國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與控制方法

●蘭 飛

國(guó)有企業(yè)因其企業(yè)性質(zhì)特殊性，其經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)越來越受到社會(huì)關(guān)注，審計(jì)監(jiān)督正成為我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和國(guó)家制度完善的重要推動(dòng)工具。2019年7月15日中共中央辦公廳、國(guó)務(wù)院辦公廳印發(fā)《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》（以下簡(jiǎn)稱 《規(guī)定》）認(rèn)為：“經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是中國(guó)特色社會(huì)主義審計(jì)監(jiān)督制度的重要組成部分?！痹摗兑?guī)定》堅(jiān)持黨對(duì)審計(jì)工作的集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，聚焦領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任，既強(qiáng)化對(duì)權(quán)力運(yùn)行的制約和監(jiān)督，又貫徹“三個(gè)區(qū)分開來”要求，對(duì)于加強(qiáng)領(lǐng)導(dǎo)干部管理監(jiān)督，促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部履職盡責(zé)、擔(dān)當(dāng)作為，確保黨中央令行禁止具有重要意義。

該《規(guī)定》第三條提出“經(jīng)濟(jì)責(zé)任，是指領(lǐng)導(dǎo)干部在任職期間，對(duì)其管轄范圍內(nèi)貫徹執(zhí)行黨和國(guó)家經(jīng)濟(jì)方針政策、決策部署，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)事業(yè)發(fā)展，管理公共資金、國(guó)有資產(chǎn)、國(guó)有資源，防控重大經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)等有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)應(yīng)當(dāng)履行的職責(zé)?！薄饵h政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定實(shí)施細(xì)則》第二條規(guī)定“經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，是指審計(jì)機(jī)關(guān)依法依規(guī)對(duì)黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行監(jiān)督、評(píng)價(jià)和鑒證的行為?！币虼耍ㄟ^分析國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在實(shí)施過程中可能存在的風(fēng)險(xiǎn)，以及探尋相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)防范措施，是提高國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率的重要途徑。

一、國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的文獻(xiàn)綜述

（一）國(guó)有企業(yè)受托責(zé)任理論

國(guó)有企業(yè)受托責(zé)任是國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度的理論基礎(chǔ)。目前的研究一般認(rèn)為受托管理者以更高的責(zé)任感和自律性去促進(jìn)國(guó)有企業(yè)的高效發(fā)展。西方國(guó)家對(duì)于國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的研究，最早起源于受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的研究，一般認(rèn)為受托關(guān)系存在于社會(huì)關(guān)系的各個(gè)環(huán)節(jié)，包括企業(yè)員工與企業(yè)所有者的生產(chǎn)受托關(guān)系等等。而審計(jì)，在于通過外部監(jiān)督關(guān)系而使受托關(guān)系在法律允許的范圍之內(nèi)有效開展。我國(guó)對(duì)于國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的研究，起步于上世紀(jì)九十年代初期，調(diào)查起點(diǎn)也是受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任理論。楊春（1997）提出，企業(yè)管理者只具有對(duì)資源的分配和經(jīng)營(yíng)權(quán)，并非實(shí)際擁有所有權(quán)。國(guó)有企業(yè)因其資源歸屬國(guó)家，其受托管理者需要具備更高的企業(yè)管理職責(zé)，具有更高的社會(huì)責(zé)任意識(shí)。國(guó)家成立了專門的審計(jì)組織，通過外部監(jiān)督力量的介入，督促監(jiān)督國(guó)有企業(yè)的管理者履職盡責(zé)。

（二）國(guó)有企業(yè)信息不對(duì)稱理論

信息不對(duì)稱理論是國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的理論依據(jù)。信息不對(duì)稱最早起源于受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系的產(chǎn)生，由于兩者利益目標(biāo)不一致導(dǎo)致兩者行為選擇時(shí)會(huì)存在矛盾，進(jìn)而引發(fā)雙方在提供信息方面的不完全透明性和有選擇性，最終因?yàn)殡p方信息不對(duì)稱而產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)。國(guó)有企業(yè)的信息不對(duì)稱風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)為受托進(jìn)行企業(yè)管理的職業(yè)經(jīng)理人，會(huì)從有利于其業(yè)績(jī)指標(biāo)等角度隱去不利信息再向委托人匯報(bào)，進(jìn)而導(dǎo)致資產(chǎn)所有者無法依靠?jī)H有信息做出最有利于國(guó)有企業(yè)未來發(fā)展的規(guī)劃和決策。

國(guó)家審計(jì)與國(guó)有企業(yè)之間通常存在信息不對(duì)稱現(xiàn)象，一般會(huì)影響國(guó)家審計(jì)行為的績(jī)效 （丁燕萍，2018）。基于此，更是基于國(guó)有企業(yè)性質(zhì)的特殊性，信息不對(duì)稱促進(jìn)了國(guó)家審計(jì)制度與政府審計(jì)的快速發(fā)展（韓曉梅，2009）?；谛畔⒉粚?duì)稱的前提，通過測(cè)算國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)與國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理行為的發(fā)生概率與博弈模型（陳紅，2013）可知，外部審計(jì)監(jiān)督力量的引入可以有效解決因信息不對(duì)稱而引發(fā)的此類風(fēng)險(xiǎn)，外部審計(jì)力量的監(jiān)督更可以形成有效的權(quán)力制衡，全面降低因信息不對(duì)稱而引發(fā)的國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）國(guó)有企業(yè)權(quán)力制衡理論

權(quán)力制衡理論是國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)開展的實(shí)踐依據(jù)。權(quán)力制衡理論最早出現(xiàn)在古希臘時(shí)期，其核心是三權(quán)分立而形成的權(quán)力之間的監(jiān)督和制衡，權(quán)力制衡也是權(quán)力監(jiān)督和約束的主要形式。權(quán)力制衡涵蓋社會(huì)個(gè)體、團(tuán)體、媒體等社會(huì)主體力量的制約，即每一種權(quán)力的存在都有其他可約束和監(jiān)督該權(quán)力的另一種力量存在，達(dá)到社會(huì)權(quán)力的穩(wěn)定存在和社會(huì)秩序的正常有序。而國(guó)有企業(yè)因其資源來自國(guó)家，其內(nèi)部經(jīng)濟(jì)建設(shè)和管理需要有更大的外部監(jiān)督力量去制約相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)人的決策，以更有效地保護(hù)國(guó)有資源不受侵害。

正是因?yàn)橥獠勘O(jiān)督力量的刺激，不僅促使國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人在標(biāo)準(zhǔn)范圍之內(nèi)行使職權(quán)，還要建立健全國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制制度，進(jìn)而強(qiáng)化一把手的權(quán)力制衡，積極促使國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人以更強(qiáng)烈的競(jìng)爭(zhēng)意識(shí)去為企業(yè)的發(fā)展做出貢獻(xiàn) （袁國(guó)輝，2013）。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)作為外部監(jiān)督力量，會(huì)促進(jìn)國(guó)有企業(yè)在管理決策與經(jīng)營(yíng)行動(dòng)中貫徹和維護(hù)好股東利益，積極履行國(guó)有企業(yè)的社會(huì)責(zé)任 （李德荃，2018）。

（四）國(guó)有企業(yè)公司治理理論

公司治理理論是國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度的構(gòu)建基礎(chǔ)。公司治理理論認(rèn)為公司除了追求利益最大化目標(biāo)之外，還應(yīng)該制定完善的公司治理制度約束利益相關(guān)者的權(quán)益，例如通過制度約束公司股東、董事、高級(jí)管理人員等之間的權(quán)利和義務(wù)，協(xié)調(diào)企業(yè)與外部相關(guān)利益者之間的關(guān)系。而國(guó)有企業(yè)因其企業(yè)股權(quán)的特殊性，公司治理方面更為嚴(yán)格。

國(guó)有企業(yè)的公司治理需要從國(guó)有資源管控的安全性、社會(huì)影響的深遠(yuǎn)性等特點(diǎn)出發(fā)，在制定相關(guān)公司治理制度時(shí)需要形成完整的外部監(jiān)督制度。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，通過定期不定期的抽查工作，從多方面形成對(duì)國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)干部的管理和激勵(lì)，有效促進(jìn)國(guó)有企業(yè)的健康發(fā)展。政府審計(jì)不僅能夠促進(jìn)央企上市公司業(yè)績(jī)考核指標(biāo)的完成，還能夠切實(shí)提升央企上市公司的真實(shí)業(yè)績(jī)水平 （蔡利等，2014）。

（五）國(guó)有企業(yè)績(jī)效審計(jì)方法

國(guó)有企業(yè)績(jī)效審計(jì)是國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度的重要方法。西方國(guó)家出現(xiàn)了國(guó)家績(jī)效審計(jì)，即依據(jù)國(guó)家最高審計(jì)機(jī)關(guān)的相關(guān)制度規(guī)定，主要探討企業(yè)在進(jìn)行成本、利潤(rùn)等方面建設(shè)時(shí)，是否存在有違國(guó)家相關(guān)法律規(guī)定的情形出現(xiàn)，并通過立法的角度對(duì)違法行為進(jìn)行嚴(yán)懲，以對(duì)社會(huì)企業(yè)的正常運(yùn)轉(zhuǎn)起到警示作用。國(guó)家審計(jì)能夠有效監(jiān)督國(guó)有企業(yè)，發(fā)揮對(duì)國(guó)有企業(yè)績(jī)效的重要促進(jìn)作用（蔡春等，2012，李江濤等，2015）。 經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是我國(guó)特色社會(huì)主義審計(jì)監(jiān)督制度的重要組成部分，賦予了較多的經(jīng)濟(jì)責(zé)任和社會(huì)責(zé)任。該《規(guī)定》提出要聚焦領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任，促使領(lǐng)導(dǎo)干部履職盡責(zé)、擔(dān)當(dāng)作為。我國(guó)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)依據(jù)相關(guān)法律、制度與規(guī)定，充分運(yùn)用審計(jì)資源，強(qiáng)化國(guó)有企業(yè)的績(jī)效管理，提高國(guó)家審計(jì)的質(zhì)量與審計(jì)工作的效率（喬雅婷，時(shí)現(xiàn)，2019）。國(guó)家審計(jì)的機(jī)構(gòu)獨(dú)立性、監(jiān)督綜合性和業(yè)務(wù)的專業(yè)性有助于促進(jìn)監(jiān)管的績(jī)效提升（張強(qiáng)，2016）。

綜合來說，西方國(guó)家對(duì)于國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的研究處于單純的績(jī)效審計(jì)階段，主要側(cè)重于項(xiàng)目或者被審計(jì)組織在成本與收入安排上的效率性，以及整體運(yùn)行的合規(guī)性等方面，而忽視在實(shí)際操作過程中相關(guān)負(fù)責(zé)人的職責(zé)和決策是否合理，難以將責(zé)任落實(shí)到人。我國(guó)對(duì)國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系研究也相對(duì)較少。國(guó)內(nèi)最早開始于本世紀(jì)初期，有學(xué)者認(rèn)為國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的評(píng)價(jià)可以分為社會(huì)效益、企業(yè)經(jīng)營(yíng)效益、社會(huì)綜合和可持續(xù)發(fā)展等多維度評(píng)價(jià)指標(biāo)，并進(jìn)一步量化實(shí)現(xiàn)審計(jì)評(píng)價(jià)的具體化、可操作性，并要將經(jīng)濟(jì)責(zé)任落實(shí)到相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)人，從指標(biāo)測(cè)量的寬度和責(zé)任落實(shí)的深度去提升經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的社會(huì)影響力和促進(jìn)作用。張宏（2015）闡釋了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人的約束作用。但由于經(jīng)濟(jì)責(zé)任在具體量化上很難確定以及相關(guān)企業(yè)對(duì)于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的重視程度不夠，導(dǎo)致國(guó)內(nèi)對(duì)于國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的研究還處于理論階段，對(duì)于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)類型以及風(fēng)險(xiǎn)防控措施的研究相對(duì)較少。

二、國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)分析

結(jié)合國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的具體情況，按不同審計(jì)階段對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)進(jìn)行如下風(fēng)險(xiǎn)分析。

（一）經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)準(zhǔn)備階段的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

1、審計(jì)機(jī)構(gòu)勝任風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)機(jī)構(gòu)勝任風(fēng)險(xiǎn)主要體現(xiàn)為審計(jì)專業(yè)勝任風(fēng)險(xiǎn)。一是審計(jì)機(jī)構(gòu)專業(yè)勝任風(fēng)險(xiǎn)。我國(guó)較多國(guó)有企業(yè)因規(guī)模限制，缺乏獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)部門，一般都是與紀(jì)檢監(jiān)察部門合并。二是審計(jì)人員專業(yè)勝任風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)人員很多非審計(jì)專業(yè)出身，導(dǎo)致審計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)難以滿足高要求的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作。三是外聘審計(jì)事務(wù)所專業(yè)勝任風(fēng)險(xiǎn)。國(guó)有企業(yè)按照審計(jì)需要，委托外部審計(jì)事務(wù)所開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，可能會(huì)存在社會(huì)審計(jì)人員對(duì)企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理的熟悉程度缺乏，存在因不熟悉行業(yè)特點(diǎn)、企業(yè)業(yè)務(wù)而無法準(zhǔn)確評(píng)估的現(xiàn)象。

2、審計(jì)前期調(diào)查風(fēng)險(xiǎn)。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)前期調(diào)查風(fēng)險(xiǎn)，主要表現(xiàn)為業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因此，需要提供機(jī)會(huì)，讓審計(jì)人員能夠更好熟悉被審計(jì)單位的基本情況，更好地根據(jù)前期調(diào)查的結(jié)果進(jìn)行后期審計(jì)工作安排，并重點(diǎn)關(guān)注可能出現(xiàn)的審計(jì)問題。不能因?yàn)橥獠繉徲?jì)單位的受委托身份，忽略審計(jì)前期調(diào)查風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而因?yàn)槿狈η捌谡{(diào)查資料而導(dǎo)致審計(jì)工作的信息不對(duì)稱，最終因缺乏了解而浪費(fèi)很多精力，影響審計(jì)效率，給后期審計(jì)工作帶來審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)施階段的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

1、審計(jì)資料獲取風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)資料獲取風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)為審計(jì)資料的真實(shí)性和完整性能否保證。一方面，真實(shí)的審計(jì)資料是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的依據(jù)。如果審計(jì)資料的真實(shí)性無法準(zhǔn)確判斷，說明審計(jì)資料獲取中可能存在造假行為。被審計(jì)企業(yè)可能會(huì)基于審計(jì)部門作為外來單位無從查證相關(guān)數(shù)據(jù)真實(shí)性的僥幸心理而提供虛假數(shù)據(jù)并編制合理的理由促使審計(jì)人員相信。加之，審計(jì)人員又因?yàn)楸旧淼耐鈦硇裕约皩徲?jì)項(xiàng)目的復(fù)雜性導(dǎo)致忽略細(xì)節(jié)，而缺乏對(duì)虛假資料的辨別，給經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)帶來一定風(fēng)險(xiǎn)。另一方面，審計(jì)資料的完整性決定審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量。審計(jì)資料完整與否，也是審計(jì)在進(jìn)行中最可能出現(xiàn)問題的環(huán)節(jié)。但這一環(huán)節(jié)往往會(huì)因?yàn)楦鞣N原因而導(dǎo)致審計(jì)資料的完整性無法實(shí)現(xiàn)。在實(shí)際審計(jì)過程中，尤其是國(guó)有企業(yè)的審計(jì)資料調(diào)查過程中，由于企業(yè)自身的保密性，很多資料因其特殊性而無法提供，或者部分審計(jì)資料難以提供。同時(shí)，被審計(jì)單位的部分?jǐn)?shù)據(jù)可能涉及到企業(yè)外部相關(guān)聯(lián)單位的協(xié)助，需要進(jìn)行企業(yè)之間的協(xié)調(diào)和溝通，導(dǎo)致數(shù)據(jù)獲取有一定難度。

2、內(nèi)部控制制度評(píng)審風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部控制制度評(píng)審風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)為制度風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部控制制度作為國(guó)有企業(yè)內(nèi)部運(yùn)行的重要約束制度，是實(shí)現(xiàn)國(guó)有企業(yè)有效管理的重要工具。在內(nèi)部控制制度的評(píng)審上，需要審核內(nèi)部控制范圍是否全面，控制重點(diǎn)是否突出，以及控制環(huán)節(jié)之間的權(quán)力制衡是否完整，內(nèi)部控制是否有紕漏。審計(jì)人員在進(jìn)行內(nèi)部控制制度審計(jì)的時(shí)候，一方面要全面考察企業(yè)內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況，另一方面要根據(jù)專業(yè)知識(shí)判斷。因此審計(jì)人員主觀上的判斷很可能存在偏差，導(dǎo)致審計(jì)最終評(píng)價(jià)不準(zhǔn)確。

3、審計(jì)工作底稿編制與復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)工作底稿是審計(jì)人員制定最終審計(jì)報(bào)告的重要依據(jù)，需要做到底稿的準(zhǔn)確無誤。一是審計(jì)工作底稿的資料來源風(fēng)險(xiǎn)。以審計(jì)工作底稿為依據(jù)，審計(jì)人員可以快速、準(zhǔn)確查詢出原始資料的出處與來源、審計(jì)問題的責(zé)任人。二是審計(jì)工作底稿的編制風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)工作底稿制作過程中，可能因?yàn)閷徲?jì)人員疏忽導(dǎo)致底稿的編制不準(zhǔn)確、不規(guī)范。三是審計(jì)工作底稿編制復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)組長(zhǎng)作為審計(jì)底稿的專業(yè)負(fù)責(zé)人，在最終審核的時(shí)候要求審核審計(jì)工作的原始底稿、復(fù)核審計(jì)工作底稿，否則會(huì)影響審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量。

（三）經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)終結(jié)階段的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

1、審計(jì)報(bào)告草擬風(fēng)險(xiǎn)。出具審計(jì)報(bào)告是整個(gè)審計(jì)流程的中心環(huán)節(jié)。先進(jìn)行審計(jì)報(bào)告的草擬再審核，最終呈現(xiàn)審計(jì)報(bào)告。一是被審計(jì)單位在企業(yè)運(yùn)營(yíng)中的整體風(fēng)險(xiǎn)。由于審計(jì)對(duì)象的特殊性，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)不僅需要評(píng)價(jià)被審計(jì)企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)干部活動(dòng)，還需要評(píng)價(jià)被審計(jì)企業(yè)的業(yè)務(wù)活動(dòng)，更要聯(lián)系相關(guān)的社會(huì)影響等綜合因素，才能做出相關(guān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)。二是考慮被審計(jì)單位領(lǐng)導(dǎo)干部的個(gè)人風(fēng)險(xiǎn)。在呈現(xiàn)審計(jì)報(bào)告草稿的時(shí)候可能會(huì)考慮到相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)干部的社會(huì)影響等因素，而在出具報(bào)告的時(shí)候避重就輕，從而加大了國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。三是審計(jì)報(bào)告中的整改建議風(fēng)險(xiǎn)。如果對(duì)其中存在的嚴(yán)重違規(guī)違紀(jì)行為要提出相關(guān)處罰的建議，若審計(jì)人員因?yàn)槿狈?duì)相關(guān)行政處罰等條例的了解，而出具錯(cuò)誤的處罰建議，導(dǎo)致整體審計(jì)報(bào)告出現(xiàn)誤導(dǎo)性，也不利于最終審計(jì)整改的落實(shí)。

2、審計(jì)報(bào)告的審核風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)報(bào)告在初稿形成之后，需要提交審計(jì)主審進(jìn)行最終的審核，審計(jì)審核可以說是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告質(zhì)量的最終環(huán)節(jié)。審計(jì)報(bào)告的審核風(fēng)險(xiǎn)主要體現(xiàn)為：一是審計(jì)主審專業(yè)勝任風(fēng)險(xiǎn)。如果審計(jì)主審在審核過程中能盡快發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)各個(gè)環(huán)節(jié)的錯(cuò)誤，可以及時(shí)糾正，提高審計(jì)報(bào)告質(zhì)量。二是審計(jì)復(fù)核風(fēng)險(xiǎn)。由于目前國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，仍處于試行階段，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的評(píng)價(jià)多以主觀為主，這就有必要加大審計(jì)報(bào)告復(fù)核的工作難度、工作量、人力投入，才能最終降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

三、國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)控制方法

（一）國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)準(zhǔn)備階段的風(fēng)險(xiǎn)控制

審計(jì)準(zhǔn)備階段是審計(jì)調(diào)查的重要鋪墊工作，其完備程度直接影響后續(xù)審計(jì)的質(zhì)量和效率，因此，做好審計(jì)準(zhǔn)備階段的風(fēng)險(xiǎn)控制尤為重要。

1、挑選綜合素質(zhì)高的審計(jì)隊(duì)伍，控制人員專業(yè)性風(fēng)險(xiǎn)。國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，一般都委托外部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)駐單位，尤其要慎重挑選審計(jì)隊(duì)伍。首先，根據(jù)被審計(jì)單位的具體特點(diǎn)和被審計(jì)項(xiàng)目的需求，選擇適合的社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)與審計(jì)團(tuán)隊(duì)；其次，在審計(jì)人員的搭配上，要遵循審計(jì)專業(yè)素質(zhì)和數(shù)據(jù)信息獲取能力相搭配的審計(jì)個(gè)人、審計(jì)團(tuán)隊(duì)；再次，應(yīng)保證審計(jì)團(tuán)隊(duì)、審計(jì)個(gè)人能做到專業(yè)素質(zhì)高、審計(jì)技術(shù)強(qiáng)、業(yè)務(wù)信息獲取快，切實(shí)提高國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的質(zhì)量和效率。

2、明確審計(jì)組長(zhǎng)與審計(jì)主審的職責(zé)劃分，控制審計(jì)職責(zé)劃分風(fēng)險(xiǎn)。項(xiàng)目審計(jì)需要準(zhǔn)確劃分審計(jì)組長(zhǎng)與審計(jì)主審的職責(zé)，以保證盡職盡責(zé)。審計(jì)組長(zhǎng)與審計(jì)主審是審計(jì)隊(duì)伍中最重要的兩個(gè)職位，杜絕兩者職權(quán)因?yàn)橄嗨贫斐陕氊?zé)的互串和推諉的現(xiàn)象。一是審計(jì)組長(zhǎng)作為審計(jì)項(xiàng)目整體運(yùn)行的控制者，負(fù)責(zé)審計(jì)項(xiàng)目的人員調(diào)配、全流程監(jiān)控以及與被審計(jì)單位之間的協(xié)調(diào)等；二是審計(jì)主審作為審計(jì)項(xiàng)目最終審計(jì)報(bào)告的審核者，需要對(duì)最終審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量和效果負(fù)責(zé)，具備更大的責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)。

3、形成審前調(diào)查小結(jié)，控制審計(jì)作業(yè)準(zhǔn)備風(fēng)險(xiǎn)。審前調(diào)查工作作為審計(jì)項(xiàng)目的準(zhǔn)備工作，對(duì)最終審計(jì)報(bào)告的審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)效率具有重要鋪墊作用。審計(jì)項(xiàng)目開展之前，必須要做好充分的審前調(diào)查工作，事先根據(jù)審計(jì)隊(duì)伍的人員組成特點(diǎn)合理劃分任務(wù)，提前了解被審計(jì)單位的相關(guān)信息，挖掘可能風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，并將所有的審前調(diào)查匯總成文，以備后續(xù)查證。

（二）國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)施階段的風(fēng)險(xiǎn)控制

審計(jì)實(shí)施階段是審計(jì)活動(dòng)的主體環(huán)節(jié)，搜集審計(jì)原始資料評(píng)估經(jīng)濟(jì)責(zé)任，這一環(huán)節(jié)工作量較大，內(nèi)容也比較繁瑣，具體風(fēng)險(xiǎn)防控如下。

1、及時(shí)調(diào)整審計(jì)方案，控制審計(jì)方案風(fēng)險(xiǎn)。具體實(shí)施審計(jì)需要預(yù)先制定較詳細(xì)的審計(jì)方案，而在審計(jì)小組進(jìn)駐被審計(jì)單位時(shí)，往往會(huì)發(fā)現(xiàn)在實(shí)際取證中可能會(huì)與預(yù)先的設(shè)想有出入。因此，審計(jì)小組在入駐審計(jì)時(shí)，需要根據(jù)新審計(jì)資料調(diào)整原有審計(jì)方案，以更好適應(yīng)新的審計(jì)方法與審計(jì)需求，完成既定的審計(jì)目標(biāo)。同時(shí)，實(shí)際審計(jì)過程中，可能發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的很多評(píng)估指標(biāo)很難通過搜集的資料進(jìn)行量化判斷，而導(dǎo)致審計(jì)難以進(jìn)行下去，這時(shí)候就需要及時(shí)調(diào)整原有評(píng)估指標(biāo)，以使審計(jì)評(píng)估指標(biāo)更為準(zhǔn)確。

2、堅(jiān)持雙向承諾原則，控制審計(jì)資料風(fēng)險(xiǎn)。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中最重要的基礎(chǔ)資料來源于被審計(jì)單位。如何保證被審計(jì)單位原始資料的準(zhǔn)確性，是審計(jì)報(bào)告質(zhì)量高低的重要保證。一是被審計(jì)單位承諾。被審計(jì)單位需要保證原始資料的準(zhǔn)確性、真實(shí)性和完整性，并由相關(guān)責(zé)任人作出相應(yīng)承諾。二是審計(jì)小組承諾。審計(jì)小組要對(duì)所提供資料的安全性和保密性作出承諾，并確保在最終審計(jì)報(bào)告的制定中是秉承審計(jì)的專業(yè)原則得出的客觀、公正的結(jié)果。三是雙向承諾。通過審計(jì)和被審計(jì)雙方的承諾，以確保雙方在審計(jì)過程中的真實(shí)和負(fù)責(zé)，有效降低相應(yīng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

3、通暢雙向溝通，控制雙方溝通風(fēng)險(xiǎn)。國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中，最大的問題在于如何保證審計(jì)小組與被審計(jì)單位之間的溝通順暢并在最有效的時(shí)間內(nèi)獲取審計(jì)原始資料。如果被審計(jì)單位與審計(jì)小組屬于初次審計(jì)，則雙方可能存在溝通障礙，建議成立專門的雙方溝通小組，專門負(fù)責(zé)被審計(jì)單位與審計(jì)小組之間的信息傳遞，以保證審計(jì)資料獲取的及時(shí)、準(zhǔn)確，全面降低因溝通不暢帶來的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)終結(jié)階段的風(fēng)險(xiǎn)控制

國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的審計(jì)終結(jié)環(huán)節(jié)主要是出具審計(jì)報(bào)告，對(duì)被審計(jì)單位發(fā)現(xiàn)的問題有針對(duì)性地提出相應(yīng)改進(jìn)建議。建議通過審計(jì)評(píng)估指標(biāo)的制定和審計(jì)報(bào)告的制定等環(huán)節(jié)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)防控。

1、完善經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)估指標(biāo)體系，防范評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)。國(guó)有企業(yè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)最大困難在于審計(jì)評(píng)估指標(biāo)的不確定。由于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在評(píng)估上存在的難量化性，目前我國(guó)尚未出臺(tái)完整、統(tǒng)一的評(píng)估指標(biāo)，導(dǎo)致我國(guó)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)一般都依據(jù)被審計(jì)單位的行業(yè)特點(diǎn)、企業(yè)特點(diǎn)與業(yè)務(wù)特點(diǎn)，結(jié)合專業(yè)經(jīng)驗(yàn)而綜合制定，存在人為主觀性和專業(yè)不嚴(yán)謹(jǐn)性。因此，為更好地防控審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，建議相關(guān)權(quán)威審計(jì)部門，依據(jù)已有的審計(jì)案例經(jīng)驗(yàn)，并結(jié)合不同行業(yè)指標(biāo)，制定行業(yè)較為統(tǒng)一的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)，提高經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的權(quán)威性和科學(xué)性。

2、規(guī)范經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告內(nèi)容格式，防范業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)報(bào)告作為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的最終成果呈現(xiàn)，關(guān)系審計(jì)單位的工作成果，也體現(xiàn)著被審計(jì)單位領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履職情況。在審計(jì)報(bào)告呈現(xiàn)過程中需要保持審計(jì)報(bào)告內(nèi)容的規(guī)范性，其中必須體現(xiàn)被審計(jì)單位的現(xiàn)狀、業(yè)務(wù)問題、改進(jìn)建議，根據(jù)不同的被審計(jì)單位行業(yè)特點(diǎn)、企業(yè)特點(diǎn)側(cè)重不同的審計(jì)重點(diǎn)，并聽取被審計(jì)單位的意見及時(shí)進(jìn)行調(diào)整和修改，以使最終的審計(jì)報(bào)告客觀、公正和全面。

3、成立經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告復(fù)核機(jī)構(gòu)，防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)報(bào)告在初稿完成之后，需要做最后一步即審計(jì)報(bào)告的復(fù)核，包括對(duì)審計(jì)底稿、審計(jì)流程以及審計(jì)報(bào)告的初稿進(jìn)行全面、細(xì)致的審核，是確保審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)確無誤的重要環(huán)節(jié)。建議設(shè)立獨(dú)立的審計(jì)報(bào)告復(fù)核機(jī)構(gòu)，既獨(dú)立于審計(jì)小組又獨(dú)立于被審計(jì)單位，以完全獨(dú)立的第三方角度去復(fù)核，保證審計(jì)全流程和審計(jì)報(bào)告的準(zhǔn)確和公正，全面規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

國(guó)有企業(yè)屬于特殊企業(yè)，是國(guó)家政策執(zhí)行的“行動(dòng)者”，國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是國(guó)有企業(yè)國(guó)家政策執(zhí)行效果的“溫度計(jì)”，要依托項(xiàng)目為國(guó)家政策“把脈”，集中反映國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員對(duì)國(guó)家政策的落實(shí)情況，又要全面分析國(guó)家政策執(zhí)行的效果，最終要提出完善國(guó)家政策的意見建議。因此，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)既要堅(jiān)持風(fēng)險(xiǎn)標(biāo)準(zhǔn)，揭示問題并促進(jìn)解決問題，又要學(xué)會(huì)用國(guó)家政策思維看待國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員的經(jīng)營(yíng)管理問題，創(chuàng)新視角分析問題，對(duì)國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員，要鼓勵(lì)改革、支持創(chuàng)新、肯定探索，激勵(lì)其成為改革的促進(jìn)者和創(chuàng)新的推動(dòng)者?！?/p>