新舊金融工具準則理論構架比較及案例解析

梁杰　毛雪　李娜　蔣亞朋

【摘 要】本文以2019年境內上市公司最新實施的《金融工具確認和計量》準則改革為背景，對比研究新舊準則核心變化，從理論框架和案例設計雙重視角進行分析，來為會計理論教學和實務操作提供一些借鑒與參考。

【關鍵詞】金融工具;確認與計量;準則變遷;比較分析

中圖分類號： F233;F239.4 文獻標識碼： A 文章編號： 2095-2457（2019）10-0208-002

DOI：10.19694/j.cnki.issn2095-2457.2019.10.091

Theoretical Framework Comparison and Case Analysis of Old and New Financial Instruments Standards

LIANG Jie MAO Xue LI Na JIANG Ya-peng

（Shenyang University of Technology，Shenyang Liaoning 110870，China）

【Abstract】based on the reform of the financial instrument recognition and measurement standards recently implemented by listed companies in 2019，this paper compares the core changes of the old and new standards and analyzes them from the perspective of theoretical framework and case design.To provide some reference for accounting theory teaching and practice.

【Key words】Financial instruments;Identification and measurement;（a）Normative changes;Comparative analysis

0 引言

2017年財政部以財會[2017]7號頒布了新的《金融工具確認與計量》準則，并要求境內上市公司從2019年1月1日起實施。CAS22（2017）與CAS22（2006）相比發(fā)生了很大變化，從理論框架、分類、科目設置和相關賬務處理等都有很大不同，為了更好的指導會計教學和實務操作，特別是針對原已學過CAS22（2006）或實務中使用過舊準則的人能盡快理解準則內涵、理論框架、實務業(yè)務處理，本文從對比研究視角進行分析。

1 理論框架對比分析

1.1 新舊準則內容和分類的對比

CAS22（2017）共設11章84條，而CAS22（2006）共設8章58條，新準則的分類主要根據(jù)其管理金融資產(chǎn)的業(yè)務模式和金融資產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量特征將金融資產(chǎn)劃分為三類，而原準則是根據(jù)企業(yè)的自身情況在初始確認時將其分為四類。

準則CSA22（2017）對新的金融資產(chǎn)業(yè)務模式給出了判定標準和條件，具體如圖1所示。

1.2 金融資產(chǎn)計量及帳務處理

2 金融資產(chǎn)轉換及案例解析

企業(yè)改變其管理金融資產(chǎn)的業(yè)務模式時，應當按照規(guī)定對所受影響的相關金融資產(chǎn)重新分類。企業(yè)對金融資產(chǎn)重新分類，應采用未來適用法進行相關會計處理，不得對以前已經(jīng)確認的利得、損失或利息進行追溯調整。金融資產(chǎn)的轉換僅限于債權部分，因此涉及到交易性金融資產(chǎn)（債權投資部分）、債權投資、其他債權投資三科目之間轉換，金融資產(chǎn)重新分類及案例解析如下。

2.1 債權投資轉換成交易性金融資產(chǎn)的案例

1）案例背景介紹

甲公司于2018年1月2日以公允價值48500萬元購入一項金融資產(chǎn)，將其分類為債權投資。2019年1月2日將其重分類為交易性金融資產(chǎn)，重分類日，該金融資產(chǎn)公允價值47200萬元，已確認的債權投資損失620萬元。假設不考慮利息收入的會計處理。

2）案例解析

借：交易性金融資產(chǎn) ?47200;債權投資損失準備 ?620;投資收益 ?680

貸：債權投資 ? ?48500

2.2 債權投資轉換成其他債權投資的案例

1）案例背景介紹

甲公司于2018年1月2日以公允價值48500萬元購入一項金融資產(chǎn)，將其分類為債權投資。2019年1月2日將其重分類為其他債權投資，重分類日，該金融資產(chǎn)公允價值47200萬元，已確認的債權投資損失620萬元。假設不考慮利息收入的會計處理。

2）案例解析

借：其他債權投資 ? ?47200 ? 其他綜合收益—其他債權投資公允價值變動 ?1300

貸：債權投資 ? ? ? ? ? 48500

借：債權投資損失準備 ?620

貸：其他綜合收益—損失準備 ?620

2.3 其他債權投資轉換成債權投資

1）案例背景介紹

甲公司于2018年1月2日以公允價值48500萬元購入一項金融資產(chǎn)，將其分類為其他債權投資。2019年1月2日將其重分類為債權投資，重分類日，該金融資產(chǎn)公允價值47200萬元，已確認的債權投資損失620萬元。假設不考慮利息收入的會計處理。

2）案例解析

（1）借：債權投資 ? 47200 ?貸：其他債權投資 ? 47200

（2）借：債權投資 1300 ? 貸：其他綜合收益—其他債權投資公允價值變動 1300

（3）借：其他綜合收益—損失準備 620 ?貸：債權投資損失準備 620

2.4 其他債權投資轉換成交易性金融資產(chǎn)

1）案例背景介紹

甲公司于2018年1月2日以公允價值48500萬元購入一項金融資產(chǎn)，將其分類為其他債權投資。2019年1月2日將其重分類為交易性金融資產(chǎn)，重分類日，該金融資產(chǎn)公允價值47200萬元，已確認的債權投資損失620萬元。假設不考慮利息收入的會計處理。

2）案例解析

借：交易性金融資產(chǎn) ? 47200 ?貸：其他債權投資 ? 47200

借：投資收益 ?680 ? 其他綜合收益—損失準備620

貸：其他綜合收益—其他債權投資公允價值變動 ?1300

2.5 交易性金融資產(chǎn)轉換成債權投資

1）案例背景介紹

甲公司于2018年1月2日以公允價值48500萬元購入一項金融資產(chǎn)，將其分類為交易性金融資產(chǎn)。2019年1月2日將其重新分類為債權投資，重分類日，該金融資產(chǎn)公允價值47200萬元，本年預期信用損失710萬元，假設不考慮利息收入的會計處理。

2）案例解析

（1）借：債權投資 47200 貸：交易性金融資產(chǎn) 47200

（2）借：資產(chǎn)減值損失 710 貸：債權投資損失準備 710

2.6 交易性金融資產(chǎn)轉換成其他債權投資

1）案例背景介紹

甲公司于2018年1月2日以公允價值48500萬元購入一項金融資產(chǎn)，將其分類為交易性金融資產(chǎn)。2019年1月2日將其重新分類為其他債權投資，重分類日，該金融資產(chǎn)公允價值47200萬元，本年預期信用損失710萬元，假設不考慮利息收入的會計處理。

2）案例解析

（1）借：其他債權投資 47200 ?貸：交易性金融資產(chǎn)47200

（2）借：資產(chǎn)減值損失 710 貸：其他綜合收益—損失準備710

3 結論

1）本文比較新舊《金融工具確認和計量》準則理論構架區(qū)別，詳細介紹新的會計科目及使用，立體直觀地展現(xiàn)新準則的內涵。

2）針對金融資產(chǎn)重新分類，本文全面概括六種轉換核心要點，并設計了案例進行解析，有助于對轉換要點的理解。

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[1]中國注冊會計師協(xié)會.會計[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2018.

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[4]中國注冊會計師協(xié)會.會計[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2017.