報(bào)告式會(huì)計(jì)教學(xué)方法的設(shè)計(jì)與應(yīng)用研究

任學(xué)文

（江西泰豪動(dòng)漫職業(yè)學(xué)院，江西 南昌 330200）

一、傳統(tǒng)的“記錄式”教學(xué)方法應(yīng)用背景及問題

按照現(xiàn)在會(huì)計(jì)學(xué)教學(xué)過程中普遍使用的會(huì)計(jì)基本核算程序是：確認(rèn)——計(jì)量——記錄——報(bào)告［1］。按此流程，會(huì)計(jì)報(bào)告中的資產(chǎn)負(fù)債表與利潤(rùn)表數(shù)據(jù)來(lái)源，分別是依據(jù)會(huì)計(jì)期間發(fā)生并記錄在會(huì)計(jì)賬簿上的發(fā)生額或余額編制，會(huì)計(jì)賬簿記錄數(shù)據(jù)又來(lái)自于記賬憑證，而記賬憑證又是按交易或事項(xiàng)發(fā)生后通過對(duì)會(huì)計(jì)科目的確認(rèn)、計(jì)量所形成的。會(huì)計(jì)分錄被認(rèn)為是替代記賬憑證用以教學(xué)的最佳教學(xué)方法?，F(xiàn)金流量表則是按工作底稿法，按現(xiàn)金流量表列項(xiàng)與會(huì)計(jì)記錄數(shù)據(jù)調(diào)整編制。由于此流程強(qiáng)調(diào)的“報(bào)告”是“記錄”的結(jié)果。所以，會(huì)計(jì)教學(xué)方法長(zhǎng)期應(yīng)用會(huì)計(jì)分錄來(lái)表達(dá)交易或事項(xiàng)以及與賬戶“記錄”的對(duì)應(yīng)關(guān)系。在教學(xué)中，由此產(chǎn)生的直接教學(xué)后果是：教學(xué)者講授會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)主要講解會(huì)計(jì)分錄，學(xué)習(xí)者學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)就是學(xué)習(xí)或掌握會(huì)計(jì)分錄。這種集中于會(huì)計(jì)分錄即“記錄式”的教學(xué)方法，忽略了會(huì)計(jì)核算目的是“報(bào)告”。同時(shí)，由于側(cè)重于“記錄”過程教學(xué)，割裂了交易或事項(xiàng)與會(huì)計(jì)報(bào)告之間的直接對(duì)應(yīng)關(guān)系，弱化了學(xué)習(xí)者對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)的解讀、分析與應(yīng)用能力。

其實(shí)，按照中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（CAS）第一章，第九條的要求：企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告［2］?？梢?，CAS要求的會(huì)計(jì)基本核算程序是：確認(rèn)——計(jì)量——報(bào)告。CAS并未強(qiáng)調(diào)要求對(duì)交易或事項(xiàng)會(huì)計(jì)處理必須經(jīng)過“記錄”流程。

從會(huì)計(jì)目標(biāo)理論來(lái)看，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASB）將現(xiàn)代會(huì)計(jì)目標(biāo)已由過去傳統(tǒng)的受托責(zé)任觀轉(zhuǎn)為決策有用觀［3］，會(huì)計(jì)的目標(biāo)就是提供決策有用的會(huì)計(jì)信息即財(cái)務(wù)報(bào)告（核心是會(huì)計(jì)報(bào)表）。

從信息流程角度看，會(huì)計(jì)就是將會(huì)計(jì)主體在會(huì)計(jì)期間內(nèi)發(fā)生的交易或事項(xiàng)信息按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則標(biāo)準(zhǔn)用貨幣量化在會(huì)計(jì)報(bào)表的列項(xiàng)中，會(huì)計(jì)報(bào)表是會(huì)計(jì)工作最重要的信息成果。在會(huì)計(jì)信息處理過程中，交易或事項(xiàng)是起點(diǎn)，會(huì)計(jì)報(bào)告是結(jié)果［4］。然而，傳統(tǒng)“記錄式”教學(xué)方法在教學(xué)中，側(cè)重于會(huì)計(jì)記錄過程的教學(xué)方式，使得會(huì)計(jì)課程的教學(xué)起點(diǎn)（交易或事項(xiàng)）與教學(xué)結(jié)果（會(huì)計(jì)報(bào)表）不能直接有效地對(duì)接?！坝涗浭健睍?huì)計(jì)教學(xué)方法是與手工記賬時(shí)代相對(duì)應(yīng)的傳統(tǒng)教學(xué)方法。隨著信息處理技術(shù)的不斷發(fā)展，會(huì)計(jì)軟件的普及應(yīng)用，會(huì)計(jì)的“記錄”功能已被“輸入”功能逐漸取代。這樣就使得“記錄式”教學(xué)方法教學(xué)應(yīng)用效果大大的削弱，應(yīng)用價(jià)值大大降低。因此，迫切需要一種與現(xiàn)代信息技術(shù)相對(duì)應(yīng)，同時(shí)又便于理解與教學(xué)使用的方法應(yīng)用于會(huì)計(jì)學(xué)的教學(xué)實(shí)踐中。

二、“報(bào)告式”教學(xué)方法設(shè)計(jì)及應(yīng)用案例

1、將資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動(dòng)表的表頭漢字改為英文縮寫，分別是BS、PS、CFS、SECS,并將四張報(bào)表內(nèi)容按會(huì)計(jì)要素與報(bào)表基本列項(xiàng)簡(jiǎn)化并用英文縮寫列示（圖1）。

圖1 會(huì)計(jì)報(bào)表英文縮寫與中文對(duì)照說明：

（1）BS——資產(chǎn)負(fù)債表；A——資產(chǎn)；L——負(fù)債；SE——所有者權(quán)益；CC——股東投入；RE——留存收益。

（2）PS——利潤(rùn)表 ：R——收入：E——費(fèi)用；P——凈利潤(rùn)。

（3）CFS——現(xiàn)金流量表；CFO——經(jīng)營(yíng)現(xiàn)金流；CFI——投資現(xiàn)金流；CFF——籌資現(xiàn)金流。

（4）SECS——所有者權(quán)益變動(dòng)表；CC——股東投入；RE——留存收益；CCC——股東投入變動(dòng)；REC——留存收益變動(dòng)。

2、將交易或事項(xiàng)劃分為三類；籌資活動(dòng)、投資活動(dòng)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)使之與現(xiàn)金流量表和資產(chǎn)負(fù)債表列項(xiàng)報(bào)告相對(duì)應(yīng)（圖2）。

圖2 交易或事項(xiàng)分類與會(huì)計(jì)報(bào)表對(duì)應(yīng)說明：

（1）現(xiàn)金流量表（CFS）報(bào)告以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的現(xiàn)金流量的流入與流出狀況。

（2）資產(chǎn)負(fù)債表（BS）報(bào)告以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)利益的流入與流出狀況。

3、當(dāng)交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)，按照會(huì)計(jì)報(bào)表分類直接對(duì)應(yīng)確認(rèn)、計(jì)量列示在四張報(bào)表的列項(xiàng)上。其教學(xué)法教學(xué)應(yīng)用過程詳見以下教學(xué)演示例題和例圖。

例一：籌資活動(dòng)。

（1）股東貨幣投資200。

說明：股東貨幣投資200。報(bào)告列示資產(chǎn)負(fù)債表貨幣資金增加200且實(shí)收資本增加200；報(bào)告列示現(xiàn)金流量表籌資現(xiàn)金流入200；報(bào)告列示所有者權(quán)益變動(dòng)表股東投入增加200。

（2）債券融資100。

說明：債券融資100。報(bào)告列示資產(chǎn)負(fù)債表貨幣資金增加100為300且應(yīng)付債券增加100；報(bào)告列示現(xiàn)金流量表籌資現(xiàn)金流入100增加為300。

（3）銀行短期借款100。

說明：銀行短期借款100。報(bào)告列示資產(chǎn)負(fù)債表貨幣資金增加100 為400 且短期借款增加100；報(bào)告列示現(xiàn)金流量表籌資現(xiàn)金流入100增加為400。

例二：投資活動(dòng)。

（1）貨幣投資固定資產(chǎn)100，不考慮稅收。

說明：固定資產(chǎn)投資100。報(bào)告列示資產(chǎn)負(fù)債表貨幣資金減少100 為300 且固定資產(chǎn)增加100；報(bào)告列示現(xiàn)金流量表投資現(xiàn)金流出100。

（2）可供出售金融資產(chǎn)貨幣投資20。

說明：可供出售金融資產(chǎn)投資20。報(bào)告列示資產(chǎn)負(fù)債表貨幣資金減少20 為280 且可供出售金融資產(chǎn)增加20；報(bào)告列示現(xiàn)金流量表投資現(xiàn)金流出20合計(jì)流出為120。

（3）長(zhǎng)期股權(quán)貨幣投資30。

說明：長(zhǎng)期股權(quán)投資30。報(bào)告列示資產(chǎn)負(fù)債表貨幣資金減少30 為250 且長(zhǎng)期股權(quán)投資增加30；報(bào)告列示現(xiàn)金流量表投資現(xiàn)金流出30合計(jì)流出為150。

例三：經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

（1）貨幣購(gòu)買商品100。

說明：購(gòu)入商品100。報(bào)告列示資產(chǎn)負(fù)債表貨幣資金減少116為134且存貨中庫(kù)存商品增加100、應(yīng)交稅費(fèi)-增值稅可抵扣16；報(bào)告列示現(xiàn)金流量表經(jīng)營(yíng)現(xiàn)金流出116。

（2）貨幣支付廣告費(fèi)10。

說明：廣告費(fèi)支付10。報(bào)告列示資產(chǎn)負(fù)債表貨幣資金減少10 為124 且利潤(rùn)表費(fèi)用中銷售費(fèi)用增加10；同時(shí)利潤(rùn)表中利潤(rùn)減少10，資產(chǎn)負(fù)債表未分配利潤(rùn)減少10；報(bào)告列示現(xiàn)金流量表經(jīng)營(yíng)現(xiàn)金流出10 合計(jì)流出為126；所有者權(quán)益變動(dòng)表留存收益變動(dòng)減少10。

（3）銷售全部商品收到貨幣150。

說明：商品售出成本100、收入為150。報(bào)告列示資產(chǎn)負(fù)債表存貨為0、貨幣資金增加174 為298且應(yīng)交稅費(fèi)-增值稅增加24剩余為8；利潤(rùn)表收入中營(yíng)業(yè)收入增加150且費(fèi)用中營(yíng)業(yè)成本增加100 為110，利潤(rùn)為40；報(bào)告列示現(xiàn)金流量表經(jīng)營(yíng)現(xiàn)金流入174 凈流入為48，；最后，資產(chǎn)負(fù)債表未分配利潤(rùn)增加50，盈利40；所有者權(quán)益變動(dòng)表留存收益變動(dòng)增加50，收益增加40。

三、“報(bào)告式”教學(xué)方法的特點(diǎn)

一是從會(huì)計(jì)確認(rèn)上，將教學(xué)的重點(diǎn)從講授“記錄”即會(huì)計(jì)分錄轉(zhuǎn)向講授“報(bào)告”即會(huì)計(jì)報(bào)表。在教學(xué)中，將依據(jù)于交易或事項(xiàng)對(duì)會(huì)計(jì)科目確認(rèn)改換為依據(jù)于交易或事項(xiàng)直接對(duì)接會(huì)計(jì)報(bào)表列項(xiàng)確認(rèn)，使學(xué)習(xí)者能一次性地直接理解交易或事項(xiàng)與會(huì)計(jì)報(bào)表的財(cái)務(wù)對(duì)應(yīng)關(guān)系和數(shù)據(jù)來(lái)源關(guān)系，易于教學(xué)，便于學(xué)習(xí)。

二是從會(huì)計(jì)計(jì)量上，使計(jì)量屬性的運(yùn)用對(duì)象更加精準(zhǔn)明確。按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)會(huì)計(jì)屬性，包括歷史成本、可變現(xiàn)價(jià)值、重置成本、公允價(jià)值、現(xiàn)值的計(jì)量是以會(huì)計(jì)報(bào)表列項(xiàng)為對(duì)象的?！坝涗浭健苯虒W(xué)方法是以會(huì)計(jì)科目為計(jì)量對(duì)象，這是造成計(jì)量對(duì)象不清晰的關(guān)鍵。只有明確了會(huì)計(jì)計(jì)量的具體對(duì)象，其計(jì)量屬性的使用才是明確的?！皥?bào)告式”教學(xué)法解決了會(huì)計(jì)教學(xué)中的這一難點(diǎn)問題。

三是從教學(xué)方法表達(dá)上，由文字與數(shù)字構(gòu)成的會(huì)計(jì)分錄表達(dá)方式轉(zhuǎn)化為報(bào)表框架與數(shù)字構(gòu)成的簡(jiǎn)易圖表表達(dá)方式。其特點(diǎn)是更加適合多媒體教學(xué)手段的展示與教學(xué)，對(duì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理與會(huì)計(jì)報(bào)表形成原理的展示直觀、簡(jiǎn)便、降低了教學(xué)難度，提高了教學(xué)效率與效果。同時(shí)，為后續(xù)課程財(cái)務(wù)報(bào)表分析教學(xué)打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

四、“報(bào)告式”教學(xué)法的創(chuàng)新價(jià)值

1、“報(bào)告式”教學(xué)方法可以使教學(xué)方法與會(huì)計(jì)目標(biāo)相匹配，符合會(huì)計(jì)受托責(zé)任觀到會(huì)計(jì)決策有用觀的目標(biāo)轉(zhuǎn)型。“記錄式”教學(xué)方法以受托責(zé)任為核心，強(qiáng)調(diào)過程，注重可靠性與歷史成本計(jì)量，要求對(duì)交易或事項(xiàng)、記賬憑證、賬簿記錄過程完整；而“報(bào)告式”教學(xué)方法以決策有用為核心，強(qiáng)調(diào)結(jié)果，注重相關(guān)性與公允價(jià)值計(jì)量，可以直接體現(xiàn)多種計(jì)量屬性對(duì)交易或事項(xiàng)公允且相關(guān)的計(jì)量、報(bào)告。

2、“報(bào)告式”教學(xué)法有利于對(duì)合并報(bào)表的理解與編制。由于個(gè)別報(bào)表的編制是以記賬憑證，賬簿記錄為基礎(chǔ)的編制，而合并報(bào)表的則是以母、子公司個(gè)別報(bào)表為基礎(chǔ)的編制。個(gè)別報(bào)表可以依據(jù)于會(huì)計(jì)分錄，而合并報(bào)表是依據(jù)抵消分錄。會(huì)計(jì)分錄列示會(huì)計(jì)科目，為記賬憑證和賬簿登賬；而抵消分錄列示報(bào)表項(xiàng)目，為工作底稿編制不登帳?？梢姇?huì)計(jì)分錄與抵消分錄對(duì)個(gè)別報(bào)表與合并報(bào)表的編制有著分別不同的作用，運(yùn)用會(huì)計(jì)分錄這種“記錄式”的教學(xué)方法無(wú)法將個(gè)別報(bào)表與合并報(bào)表的編制作用相統(tǒng)一。而使用“報(bào)告式”教學(xué)法則可使二種情況下都直接相對(duì)應(yīng)。

3、“報(bào)告式”教學(xué)法可以厘清會(huì)計(jì)學(xué)中對(duì)費(fèi)用這一會(huì)計(jì)要素的精準(zhǔn)確認(rèn)與劃分。按照“記錄式”教學(xué)方法的理解，將產(chǎn)品的生產(chǎn)成本價(jià)值構(gòu)成及列項(xiàng)也稱之為費(fèi)用，這對(duì)會(huì)計(jì)要素的認(rèn)知與對(duì)會(huì)計(jì)科目的確認(rèn)易于混淆。按“報(bào)告式”教學(xué)方法，費(fèi)用以報(bào)表列項(xiàng)為確認(rèn)依據(jù)，如列于存貨中的生產(chǎn)成本及內(nèi)含消耗在出售前不能稱之為費(fèi)用，只是一種存貨資產(chǎn)。費(fèi)用被認(rèn)為企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的流出，如存貨被確認(rèn)為銷售則意味著資產(chǎn)轉(zhuǎn)化成了費(fèi)用，即由資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)轉(zhuǎn)入利潤(rùn)表中的費(fèi)用時(shí)被稱之為費(fèi)用。

4、“報(bào)告式”教學(xué)法解決了現(xiàn)金流量表的復(fù)雜編制問題?，F(xiàn)金流量表的編制不以會(huì)計(jì)分錄為依據(jù)。實(shí)踐中采用工作底稿來(lái)完成，是會(huì)計(jì)學(xué)教學(xué)中的一大難點(diǎn)問題?！皥?bào)告式”教學(xué)法將交易事項(xiàng)與現(xiàn)金流量表直接對(duì)接，有利于對(duì)現(xiàn)金流量的理解與編制。

5、“報(bào)告式”教學(xué)法還特別適用于對(duì)非會(huì)計(jì)、審計(jì)專業(yè)的財(cái)經(jīng)類學(xué)習(xí)者的教學(xué)與學(xué)習(xí)。這類學(xué)習(xí)者主要教學(xué)目的是讓學(xué)習(xí)者能夠閱讀與理解會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)的財(cái)務(wù)含義，掌握與使用會(huì)計(jì)報(bào)表工具。尤其是在有限的教學(xué)課時(shí)安排下，對(duì)其教學(xué)運(yùn)用“記錄式”教學(xué)方法不能使學(xué)習(xí)者直接理解與掌握交易或事項(xiàng)與會(huì)計(jì)報(bào)表的數(shù)據(jù)來(lái)源及對(duì)應(yīng)關(guān)系。應(yīng)用“報(bào)告式”教學(xué)方法是一種更好的選擇。

五、小結(jié)

“報(bào)告式”會(huì)計(jì)學(xué)教學(xué)法是基于會(huì)計(jì)決策有用觀的方法設(shè)計(jì)，符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本要求，契合現(xiàn)代信息技術(shù)的發(fā)展，能較好的實(shí)現(xiàn)教學(xué)方法與會(huì)計(jì)目標(biāo)統(tǒng)一。該教學(xué)法將按會(huì)計(jì)科目的確認(rèn)轉(zhuǎn)為按會(huì)計(jì)報(bào)表列項(xiàng)確認(rèn)，將對(duì)會(huì)計(jì)科目數(shù)據(jù)計(jì)量與按會(huì)計(jì)報(bào)表列項(xiàng)數(shù)據(jù)計(jì)量分開，使計(jì)量屬性使用對(duì)象更顯清晰。教學(xué)方法還將教學(xué)重點(diǎn)從注重會(huì)計(jì)的過程教學(xué)轉(zhuǎn)變?yōu)樽⒅貢?huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量的結(jié)果教學(xué)。對(duì)每一筆交易或事項(xiàng)，教學(xué)法都可以直接反映并顯示四張會(huì)計(jì)報(bào)表之間對(duì)應(yīng)的數(shù)量勾稽關(guān)系。教學(xué)法對(duì)交易或事項(xiàng)與財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)來(lái)源對(duì)應(yīng)關(guān)系醒目、直觀，借助于多媒體演示使教學(xué)更加簡(jiǎn)便。同時(shí)，其設(shè)計(jì)與應(yīng)用價(jià)值更是體現(xiàn)在對(duì)非會(huì)計(jì)、審計(jì)專業(yè)的教學(xué)過程中，以及對(duì)會(huì)計(jì)費(fèi)用要素界定、合并報(bào)表的理解、對(duì)現(xiàn)金流量表的編制教學(xué)過程中?！皥?bào)告式”會(huì)計(jì)學(xué)教學(xué)法是一種可以提高教學(xué)效率與效果的創(chuàng)新教學(xué)法。