“一帶一路”國家審計(jì)體制介紹之薩爾瓦多共和國

◆李兆東 李雪穎/南京審計(jì)大學(xué)

Eduardo Monge/薩爾瓦多共和國審計(jì)署 南京審計(jì)大學(xué)

2019年4月26日，在北京舉行的第二屆“一帶一路”國際合作高峰論壇開幕式上，國家主席習(xí)近平出席開幕式并發(fā)表主旨演講，演講提及“我們將同更多國家商簽高標(biāo)準(zhǔn)自由貿(mào)易協(xié)定，加強(qiáng)海關(guān)、稅收、審計(jì)監(jiān)管等領(lǐng)域的合作”，首次在“一帶一路”合作中強(qiáng)調(diào)審計(jì)監(jiān)管，突出了審計(jì)在國際合作中的重要性。因此，了解“一帶一路”沿線國家的審計(jì)體制對于更好地發(fā)揮審計(jì)在“一帶一路”合作中的作用具有重要意義。

2018 年8 月，薩爾瓦多共和國成為與中國建交的第三個(gè)中美洲國家。薩爾瓦多共和國與中國建交是兩國合作與發(fā)展的新機(jī)遇，建交后，薩爾瓦多提出希望參與中國政府的“一帶一路”合作倡議，促進(jìn)薩爾瓦多的貿(mào)易和投資發(fā)展，也在各領(lǐng)域派出留學(xué)人員學(xué)習(xí)中國的先進(jìn)技術(shù)和管理方法，審計(jì)領(lǐng)域的交流合作也在加強(qiáng)。

一、薩爾瓦多審計(jì)體制的產(chǎn)生和發(fā)展

薩爾瓦多曾為西班牙殖民地，后被并為墨西哥帝國的一部分，帝國崩潰，薩爾瓦多加入中美洲聯(lián)邦，之后長年內(nèi)戰(zhàn)，1992年簽訂《和平協(xié)議》結(jié)束內(nèi)戰(zhàn)。薩爾瓦多受西方制度影響，實(shí)行三權(quán)分立的代議制民主共和體制，總統(tǒng)、副總統(tǒng)由全國直接選舉產(chǎn)生，不得連選連任，司法權(quán)由最高法院、總檢察院等行使。

在審計(jì)制度機(jī)制方面，1841 年、1864 年、1871 年和1872 年，薩爾瓦多《憲法》中對政府資金監(jiān)管方面的條款持續(xù)進(jìn)行了修訂；1832年8月31日通過行政法規(guī)建立國家審計(jì)機(jī)關(guān)；在1872 年薩爾瓦多《憲法》修訂案中確定設(shè)立審計(jì)高級法院，選舉產(chǎn)生了審計(jì)長，管理與國家利益相關(guān)的事務(wù)；薩爾瓦多《憲法》雖然明確了審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)的職權(quán)，但審計(jì)機(jī)關(guān)并不能獨(dú)立行使權(quán)力，直到1901年5月27日，效力僅次憲法的國會立法法令頒布，審計(jì)機(jī)關(guān)才可以獨(dú)立行使行政權(quán)。1919年6月15日，薩爾瓦多進(jìn)一步頒布審計(jì)相關(guān)法律，確定政府審計(jì)機(jī)關(guān)和會計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性，并且通過立法確立審計(jì)人員和審計(jì)機(jī)關(guān)、被審計(jì)單位的信息是保密的，以防止腐敗、賄賂、報(bào)復(fù)等一系列問題的發(fā)生。1925年，隨著薩爾瓦多公共收入和支出的增長，現(xiàn)有機(jī)構(gòu)不能滿足管理需求，財(cái)政部委托上議院專家編制預(yù)算和財(cái)政管理法的法律草案，并雇傭?qū)ｉT從事審計(jì)和預(yù)算執(zhí)行的外部公司進(jìn)行審計(jì)。1928年，基于當(dāng)時(shí)的國家財(cái)政發(fā)展?fàn)顩r，對新的預(yù)算法和財(cái)政資金控制法案的需求促使政府雇傭了英國公司評估，從而獲取建議以改進(jìn)本國實(shí)施的控制會計(jì)制度。薩爾瓦多將英國公司提出的建議與本國法令相結(jié)合，設(shè)立了隸屬于財(cái)政部領(lǐng)導(dǎo)的財(cái)務(wù)總審計(jì)部門。

歷史上，薩爾瓦多先后出現(xiàn)過審計(jì)法院和財(cái)務(wù)總審計(jì)部門，它們都隸屬于財(cái)政部的領(lǐng)導(dǎo)，開展財(cái)政財(cái)務(wù)收支的審計(jì)活動(dòng)，隨著時(shí)間推移與發(fā)展，薩爾瓦多意識到審計(jì)獨(dú)立性十分重要，于是審計(jì)法院成為了一個(gè)獨(dú)立的機(jī)構(gòu)，主要開展外部審計(jì)，而財(cái)務(wù)總審計(jì)部門仍然屬于財(cái)政部內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。但是，由于審計(jì)法院所在的辦公大樓是屬于財(cái)政部的，因此審計(jì)法院與財(cái)政部的關(guān)系仍然十分密切，審計(jì)獨(dú)立性問題并沒有得到根本解決。目前，審計(jì)法院對政府財(cái)政財(cái)務(wù)收支的審計(jì)也正在從事前審計(jì)向事后審計(jì)轉(zhuǎn)變，隨著“一帶一路”合作的推進(jìn)，投資審計(jì)也逐步成為審計(jì)關(guān)注的重點(diǎn)。

二、薩爾瓦多審計(jì)體制形式與結(jié)構(gòu)

薩爾瓦多共和國的國家發(fā)展史是非常復(fù)雜的，從西班牙殖民地到墨西哥帝國的一員，之后才加入中美洲聯(lián)邦，且一直與美國保持著密切的聯(lián)系，因此薩爾瓦多的政治體制構(gòu)建與其他歐美國家有著非常密切的關(guān)系，大多數(shù)體制與機(jī)構(gòu)的設(shè)置都是參考其他國家的?，F(xiàn)代國家審計(jì)體制形式主要分為四種，即立法型、司法型、獨(dú)立型、行政型。薩爾瓦多采用的是司法型審計(jì)體制，其主要借鑒西班牙審計(jì)模式。審計(jì)法院除了擁有審計(jì)職能之外，還具備部分司法權(quán)限，突出了國家對法治的強(qiáng)化，可以在審計(jì)查出問題的基礎(chǔ)上作出裁決。

薩爾瓦多《憲法》最近一次修訂是在1983 年。薩爾瓦多《憲法》（1983）規(guī)定薩爾瓦多審計(jì)機(jī)構(gòu)采用司法組織模式，并設(shè)立審計(jì)法院，具有最高法院的部分特權(quán)，可以在對違法違規(guī)事件進(jìn)行審計(jì)的同時(shí)予以處罰。同時(shí)，薩爾瓦多《憲法》（1983）指出：共和國審計(jì)法院為履行其管轄職能，應(yīng)分為一審法庭和二審法庭，二審法庭至少由三名法官組成，法官人數(shù)可依法增加。

三、薩爾瓦多審計(jì)機(jī)關(guān)設(shè)置與審計(jì)人員任命

薩爾瓦多的國家機(jī)構(gòu)與人員必須依法設(shè)置。關(guān)于審計(jì)機(jī)關(guān)設(shè)置，薩爾瓦多《審計(jì)法》（2016）第2 條規(guī)定：“法院獨(dú)立于執(zhí)行機(jī)構(gòu)、職能機(jī)構(gòu)、行政機(jī)構(gòu)和預(yù)算機(jī)構(gòu)。法院的獨(dú)立性是基于它的技術(shù)特點(diǎn)，它的表現(xiàn)完全獨(dú)立于任何特殊利益。它應(yīng)為審計(jì)費(fèi)用擬訂其預(yù)算草案，并將其提交執(zhí)行機(jī)構(gòu)，以列入國家總預(yù)算。立法機(jī)關(guān)認(rèn)為上述項(xiàng)目做出的調(diào)整應(yīng)同法院院長和財(cái)政部長協(xié)商后作出”。同時(shí)，薩爾瓦多《憲法》（1983）第199 條規(guī)定：“審計(jì)法院的負(fù)責(zé)人應(yīng)每年向國會提交法院工作的詳細(xì)和有文件記錄的報(bào)告。這項(xiàng)工作必須在本財(cái)政年度結(jié)束后三個(gè)月內(nèi)執(zhí)行，不遵守這一職責(zé)應(yīng)被視為解雇的正當(dāng)理由”。關(guān)于審計(jì)報(bào)告方面，薩爾瓦多審計(jì)法院是向國會提交審計(jì)報(bào)告，之后會在網(wǎng)站上發(fā)布最終的審計(jì)報(bào)告，以提高信息透明度。為了更好地履行審計(jì)法院的行政職能，薩爾瓦多在審計(jì)法院內(nèi)部劃分建立了許多部門，形成一個(gè)完整的系統(tǒng)，各部門按照法律規(guī)定，受審計(jì)法院的領(lǐng)導(dǎo)與管轄，并且接受指示安排工作。據(jù)薩爾瓦多《審計(jì)法》（2016）的規(guī)定，審計(jì)法院所出具的審計(jì)意見將由法院院長和兩名地方法官共同受理作出裁決。同時(shí)，薩爾瓦多還采取了設(shè)立地方區(qū)域辦公室的方式，來擴(kuò)大審計(jì)的覆蓋范圍，確保國家審計(jì)能達(dá)到預(yù)期效果。

薩爾瓦多《憲法》（1983）第196條第3款規(guī)定，審計(jì)工作人員應(yīng)由選舉產(chǎn)生，任期三年，除正當(dāng)理由外不可連任，不得被立法會議的一項(xiàng)決議免職。二審法庭應(yīng)當(dāng)負(fù)責(zé)聘任、解聘、準(zhǔn)許、接受一審法庭法官的辭職。最高審計(jì)機(jī)關(guān)高級官員的選舉都受到憲法的管制，審計(jì)法院法官由議會任命并批準(zhǔn)。

四、薩爾瓦多審計(jì)機(jī)關(guān)職權(quán)范圍

薩爾瓦多國家審計(jì)的主要任務(wù)是對公共財(cái)政和預(yù)算執(zhí)行審計(jì)，一般情況下，由審計(jì)法院這個(gè)具有獨(dú)立性的機(jī)構(gòu)進(jìn)行外部審計(jì)，并建立一個(gè)特定的審計(jì)法院賬戶，所有審計(jì)活動(dòng)所需的費(fèi)用必須經(jīng)由這個(gè)賬戶支出，以確保其獨(dú)立客觀。

薩爾瓦多《憲法》（1983）直接規(guī)定了其審計(jì)法院的職權(quán)，具體包括以下職權(quán)：第一，監(jiān)督公共資金的募集、保管、承諾和分配，如清算稅款、稅率、權(quán)利和法律規(guī)定的其他繳款；第二，授權(quán)從國庫中提取不符合預(yù)算的資金，防止任何直接或間接行為干預(yù)或影響國庫或國家財(cái)產(chǎn)，確認(rèn)與公債有關(guān)的行為和合同；第三，監(jiān)督、檢查、審計(jì)那些管理公共資金、公共財(cái)產(chǎn)的工作人員和從業(yè)人員的賬目，審理有關(guān)案件；第四，監(jiān)督民族自治地方的事業(yè)單位，以及接受國家財(cái)政補(bǔ)助的事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)管理，可根據(jù)法律規(guī)定的有關(guān)組織在這方面的性質(zhì)和宗旨加以調(diào)整；第五，審查行政機(jī)關(guān)向國會提交的關(guān)于公共財(cái)政管理的報(bào)告，并將審查結(jié)果報(bào)告國會；第六，制定履行職權(quán)所必需的規(guī)章制度；第七，以書面形式將審計(jì)人員在審計(jì)過程中的違規(guī)行為通知共和國、國會和其他各等級的上級；第八，確保審計(jì)行為對國家和市的債務(wù)規(guī)?？刂朴行В坏诰?，法律規(guī)定的其他職責(zé)。從以上規(guī)定來看，可以發(fā)現(xiàn)薩爾瓦多的國家審計(jì)基本都屬于財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)的范圍。

此外，除薩爾瓦多《憲法》（1983）對審計(jì)機(jī)關(guān)的職權(quán)范圍作了規(guī)定外，薩爾瓦多《審計(jì)法》也作了更為詳細(xì)的規(guī)定。薩爾瓦多《審計(jì)法》最近的兩次修改分別是在1995年和2016年，1995年的修改主要是針對審計(jì)制度的建議，而2016年的修改則將關(guān)注點(diǎn)放在了權(quán)利的平衡上。其中，薩爾瓦多《審計(jì)法》（2016）第124篇詳細(xì)描述了審計(jì)的范圍、屬性和職能的定義，并對每種審計(jì)都制定了審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。薩爾瓦多《審計(jì)手冊》中規(guī)定了審計(jì)執(zhí)行的詳細(xì)過程，但薩爾瓦多《審計(jì)法》（2016）實(shí)施后發(fā)現(xiàn)，本國的審計(jì)準(zhǔn)則方面的規(guī)定不夠全面實(shí)用，因此，自2017年開始，薩爾瓦多決定不再使用本國《審計(jì)法》（2016）中制定的審計(jì)準(zhǔn)則，轉(zhuǎn)而開始使用最高審計(jì)機(jī)關(guān)國際準(zhǔn)則（ISSAI）指導(dǎo)審計(jì)人員具體實(shí)施審計(jì)工作。

五、小結(jié)

目前，薩爾瓦多國家審計(jì)所覆蓋的范圍還比較窄，主要是針對財(cái)政資金的審計(jì)；采用的審計(jì)方法主要是傳統(tǒng)審計(jì)方法，即統(tǒng)計(jì)抽樣方法和非統(tǒng)計(jì)抽樣方法，非統(tǒng)計(jì)抽樣方法主要是指審計(jì)專業(yè)判斷；審計(jì)過程中主要采用的審計(jì)技術(shù)是檢查、訪談、問卷調(diào)查、比較、觀察等傳統(tǒng)的手段。通過對薩爾瓦多共和國國家審計(jì)體制的介紹，筆者發(fā)現(xiàn)，審計(jì)體制類型由一個(gè)國家的歷史背景和法律環(huán)境所決定，并在本國的制度環(huán)境中尋求保持和改善審計(jì)獨(dú)立性的路徑，采用什么樣的審計(jì)體制并不是最重要的，重要的是其應(yīng)與國情相適應(yīng)，能夠最大限度地保持審計(jì)獨(dú)立性、發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督功能。