更

互聯(lián)網(wǎng)快速轉變了市場經(jīng)濟，傳統(tǒng)的管理會計工具做不出快速響應。對財務會計來說，其固有模式規(guī)避了變更的風險。但管理會計由于其靈活性，需要更完善的會計工具，使管理會計信息有效地通過報表反饋經(jīng)濟實質?！痘局敢沸枰跁嫻ぞ哌@一要素上搭建更完善的框架。

參考文獻：

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